税收筹划 跨国税收筹划

2023/2/1第九章跨国税收筹划概述9.1跨国税收筹划的概念9.3跨国税收筹划应注意的问题9.2跨国税收筹划产生的条件主要内容2023/2/19.1

跨国税收筹划的概念当国际投资者的税收筹划活动超越一国的税收管辖范围时，这种税收筹划活动也就具有国际意义。跨国税收筹划是税收筹划活动在国际范围内的延伸和发展，是跨国纳税人利用各国税法规定的差别和漏洞，以种种公开的合法手段减轻国际税负的行为。思考：税收筹划与偷、漏税的区别？2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件从主观上说，利润最大化是所有从事生产、经营、投资活动的纳税人都追求的共同目标。跨国纳税人期望通过减轻纳税义务来尽可能地增加其税后利润，这已成为实现其经营战略目标的一个重要方面。2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件从客观上说，造成跨国税收筹划的外部（客观）条件，或者说致使跨国税收成功的客观原因，主要是各国税法及有关法律方面的差异、不完善、不健全及各种法律和规章制度中的缺陷和漏洞。也就是说，当各国税法等规定存在差别、纰漏过多或不够严密时，纳税人降低跨国税收负担的主观愿望就有可能通过对这些税法差别或不足之处的利用而得以实现。2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件9.2.1各国税制结构的差别经济发达国家大多实行的是以直接税为主、以间接税为辅的税制体系。１．税收占财政收入和国内生产总值（ＧＤＰ）比重高２．税收体系具有多税种、宽覆盖、高重叠的特征３．税制体系以所得税为主体４．所得税制以个人所得税为主５．税收调节与监督系统比较健全６．税收管理体制模式７．税收立法严谨2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件发展中国家大多实行以间接税为主、以直接税为辅的税制体系。（１）税收占国民生产总值的比重较低，一般在１０％～２０％之间。（２）直接税不占主要地位，所得税制以企业所得税为主。（３）间接税占比大，一般在６０％～９０％之间。（４）多数国家关税地位突出。（５）中央集权型的税收管理体制。2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件应当看到，当今世界各国对跨国纳税人都有不同的纳税规定。几乎所有的国家都实行了收入来源地管辖权。多数国家则在实行收入来源地管辖权的同时，还兼行居民管辖权。有些国家则在实行收入来源地管辖权的同时，兼行公民管辖权。有些国家只实行收入来源地管辖权；还有少数国家则兼行上述三种税收管辖权。

9.2.2各国税收管辖权和纳税义务确定标准的差异思考：收入来源地管辖权&居民管辖权&公民管辖权2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件一般来说，税收优惠越多，税基越小、越窄；反之，税收优惠越少，则税基越大、越宽。在税率确定的条件下，税基的大小、宽窄决定着税负的轻重。因此，各国税法对税基的不同规定就意味着某一纳税人的某项所得在一国不能扣除，而在另一国却可能获得扣除的待遇，于是为纳税人进行税收筹划提供了机会。

9.2.3各国税基范围的差别2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件在各国的所得税制度中，采用的税率大致可以划分为比例税率和累进税率两种，而税率高低的幅度，应税所得级距的大小，各国的规定又相差很大。因此，这种税率上的差异，客观上也为纳税人对纳税避重就轻的选择创造了前提条件。一是税率高低的差异。二是税率结构的差异。可见，各国税率上的差异，是避税行为形成的外部原因之一。如果各国均采用相同幅度的同种税率，则避税行为就会有相当程度的减少，然而，这几乎是不可能的。

9.2.4各国税率的差别2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件近20年来，低税国、低税区，特别是避税港的发展，充分表明它们具有磁铁般的吸引力和很强的诱惑性。许多国家纷纷效仿，它们为增加本国、本地区的投资和经济繁荣，不惜牺牲眼前利益，对本国已有的税收制度及税法规定进行调整，甚至确定一系列经济特区、开发区、投资优惠区等，以吸引众多的外国企业和个人，从而使跨国税收筹划的条件和机会大大改善和增加。

9.2.5税收优惠措施的差别及避税港的存在2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件

为避免双重征税，许多国家都采取了一定的方式，有的采用抵免法，有的采用免税法，有的在某些税收协定中还规定了税收饶让。在适用免税法和税收饶让的前提下，就可能为纳税人创造税收筹划机会。某些避税港提供的便利条件就是很好的证明。

9.2.6避免国际双重征税方法的差别2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件税务部门的工作效率、管理水平以及税务人员的素质、水平、能力的不同，客观上也为纳税人提供了税收筹划的外部条件。在实行少优惠、严管理的国家，纳税人通过缩小税基避税的可能性就会减少，而在实行多优惠、松管理的国家，即便名义税率较高，但由于管理水平低下，也会使纳税人的实际税负低于名义税负，于是客观上也起到鼓励纳税人利用松管理国家避税的作用。

9.2.7征收管理水平的差别2023/2/19.2

跨国税收筹划产生的条件上述种种差别，客观上都为跨国纳税人进行跨国税收筹划创造了前提条件。也就是说，在现代社会中，由于国家之间很难在税法及税收制度上实行完全一致的内容和标准，从而使跨国纳税人拥有选择纳税的条件及机会。

此外，跨国税收筹划活动的形成，客观上还有一些非税原因。2023/2/19.3

跨国税收筹划应注意的问题由于各国政治体制、经济发展水平与战略等不尽相同，各国税制之间存在较多差异，这就为跨国纳税人在纳税优化选择上提供了可能。跨国纳税人在进行投资和财务决策时，必须首先关注国家之间税制结构的差别、各国税收负担水平的差别、纳税义务的确定、税收协定网络等问题。

2023/2/1一种是以直接税（所得税等）为主体的税制结构，实行这种税制结构的大多是经济发达国家。另一种是以间接税（流转税或商品劳务税）为主体的税制结构。由于受社会生产力发展水平的制约，发展中国家间接税所占比重都比较高。还有一种是实行低税模式，其中一些国家和地区被人们称为避税地。由此可见，不同的税制结构对税收筹划的影响也是不同的，即使在税制结构比较复杂的同一国度内，税种之间筹划的余地也是不平衡的。

9.3

跨国税收筹划应注意的问题9.3.1必须关注不同国家税制结构的差别2023/2/1作为一个跨国投资者，衡量一个国家的税负轻重不能简单地看税种的多少，也不能以某一个税种的负担轻重来代表税负总水平的高低。通常，从宏观上看，国际公认的衡量一国税负高低的标准是：税收总额（T）占国内生产总值（ＧＤＰ）的比重。

9.3

跨国税收筹划应注意的问题9.3.2必须关注不同国家的税负微观角度？？资本回报率的高低2023/2/1跨国投资者在进行跨国税收筹划时，必须特别关注有关国家对纳税义务的确定。就所得税而言，目前各国税法大多采取区分居民与非居民纳税义务的规定。对本国居民纳税人采取属人主义，要求其承担无限的纳税义务，即对本国居民取得的来源于全世界范围的所得课征所得税；而对非居民纳税人则采取属地主义，只要求其承担有限的纳税义务，即只对其从本国境内取得的所得课征所得税。

9.3

跨国税收筹划应注意的问题9.3.3必须关注纳税义务的认定属人主义属地主义2023/2/1所谓居民，是指按照某国法律，由于住所、居所、管理场所或其他类似性质的标准，负有纳税义务的自然人和法人。公民亦称国民，通常指具有某国国籍、在法律上享有权利和承担义务的人。若纳税人为本国居民或公民，则对本国负有无限纳税义务，即对其来自本国和外国的全部所得，都要依照本国税法规定纳税。

9.3

跨国税收筹划应注意的问题9.3.3.1居民纳税人负无限的纳税义务

2023/2/1各国通行的自然人居民认定标准主要有三种：（１）意愿标准，也称法律标准。纳税人在行使居民管辖权的国家内有居住的主观意愿的，即为该国居民。“绿卡”持有者（２）住所标准，也称户籍标准。纳税人在行使居民管辖权的国家内拥有永久性住所或习惯性居所的，即为该国居民，该国政府有权对其来自世界各地的所得进行征税。所谓住所，即永久性住处，通常是指一个人长期而不是暂时占有的居住场所。按照住所这一概念，凡是住所在本国境内的，均为本国居民，从而要承担本国的无限纳税义务。日本、德国

9.3

跨国税收筹划应注意的问题9.3.3.1居民纳税人负无限的纳税义务

2023/2/1所谓居所，即习惯性住所，一般是指一个人在某国境内持续停留一段时期而临时居住的处所。采用居所标准的国家主要有英国、德国、加拿大、澳大利亚等国。（３）时间标准。纳税人在行使居民管辖权的国家内居住或停留超过一定时间的，即为该国居民，该国政府有权对其来自世界各地的所得进行征税。9.3

跨国税收筹划应注意的问题9.3.3.1居民纳税人负无限的纳税义务

思考：适用半年（183天）规定的国家？适用一年（365天）规定的国家？2023/2/1既然居民要承担无限纳税义务，那么对非居民来说，对收入来源地只承担有限的纳税义务。（１）关于劳务报酬所得来源地的确定。许多国家采用劳务提供地点或受雇地点标准，即按行为发生地点或受雇地点判断其劳务所得的来源地。（２）关于投资所得来源地的确定。各国通常都是依据投资所得的支付人而定。若是由本国境内债务人或权利使用人所支付，本国即为收入来源地。（３）关于其他所得来源地的确定。对于不动产所得的来源地确定，各国一般都是以不动产的所在地或坐落地为依据。9.3

跨国税收筹划应注意的问题9.3.3.2非居民纳税人负有限的纳税义务

2023/2/1对于销售动产（包括存货、商品以及商誉、许可权等无形资产）特别是出售营业性商品货物所取得的收益，各国通常考虑与企业利润征税权原则相一致，由转让者的居住国征税。（４）对于纳税人取得的遗产继承所得，其来源地的确定，各国通常视不同情况予以确定。

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跨国税收筹划应注意的问题9.3.3.2非居民纳税人负有限的纳税义务

2023/2/1

由于重叠征税不合理地加重了纳税人的负担，也有悖于税收公平、公正原则，因此越来越引起国际上许多国家的关注。这些国家主要为OECD成员国，其采取的措施或方式主要有“传统制”和“综合制”两种。9.3

跨国税收筹划应注意的问题9.3.4关注经济性重叠征税对税负的影响在国际通行税制下，公司取得的经营利润，在公司层次要缴纳一次公司所得税；其税后利润作为股息分配给投资者，在投资者———股息收益人（公司或个人）层次还要缴纳一次公司或个人所得税。这就是人们通常所说的经济性重叠征税。经济性重叠征税的含义？2023/2/1所谓“传统制”，是指将公司所得税和个人所得税作为两个独立的税种分别课征的制度。这种非一体化形式至今已沿用了１００多年，所以也被称为“古典制”。所谓“综合制”，是指将公司所得税和个人所得税在一定程度上结合起来，以消除或缓解经济性重叠课征的制度。这种将公司所得税和个人所得税一体化的形式，又可体现在公司和股东两个层次上。9.3

跨国税收筹划应注意的问题综合制分为哪几类？2023/2/1在公司层次上，具体办法又分为两种：一种是实行股息扣除制，即在计征公司所得税时，允许将其支付给股东的股息，比照利息支出，全部或部分在应税所得中扣除。另一种是分劈税率制，即将公司应税所得区分为股息和保留利润两部分，并采取不同的公司所得税税率。9.3

跨国税收筹划应注意的问题在股东层次上，具体办法也可以分为两种：一种是实行归集抵免制，即公司已分配利润并已支付的公司所得税，可以在计征股东的个人所得税时全部或部分抵免。另一种是分类课征制，即将股东取得的股息收入不并入其综合收入中课征个人所得税，而是专项计征税率较低的股息税。2023/2/1税收协定网络是适应当今国际经济技术合作与交流需要的产物。国家之间签订税收协定是２０世纪以来协调各国税收关系，避免各国因税收管辖权的重叠而对同一纳税人的跨国经济活动重复征税的重要措施。9.3

跨国税收筹划应注意的问题20世纪70年代以来，在国际上影响最大的《经合发（OECD）范本》和《联合国（UN）范本》对协调国家间税收关系，保障跨国纳税人履行跨国纳税义务的安全，促进国际经济技术的合作与交流，起到了重要作用。目前世界上国家之间签订的双边税收协定大多以这两个范本为依据，其中发展中国家多以《联合国范本》为依据。9.3.5必须关注税收协定网络2023/2/1税收协定对缔约国的居民纳税人提供了许多优惠待遇，主要有：（１）