投资性房地产概述及转换

第八章投资性房地产2012.08目录第一节投资性房地产概述第二节投资性房地产的确认和初始计量第三节投资性房地产的后续计量第四节投资性房地产的后续支出第五节投资性房地产与非投资性房地产的转换第六节投资性房地产的处置2012.08第一节投资性房地产概述一、投资性房地产的性质二、投资性房地产的范围三、投资性房地产的后续计量模式2012.08一、投资性房地产的性质（一）投资性房地产的定义房地产是土地和房屋及其权属的总称。房地产中的土地是指土地使用权房屋是指土地上的房屋等建筑物及构筑物投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。2012.08

（二）投资性房地产的主要形式

1.出租建筑物和土地使用权

2.持有并准备增值后转让的土地使用权

2012.08二、投资性房地产的范围（一）属于投资性房地产的项目

1.已出租的土地使用权已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。承租人将以经营租赁方式租入的土地使用权再转租给其他单位的，不属于投资性房地产。

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2.持有并准备增值后转让的土地使用权企业取得的、准备增值后转让的土地使用权，很可能给企业带来资本增值收益，符合投资性房地产的定义。按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权，也就不属于投资性房地产。

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3.已出租的建筑物已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物。已出租的投资性房地产租赁期届满，因暂时空置但继续用于出租的，仍作为投资性房地产。注意以下几点2012.08用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。从确认时点上来看，自租赁协议规定的租赁期开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物企业已将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产2012.08

（二）不属于投资性房地产的项目

1.自用房地产

自用房地产是指企业为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。企业出租给本企业职工居住的宿舍属于自用房地产企业拥有并自行经营的旅馆饭店，是企业的经营场所，属于自用房地产2012.082.作为存货的的房地产作为存货的的房地产通通常是指房房地产开发发企业在正正常经营过过程中销售售的或为销销售而正在在开发的商商品房和土土地。注意意以以下下两两点点2012.08房地地产产开开发发企企业业依依法法取取得得的的、、用用于于开开发发后后出出售售的的土土地地使使用用权权，，属属于于存存货货，，即即使使房房地地产产开开发发企企业业决决定定待待增增值值后后再再转转让让其其开开发发的的土土地地，，也也不不得得将将该该土土地地使使用用权权确确认认为为投投资资性性房房地地产产。。如果果某某项项房房地地产产部部分分自自用用或或作作为为存存货货出出售售、、部部分分用用于于赚赚取取租租金金或或资资本本增增值值，，如如果果该该项项房房地地产产不不同同用用途途的的部部分分能能够够单单独独计计量量和和出出售售，，应应当当分分别别确确认认为为固固定定资资产产（（或或无无形形资资产产、、存存货货））和和投投资资性性房房地地产产。。2012.08三、、投投资资性性房房地地产产的的后后续续计计量量模模式式投资资性性房房地地产产的的后后续续计计量量模模式式有有成成本本模模式式和和公公允允价价值值模模式式两两种种。。企业业通通常常应应当当采采用用成成本本模模式式对对投投资资性性房房地地产产进进行行后后续续计计量量，，有有确确凿凿证证据据表表明明投投资资性性房房地地产产的的公公允允价价值值能能够够持持续续可可靠靠取取得得的的，，也也可可以以采采用用公公允允价价值值模模式式对对投投资资性性房房地地产产进进行行后后续续计计量量。。同一一个个企企业业只只能能采采用用一一种种后后续续计计量量模模式式2012.08在极极少少数数情情况况下下，，采采用用公公允允价价值值模模式式对对投投资资性性房房地地产产进进行行后后续续计计量量的的企企业业，，有有证证据据表表明明某某项项投投资资性性房房地地产产在在首首次次取取得得时时其其公公允允价价值值不不能能持持续续可可靠靠地地取取得得，，应应当当对对该该投投资资性性房房地地产产采采用用成成本本模模式式计计量量直直至至处处置置，，并并且且假假设设无无残残值值。。采用用成成本本模模式式对对投投资资性性房房地地产产进进行行后后续续计计量量的的企企业业，，即即使使有有证证据据表表明明某某项项投投资资性性房房地地产产在在首首次次取取得得时时其其公公允允价价值值能能够够持持续续可可靠靠地地取取得得，，仍仍应应当当对对该该投投资资性性房房地地产产采采用用成成本本模模式式计计量量。。2012.08第二二节节投投资资性性房房地地产产的的确确认认和和初初始始计计量量一、、投投资资性性房房地地产产的的确确认认条条件件二、、投投资资性性房房地地产产的的初初始始计计量量2012.08一、、投投资资性性房房地地产产的的确确认认条条件件投资资性性房房地地产产只只有有在在符符合合定定义义的的前前提提下下，，同同时时满满足足下下列列条条件件的的，，才才能能予予以以确确认认：：（1））与与该该投投资资性性房房地地产产有有关关的的经经济济利利益益很很可可能能流流入入企企业业；；（2））该该投投资资性性房房地地产产的的成成本本能能够够可可靠靠地地计计量量。。2012.08已出出租租的的土土地地使使用用权权和和已已出出租租的的建建筑筑物物，，确确认认为为投投资资性性房房地地产产的的时时点点是是租租赁赁期期开开始始日日企业业持持有有以以备备经经营营出出租租、、可可视视为为投投资资性性房房地地产产的的空空置置建建筑筑物物，，确确认认为为投投资资性性房房地地产产的的时时点点是是企企业业董董事事会会或或类类似似机机构构就就该该事事项项作作出出正正式式书书面面决决议议的的日日期期持有有并并准准备备增增值值后后转转让让的的土土地地使使用用权权，，确确认认为为投投资资性性房房地地产产的的时时点点是是企企业业将将自自用用土土地地使使用用权权停停止止自自用用，，准准备备增增值值后后转转让让的的日日期期2012.08二、、投投资资性性房房地地产产的的初初始始计计量量投资资性性房房地地产产无无论论采采用用哪哪一一种种后后续续计计量量模模式式，，取取得得时时均均应应当当按按照照成成本本进进行行初初始始计计量量。。投资资性性房房地地产产的的成成本本一一般般应应当当包包括括取取得得投投资资性性房房地地产产时时和和直直至至使使该该项项投投资资性性房房地地产产达达到到预预定定可可使使用用状状态态前前所所发发生生的的各各项项必必要要的的、、合合理理的的支支出出，，如如购购买买价价款款、、土土地地开开发发费费、、建建筑筑安安装装成成本本、、应应予予以以资资本本化化的的借借款款费费用用等等。。2012.08（一一））外外购购的的投投资资性性房房地地产产在成成本本计计量量模模式式下下，，外外购购的的土土地地使使用用权权和和建建筑筑物物按按照照取取得得时时的的实实际际成成本本计计量量，，记记入入““投投资资性性房房地地产产””科科目目。。在公公允允价价值值计计量量模模式式下下，，在在““投投资资性性房房地地产产””科科目目下下应应设设置置““成成本本””和和““公公允允价价值值变变动动””两两个个明明细细科科目目，，按按外外购购土土地地使使用用权权和和建建筑筑物物发发生生的的实实际际成成本本，，记记入入““投投资资性性房房地地产产——成成本本””科科目目。。2012.08外购购的的房房地地产产只只有有在在购购入入的的同同时时即即开开始始出出租租，，才才能能直直接接确确认认为为投投资资性性房房地地产产。。如果果购购入入时时尚尚未未对对外外出出租租，，则则应应先先将将其其确确认认为为固固定定资资产产，，直直至至对对外外出出租租时时，，再再从从固固定定资资产产转转换换为为投投资资性性房房地地产产。。需要注意例题见教材材【例8-1】2012.08（二）自行行建造的投投资性房地地产通过“在建建工程”或或“开发产产品”科目目核算房地地产的实际际建造成本本；房地产建造造完成确认认为投资性性房地产的的，应将发发生的实际际建造成本本自“在建建工程”或或“开发产产品”科目目转入“投投资性房地地产”科目目（成本模模式）或““投资性房房地产———成本”科科目（公允允价值模式式）核算。。例题见教材材【例8-2】2012.08第三节投投资性房房地产的后后续计量一、采用成成本模式计计量的投资资性房地产产二、采用公公允价值模模式计量的的投资性房房地产三、投资性性房地产后后续计量模模式的变更更2012.08一、采用成成本模式计计量的投资资性房地产产企业选择成成本模式，，就应当对对其所有投投资性房地地产采用成成本模式进进行后续计计量。采用成本模模式进行后后续计量的的企业，对对投资性房房地产会计计处理的基基本要求与与固定资产产或无形资资产相同，，因此，应应当按照固固定资产的的有关规定定，按月计计提折旧，，或者按照照无形资产产的有关规规定，按月月摊销成本本。2012.08投资性房地地产取得的的租金收入入，通常作作为其他业业务收入。。投资性房地地产存在减减值迹象的的，适用《《企业会计计准则第8号———资产减值值》的有关关规定。经经减值测试试后确定发发生减值的的，应当计计提减值准准备。已经计提减减值准备的的投资性房房地产，其其减值损失失在以后的的会计期间间不得转回回。例题见教材材【例8-3】2012.08二、采用公公允价值模模式计量的的投投资资性房地产产（一）采用用公允价值值模式计量量的条件1.投资性性房地产所所在地有活活跃的房地地产交易市市场；2.企业能能够从活跃跃的房地产产交易市场场上取得同同类或类似似房地产的的市场价格格及其他相相关信息，，从而对投投资性房地地产的公允允价值作出出合理的估估计。2012.08参照活跃市市场上同类类或类似房房地产的现现行市场价价格（市场场公开报价价）确定；；无法取得同同类或类似似房地产现现行市场价价格的，可可以参照活活跃市场上上同类或类类似房地产产的最近交交易价格，，并考虑交交易情况、、交易日期期、所在区区域等因素素作出合理理的估计；；也可以基于于预计未来来获得的租租金收益和和相关现金金流量的现现值计量。。投资性房地地产公允价价值的确定定2012.08（二）采用用公允价值值模式计量量的会计处处理投资性房地地产采用公公允价值模模式计量的的，不计提提折旧或摊摊销，应当当以资产负负债表日的的公允价值值进行计量量。公允价值的的变动计入入当期损益益。例题见教材材【例8-4】2012.08三、投资性性房地产后后续计量模模式的变更更投资性房地地产的计量量模式一经经确定，不不得随意变变更。成本模式转转为公允价价值模式，，应当作为为会计政策策变更处理理，按计量量模式变更更时投资性性房地产的的公允价值值与账面价价值的差额额，调整期期初留存收收益.已采用公允允价值模式式计量的投投资性房地地产，不得得从公允价价值模式转转为成本模模式。2012.08成本模式变变更为公允允价值模式式的会计处处理借：投资性性房地产——成本[公允价值]投资性房地地产累计折折旧（摊销销）贷：投资性性房地产利润分配——未分配利润润盈余公积[账面价值值][差额]例题见教材材【例8-5】2012.08第四节投投资性房房地产的后续支出一、投资性性房地产后后续支出的的处理原则则二、资本化化的后续支支出三、费用化化的后续支支出2012.08一、投资性性房地产后后续支出的的处理原则则投资性房地地产的后续续支出，是是指已确认认为投资性性房地产的的项目在持持有期间发发生的与投投资性房地地产使用效效能直接相相关的各种种支出，如如改建扩建建支出、装装修装潢支支出、日常常维修支出出等。处理原则如如下2012.08投资性房地地产发生的的后续支出出，如果延延长了投资资性房地产产的使用寿寿命或明显显改良了投投资性房地地产的使用用效能，从从而导致流流入企业的的经济利益益超过了原原先的估计计，能够满满足投资性性房地产确确认条件的的，应当计计入投资性性房地产的的成本。投资性房地地产发生的的后续支出出，如果只只是维护或或恢复投资资性房地产产原有的使使用效能，，不可能导导致流入企企业的经济济利益超过过原先的估估计，应当当在发生时时计入当期期损益。2012.08二、资本化化的后续支支出企业对某项项投资性房房地产进行行改建扩建建等再开发发，如果再再开发活动动完成后仍仍作为投资资性房地产产的，再开开发期间应应继续将其其作为投资资性房地产产，再开发发期间不计计提折旧或或摊销。设置“投资性房房地产———在建”科科目核算转转入再开发发的投资性性房地产原原账面价值值以及发生生的资本化化改建扩建建支出或装装修装潢支支出。2012.08投资性房地地产转入再再开发时，，应将其转转为在建的的投资性房房地产，即即将其账面面价值转入入“投资性性房地产———在建””科目核算算发生的资本本化改建扩扩建支出或或装修装潢潢支出，通通过“投资资性房地产产——在建建”科目归归集改建扩建或或装修装潢潢完成后，，应当从在在建的投资资性房地产产转回到在在用的投资资性房地产产例题见教材材【例8-6、8-7】2012.08二、费用化化的后续支支出与投资性房房地产有关关的后续支支出，不满满足投资性性房地产确确认条件的的，应当在在发生时计计入当期损损益。例题见教材材【例8-8】2012.08第四节投投资性房房地产的转转换一、房地产产的转换形形式二、非投资资性房地产产转换为投投资性房地地产三、投资性性房地产转转换为非投投资性房地地产2012.08一、房地产的转转换形式（一）房地地产转换的的含义房地产的转转换，是因因房地产用用途发生改改变而对房房地产进行行的重新分分类。企业必须有有确凿证据据表明房地地产用途发发生了改变变，才能将将非投资性性房地产转转换为投资资性房地产产或将投资资性房地产产转换为非非投资性房房地产。确凿证据包包括2012.08企业董事会会或类似机机构应当就就改变房地地产用途形形成正式的的书面决议议房地产因用用途改变而而发生实际际状态上的的改变，如如从自用状状态改为出出租状态2012.08（二）房地地产的转换换形式（1）自用房地地产转换为为投资性房房地产，包括自用用土地使用用权停止自自用，改为为用于赚取取租金或资资本增值，，相应地由由无形资产产转换为投投资性房地地产；自用用建筑物停停止自用，，改为出租租，相应地地由固定资资产转换为为投资性房房地产。2012.08（2）作为存货货的房地产产转换为投投资性房地地产，通常指房房地产开发发企业将其其持有的开开发产品以以经营租赁赁的方式出出租，相应应地由存货货转换为投投资性房地地产。2012.08（3）投资资性房房地产产转换换为自自用房房地产产，包括括将用用于赚赚取租租金或或资本本增值值的土土地使使用权权改为为自用用，相相应地地由投投资性性房地地产转转换为为无形形资产产；将将用于于出租租的建建筑物物收回回，改改为自自用，，相应应地由由投资资性房房地产产转换换为固固定资资产。。2012.08（4）投资资性房房地产产转换换为存存货，通常常指房房地产产开发发企业业将以以经营营租赁赁方式式租出出的开开发产产品收收回，，重新新用于于对外外出售售，相相应地地由投投资性性房地地产转转换为为存货货。2012.08二、非非投资资性房房地产产转换换为投投资性性房地地产（一））自用用房地地产转转换为为投资资性房房地产产企业将将自用用的房房地产产改用用于出出租，，通常常应于于租赁赁期开开始日日，将将相应应的固固定资资产或或无形形资产产转换换为投投资性性房地地产。。自用土土地使使用权权停止止自用用改为为用于于资本本增值值，转转换日日是指指企业业停止止自用用且企企业董董事会会或类类似机机构作作出房房地产产转换换决议议的日日期。。2012.081.自用房房地产产转换换为以以成本本模式式计量量的投投资性性房地地产，，应按按该项项固定定资产产或无无形资资产在在转换换日的的账面面价值值作为为投资资性房房地产产的入入账价价值：：例题见见教材材【例例8-9】】2012.082.自用房房地产产转换换为以以公允允价值值模式式计量量的投投资性性房地地产，，应当当以该该房地地产在在转换换日的的公允允价值值作为为投资资性房房地产产的入入账价价值，，公允允价值值小于于原账账面价价值的的差额额，计计入转转换当当期损损益（（公允允价值值变动动损益益），，公允允价值值大于于原账账面价价值的的差额额，计计入资资本公公积（（其他他资本本公积积）。。待处置置该项项投资资性房房地产产时，，因转转换而而计入入资本本公积积的金金额应应转入入处置置当期期损益益（冲冲减其其他业业务成成本））。2012.08■转换日日公允允价值值小于于原账账面价价值借：投投资性性房地地产—成本[转换日日公允允价值值]公允价价值变变动损损益[差额]累计折折旧（（摊销销）固定资资产(无形资资产)减值准准备[原账面面价值值]贷：固固定资资产（（或无无形资资产））2012.08■转换日日公允允价值值大于于原账账面价价值借：投投资性性房地地产—成本[转换日日公允允价值值]累计折折旧（（摊销销）固定资资产(无形资资产)减值准准备[原账面面价值值]贷：固固定资资产（（无形形资产产）资本公公积—其他资资本公公积[差额]例题见见教材材【例例8-10】2012.08（二））作为为存货货的房房地产产转换换为投投资性性房地地产房地产产开发发企业业将其其开发发产品品以经经营租租赁的的方式式出租租，转转换日日通常常为房房地产产的租租赁期期开始始日。。对于于企企业业自自行行建建造造或或开开发发完完成成但但尚尚未未使使用用的的建建筑筑物物，，如如果果企企业业董董事事会会或或类类似似机机构构正正式式作作出出书书面面决决议议，，明明确确表表明明其其自自行行建建造造或或开开发发产产品品用用于于经经营营出出租租、、持持有有意意图图短短期期内内不不再再发发生生变变化化的的，，应应视视为为存存货货转转为为投投资资性性房房地地产产，，转转换换日日为为企企业业董董事事会会或或类类似似机机构构作作出出书书面面决决议议的的日日期期。。2012.081.企业业将将作作为为存存货货的的房房地地产产转转换换为为采采用用成成本本模模式式计计量量的的投投资资性性房房地地产产，，应应当当按按该该项项存存货货在在转转换换日日的的账账面面价价值值作作为为投投资资性性房房地地产产的的入入账账价价值值：：借：：投投资资性性房房地地产产存货货跌跌价价准准备备贷：：开开发发产产品品等等[原原账账面面价价值值]例题题见见教教材材【【例例8-11】】2012.082.作为为存存货货的的房房地地产产转转换换为为采采用用公公允允价价值值模模式式计计量量的的投投资资性性房房地地产产，，应应按按该该项项房房地地产产在在转转换换日日的的公公允允价价值值作作为为投投资资性性房房地地产产的的入入账账价价值值。。房房地地产产转转换换日日的的公公允允价价值值小小于于原原账账面面价价值值的的，，其其差差额额计计入入当当期期损损益益（（公公允允价价值值变变动动损损益益））；；房房地地产产转转换换日日的的公公允允价价值值大大于于原原账账面面价价值值的的，，其其差差额额计计入入资资本本公公积积（（其其他他资资本本公公积积））。。处置置投投资资性性房房地地产产时时，，将将转转换换形形成成的的资资本本公公积积转转入入处处置置当当期期损损益益（（冲冲减减其其他他业业务务成成本本））。。2012.08■转换换日日公公允允价价值值小小于于原原账账面面价价值值借：：投投资资性性房房地地产产—成本本[转换换日日公公允允价价值值]公允允价价值值变变动动损损益益[差额额]贷：：开开发发产产品品[原账账面面价价值值]■转换换日日公公允允价价值值大大于于原原账账面面价价值值借：：投投资资性性房房地地产产—成本本[转换换日日公公允允价价值值]贷：：开开发发产产品品[原账账面面价价值值]资本本公公积积—其他他资资本本公公积积[差额额]例题题见见教教材材【【例例8-12】】2012.08三、、投投资资性性房房地地产产转转换换为为非非投投资资性性房房地地产产（一一））投投资资性性房房地地产产转转换换为为自自用用房房地地产产企业业将将原原本本用用于于赚赚取取租租金金或或资资本本增增值值的的房房地地产产改改用用于于生生产产商商品品、、提提供供劳劳务务或或者者经经营营管管理理，，转转换换日日是是指指房房地地产产达达到到自自用用状状态态，，企企业业开开始始将将房房地地产产用用于于生生产产商商品品、、提提供供劳劳务务或或者者经经营营管管理理的的日日期期。。2012.081.将采采用用成成本本模模式式进进行行后后续续计计量量的的投投资资性性房房地地产产转转换换为为自自用用房房地地产产，，应应将将该该房房地地产产转转换换前前的的账账面面价价值值作作为为转转换换后后固固定定资资产产（（或或无无形形资资产产））的的入入账账价价值值：：例题题见见教教材材【【例例8-13】】2012.082.将采采用用公公允允价价值值模模式式进进行行后后续续计计量量的的投投资资性性房房地地产产转转换换为为自自用用房房地地产产，，应应当当以以转转换换日日的的公公允允价价值值作作为为自自用用房房地地产产的的账账面面价价值值，，公公允允价价值值与与原原账账面面价价值值之之间间的的差差额额计计入入当当期期损损益益（（公公允允价价值值变变动动损损益益））。。例题题见见教教材材【【例例8-14】】2012.08（二二））投投资资性性房房地地产产转转换换为为存存货货房地地产产开开发发企企业业将将用用于于经经营营出出租租的的房房地地产产收收回回，，重重新新开开发发用用于于对对外外销销售售，，转转换换日日为为租租赁赁期期届届满满、、企企业业董董事事会会或或类类似似机机构构作作出出书书面面决决议议明明确确表表明明将将其其重重新新开开发发用用于于对对外外销销售售的的日日期期。。2012.081.将采采用用成成本本模模式式进进行行后后续续计计量量的的投投资资性性房房地地产产转转换换为为存存货货，，应应将将该该房房地地产产转转换换前前的的账账面面价价值值作作为为转转换换后后存存货货的的入入账账价价值值：：借：：开开发发产产品品投资资性性房房地地产产累累计计折折旧旧(摊销销)投资资性性房房地地产产减减值值准准备备贷：：投投资资性性房房地地产产账面面价价值值例题题见见教教材材【【例例8-15】】2012.082.将采采用用公公允允价价值值模模式式进进行行后后续续计计量量的的投投资资性性房房地地产产转转换换为为存存货货，，应应当当以以转转换换日日的的公公允允价价值值作作为为存存货货的的账账面面价价值值，，公公允允价价值值与与原原账账面面价价值值的的差差额额计计入入当当期期损损益益（（公公允允价价值值变变动动损损益益））。。借：开发发产品[转换日公公允价值值]贷：投资资性房地地产—成本—公允价值值变动公允价值值变动损损益[差额][原账面面价值]例题见教教材【例例8-16】2012.08第六节投投资资性房地地产的处处置一、投资资性房地地产的终终止确认认与处置置损益二、采用用成本模模式计量量的投资资性房地地产的处置三、采用用公允价价值