第七章企业所得税会计

第七章企业所得税会计1．企业所得税的纳税人、征税对象、税率。2．企业应纳税所得额的确定及应纳所得税额的计算。

本章要点难点：企业所得税应纳税额计算，无论是收入的确定还是准予扣除项目的范围与标准均要求学生深入掌握。第一节企业所得税概述本节主要内容1、企业所得税的概念、特点2、企业所得税的征税对象、纳税义务人3、企业所得税税率（一）概念企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的一种直接税。（二）特点税额的多少与纳税人所得的多少相适应，所得多的多征，所得少的少征，无所得的不征，体现合理负担的原则。纳税企业年度亏损可以按规定用下一年度实现的利润抵补，并可连续抵补五年。应纳税额的计算以税务所得为计税额，在财务会计处理上与税法规定相抵触的，以税法规定为准。

一、企业所得税的概念及特点（一）纳税人在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。企业分为居民企业和非居民企业。二、企业所得税的纳税人和征税对象个人独资企业和合伙企业缴纳个人所得税，不是企业所得税的纳税人。居民企业:依法在中国境内成立，或者依照外国法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。非居民企业:依照外国法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。（二）征税对象

1.企业所得税的征税对象从内容上看包括企业取得的生产经营所得和其他所得：

生产经营所得，是指企业从事物质生产、商品流通、交通运输、劳务服务以及其他营利事业取得的所得。其他所得包括财产转让所得、利息所得、财产租赁所得、特许权使用费所得、股息或红利所得以及其他所得。①必须是有合法来源的所得。②必须是扣除成本费用以后的纯收益。③必须是实物或货币所得。2.从空间范围上看，包括来源于中国境内的所得和境外的所得。（1）居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所涉机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所涉机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。(3)非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税基本税率25%

适用于居民企业和在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所存在实际联系的非居民企业。两档优惠税率

符合条件的小型微利企业减按20%；国家重点扶持的高新技术企业减按l5%。低税率20%适用于在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业，仅就其来源于中国境内所得适用20%（实际征税时适用l0%税率）税率。应纳税所得额不同于会计利润如果企业上一年度发生亏损，可用当年应纳税所得额予以弥补，按弥补亏损后的应纳税所得额来确定适用税率。注意三、企业所得税税率第二节应纳税所得额的计算

计算公式一（直接法）：

应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损

计算公式二（间接法）：

应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额

计算公式权责发生制

企业的收入总额包括以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入；纳税人以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。公允价值是指按照市场价格确定的价值。销售货物收入；劳务收入财产转让收入利息收入租赁收入特许权使用费收入股息收入接受捐赠收入其他收入（一）收入总额的确定收入总额以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。企业接受受托加工制造大型机械设备等劳务，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或完成的工作量确认收入实现。采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，且收入额以公允价值计量。企业发生非货币性资产交换，以及将货物用于除销售以外的其他用途时，应当视同销售、转让财产或提供劳务。特殊收入的确认（一）不征税收入财政拨款。依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。国务院规定的其他不征税收入。（二）免税收入国债利息收入符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。该收益不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。符合条件的非营利组织的收入。

（二）不征税收入和免税收入

不征税收入免税收入企业的不征税收入用于支出所形成的费用或形成资产计算的折旧、摊销，不得在计算应纳税所得额时扣除企业各项免税收入用于支出所形成的各项成本费用，可在计算应按税所得额时扣除下列不计入企业应纳税所得额的项目是（）A、劳务服务收入B、转让固定资产收入C、购买国债的利息收入D、出租包装物的收入扣除项目的确认原则权责发生制原则、合法性原则、配比原则、确定性原则。成本：销售（营业）成本费用：销售费用、管理费用、财务费用税金：除企业所得税和增值税以外的各项税金及附加损失：各项营业外支出、投资损失以及其他损失；捐赠支出不扣除。其他五项扣除（三）准予扣除的项目范围1、利息支出非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，可据实扣除。非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。（四）准予扣除项目的具体标准【例题·单选题】某公司2008年度实现会计利润总额25万元。经注册会计师审核，“财务费用”账户中列支有两笔利息费用：向银行借入生产用资金200万元，借用期限6个月，支付借款利息5万元；经过批准向本企业职工借入生产用资金60万元，借用期限10个月，支付借款利息3.5万元。该公司2008年度的应纳税所得额为（）万元

A.21B.26C.30

D.33【解析】银行的利率＝（5×2）÷200＝5%；可以税前扣除的职工借款利息＝60×5%÷12×10＝2.5（万元）；超标准＝3.5－2.5＝1（万元）；应纳税所得额＝25+1＝26（万元）2、工资、薪金支出企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。工资、薪金支出是企业每一纳税年度支付给本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬。工资、薪金包括基本工资、资金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资。以及与任职或者是受雇有关的其他支出。

3、工会经费、职工福利费、职工教育经费三项经费”的提取和扣除应以计税工资标准为基数：职工福利费：14%职工工会经费：2%职工教育经费：2.5%（超过部分准予结转以后纳税年度扣除）

举例：某纳税人工资薪金总额为1000万元，税法规定，会计成本费用（开支）有差异的调整，没有差异的不调。具体如下：工资薪金1000万，会计成本计1000万，因此不用纳税调整。职工福利费实际支出160万元，税前可扣除140万元，纳税调增20万。工会经费会计实际列支15万，税前可扣20万，不需要纳税调整。教育经费成本费用列支30万，税前扣除25万，调增5万元。

例，某企业2013年应付职工工资300万元，实际为本企业雇员支付工资300万元、奖金40万，地区补贴20万，假定该企业工资、薪金支出符合合理性标准，当年职工福利费、工会经费和职工教育经费可在企业所得税前列支的限额是多少？

该企业当年可在企业所得税前列示的工资总额为=300+40+20=360万元其当年可在企业所得税前列支的职工福利费限额=360×14%=50.4万元其当年可在企业所得税前列支的工会经费限额=360×2%=7.2万元其当年可在企业所得税前列支的职工教育经费限额=360×2.5%=9万元4、业务招待费特别提示当年销售（营业）收入包括销售货物收入、劳务收入、出租财产收入、转让无形资产使用权收入、视同销售收入等，即会计核算中的“主营业务收入”、“其他业务收入”，不包括营业外收入内容企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。例如：纳税人销售收入2000万元，业务招待费发生扣除最高限额2000×5‰＝10万元。分两种情况：（1）实际发生业务招待费发生40万元：40×60%＝24万元；税前可扣除10万元（2）实际发生业务招待费发生15万元：15×60%＝9万元；税前可扣除9万元

5、社会保险费按照政府规定的范围和标准缴纳的“五险一金”，即基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除；企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除.企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

税前扣除标准：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入l5%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。6、广告费和业务宣传费7、租赁费属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除；属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。8、环境保护专项资金企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金准予扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。9、公益性捐赠支出公益性捐赠含义：是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。公益性捐赠税前扣除标准：企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。

【例题】某居民企业按照规定计算出利润总额300万元，当年直接到受灾现场给受灾灾民发放慰问金10万，通过省级人民政府机关，对受灾地区捐赠30万，其当年捐赠应调整多少万元应纳税所得额？其当年可在企业所得税前列支的公益性捐赠限额=300×12%=36万通过省级人民政府机关对受灾地区的捐赠30万低于限额36万，所以可以全额在税前扣除，不需纳税调整。直接给受赠人的捐赠在企业所得税前不得扣除，所以应调增应纳税所得额10万10、汇兑损失汇率折算形成的汇兑损失，准予扣除.11、资产损失企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经主管税务机关审核后，准予扣除；企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税额中抵扣的进项税额，应视同企业财产损失，准予与存货损失—起在所得税前按规定扣除。12.有关资产的费用

（1）企业按规定计算的无形资产和递延资产的摊销费：准予扣除。（2）固定资产在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。

下列固定资产不得计算折旧扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；单独估价作为固定资产入账的土地其他不得计算折旧扣除的固定资产。

固定资产按照直线法计提的折旧，准予扣除。可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产（2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。（注意：采用加速折旧就不能缩短年限）13.企业的下列支出，可以加计扣除：（1）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。（2）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。2.企业所得税税款。3.税收滞纳金，是指纳税人违反税收被税务机关处以的滞纳金。4.罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处以的罚金和被没收财物。5.超过规定标准的捐赠支出。（五）不得扣除的项目6.赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出7.未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。8.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。9.与取得收入无关的其他支出。企业某一年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补；下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不超过５年。

（六）亏损弥补企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。尤其注意非居民企业中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得按照下列办法计算应纳税所得额：（1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额（2）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额（3）其他所得，参照前两项规定。（七）非居民企业

应纳所得税额=应纳税所得额*适用税率

计算公式一（直接法）：

应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损

计算公式二（间接法）：

应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额

计算公式如下：二、应纳所得税额的计算例：某企业为居民企业，2013年经营业务如下：（1）取得销售收入2500万（2）销售成本1100万（3）发生销售费用670万（其中广告费450万元）；管理费用480万元（其中业务招待费15万元）；财务费用60万元。（4）销售税金160万元（含增值税120万元）（5）营业外收入70万元，营业外支出50万元(含通过公益性社会团体向贫困山区捐款30