第06章 无形资产和商誉

第六章无形资产和商誉第一节无形资产概述一、无形资产的概念及特征（一）无形资产的概念无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。（二）无形资产的特征1、无形性2、非货币性3、不确定性4、可辨认性其可辨认性，使得无形资产可以单独转让、许可和交易，也使得无形资产与商誉区别开来。5、企业持有无形资产的主要目的是为企业使用而非出售软件公司开发的、用于对外销售的计算机软件，对于购买方而言属于无形资产，而对于开发商而言却是存货。二、无形资产的构成（一）无形资产的分类（1）按不同的来源分，无形资产可分为外购无形资产和自创无形资产。按照会计惯例，应确认的无形资产主要是外购无形资产，自创无形资产除符合资本化条件之外，一般都不能确认。（2）按使用寿命能否确定分，无形资产可分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产。｛使用寿命有限的无形资产：专利权、商标权、特许权、版权使用寿命不确定的无形资产：非专利技术、永久性特许经营权、商号、秘密配方按使用寿命能否确定分类，对无形资产是否摊销有着决定作用。｛使用寿命有限的无形资产应该正确估计使用寿命并将其成本在使用寿命内系统合理摊销。使用寿命不确定的无形资产，无论是否确认，都不应进行摊销。（3）按是否可辨认分，无形资产可分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。（二）无形资产的内容1、专利权只有那些能够给企业带来较大经济价值并且企业为此花费了支出的专利权才能作为无形资产核算。2、非专利技术（专有技术）对于企业自行研发的，由于其可能成功也可能失败，从稳健性原则出发，研究阶段发生的相关费用，予以费用化，直接计入当期损益；开发阶段发生的支出，符合条件的，予以资本化，计入无形资产成本。3、商标权4、版权（著作权）版权可以转让、出售或者赠与。由于版权的法律年限一般都较长，而版权的经济有效年限很少有延续那么多年的，加之申请注册版权的支出一般不大，在会计不值得资本化，通常只有在向外购买著作权时，才将其支出予以资本化，并按一定年限摊销。5、特许权（专营权）只有支付了费用而取得的特许权才能作为无形资产入账。6、土地使用权企业取得土地使用权所支付的价款及相关税费，应计入无形资产；企业以政府补助方式无偿取得的土地使用权，应按公允价值或名义金额计入无形资产；企业如果改变用途将取得的土地使用权对外出租或待增值后转让时应将其账面价值转为投资性房地产核算；房地产开发企业，取得的土地使用权用于建造出售的房屋、建筑物的，其支付土地使用权的价款应作为建造商品房屋、建筑物的成本，计入产品开发成本。三、无形资产1、符合无形资产的定义2、满足无形资产确认的条件第二节无形资产的初始计量一、购入的无形资产借：无形资产贷：银行存款购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，应按无形资产购买价款的现值，借：无形资产未确认融资费用贷：长期应付款

采用公允价值相对比例来确定与其他资产一同购入的无形资产的成本须以该无形资产的相对价值是否较大为前提。如果相对价值较小，可以计入其他资产的成本，视为其他资产的组成部分核算；反之，则需要单独核算。企业取得的土地使用权，应按实际支付的价款及相关税费单独确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造房屋、建筑物时，不应当与房屋、建筑物合并计算成本；企业外购房屋、建筑物所支付的价款中包括土地使用权和房屋、建筑物成本的，应当采用合理的方法（如，按两者公允价值比例）进行分配；确实无法在土地使用权和房屋建筑物之间分配的，应全部计入固定资产。二、研究与开发的无形资产（一）研究支出在研究阶段，由于研究成果将来是否转入开发、开发后是否形成无形资产等都具有较大的不确定性，因此，研究阶段的支出应予以费用化，并在其发生时直接计入当期损益。（二）开发支出符合条件的，予以资本化；不符合条件的，予以费用化（三）研究和开发支出（1）发生研发费用时：（2）专利技术达到预定用途时借：研发支出---费用化支出借：管理费用无形资产---资本化支出借：研发支出---费用化支出借：管理费用无形资产贷：原材料贷：研发支出---费用化支出应付职工薪酬---资本化支出银行存款等三、投资者投入的无形资产借：无形资产贷：实收资本资本公积---资本溢价（或股本溢价）四、接受捐赠的无形资产借：无形资产贷：银行存款营业外收入第三节无形资产的后续计量一、无形资产的摊销1、使用寿命估计2、摊销方法选择无形资产应摊销总额等于无形资产成本减去预计残值和已计提减值准备。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。3、摊销的会计处理企业应当在无形资产达到预定可使用状态时开起摊销，直至其停止确认时结束。即：当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。企业应按月计提无形资产摊销，将其计入当期损益。企业自用的无形资产摊销时，借：管理费用贷：累计摊销出租的无形资产摊销时，借：其他业务成本贷：累计摊销二、无形资产的复核与减值测试借：资产减值损失贷：无形资产减值准备第四节无形资产的处置一、无形资产的出售借：银行存款累计摊销贷：无形资产应缴税费---应交增值税营业外收入二、无形资产的出租三、无形资产的报废借：营业外支出累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产第五节商誉一、商誉的概念与特征商誉是企业拥有的获取超额利润的能力。从本质上看，这种能力由两部分构成：一是企业长期经营形成并已经存在的获取超额利润的现实能力（所谓自创商誉）；二是企业购并之后有望在未来可以获得超额利润的潜在能力。商誉的特征主要表现为以下三个方面：其一，商誉与企业作为同一整体，不能单独存在，也不能与企业可辨认的各种资产分开进行转让或出售。其二，商誉形成的各种因素，不能单独地采用有效的方式进行计量。它们的价值只有在把企业作为一个整体看待时才能按总额加以确定。其三，商誉所具有的超额获利能力有很大的不确定性，商誉的存在未必一定有为建立商誉而发生的各种成本。二、商誉的确认与计量只有在企业收购和兼并中取得的外购商誉，才能在会计上加以确认；自创商誉在任何状态下都不能确认。商誉=购买企业实际支付的价款-被购企业可辨认净资产的公允价值总额X购买企业所享有的股权比例可辨认净资产的公允价值=可辨认资产的公允价值-负债及或有负债的公允价值如果支付价款大于被购买企业的可辨认净资产的公允价值，即为正商誉；如果支付价款小于被购买企业的可辨认净资产的公允价值，即为负商誉。正商誉是购买企业为获取被购企业现实和潜在的超额获利能力而付出的代价。负商誉的产生可能是由于被购企业为达到被兼并之目的而做出的某些牺牲或付出的代价抑或是被购企业本身可能包含有对以后经营不利的因素等。我国会计中只将“正商誉”作为商誉予以确认；对“负商誉”在会计上是不确认为商誉的，而是将其差额计入企业合并当期的“营业外收入”之中。购买不构成业务的上市公司，购买企业不得确认商誉或确认计入当期损益，有关差额计入资本公积。这里的所谓不构成业务，通常是指被购买的上市公司已将其所有资产和负债出售，或出售其绝大多数资产和负债，指剩下货币资金等，所保留的资产与负债的组合，不具有投入、加工处理过程和产出能力，不能够独立计算其成本费用或所产生的收入。三、外购商誉的账务处理（一）企业购买日商誉产生的会计处理吸收合并（兼并）：合并方取得被合并方的全部资产和负债。被合并方被取消法人资格。A（合并方）+B（被合并方）=A控股合并（非法律意义的合并：合并方取得被合并方的控制权（财务及经营）被合并方仍保持独立的法人资格A（合并方）+B（被合并方）=A（母公司）+B（子公司）新设合并1