会计师考试-“一体性原则”是理解合并报表的关键

一体性原则〃一体性原则”是理解合并报表的关键将集团视为一个整体，就是说将集团视同一个单体公司一样处理。在合并报表内部抵消分录中几乎都体现这一原则的运用。一体性原则1、我们来看看合并工作底稿基本模样台并工作底稿项目母公司子公司9合计r数1调整分录抵消分录合并数借方货方借方贷方应收一账款100万50万150万100万50万|应付账款200万300万500万100万400万*-B-业入营收1000万800万1800万_500万1300万营业成700万550万1250万400万85。万注意一个神奇的地方："合计"，由于其计算简单，往往被我们所忽视，直接用个别报表数据取合计数有什么用？假设A、B两家公司属于同一集团，甲是A公司会计，乙是B公司会计，A公司总计有凭证300张，B公司总计有凭证200张。整个集团500张凭证。直接用个别报表数据取合计数就是在不用对集团这个"会计主体"单独做凭证登账簿的情况下就把甲乙所有工作（500张凭证）的成果像"吸星大法"一样吸收了过来。如果说"合计数"使的是"吸星大法”，节约大量工作，但是A、B公司处理都是站在其个别角度进行的，没有站在集团角度看问题。这样一来，就需要用抵消分录与调整分录将个别角度的账务处理不符合一体化的地方"矫正"成一体化的处理结果。例：母公司将80万元固定资产作价100万元卖给子公司。以银行存款转账收付。母公司子公司简单合计集团角度抵消分录账面核销价值B0万元固定资产，收到网口万元,确认2D万元言业外收入宣付100万，购买固定资产固定资产从8口万变成1Q0万,同时形■成营业外收入20万内部固定密产转整而已，不能增加俏值，也不能漏认苜业外收入借：营业外收入20万贷：固定资产20万也就是说，抵消分录调整分录主要是在简单合计基础上将不符合一体化原则的地方"矫正"成一体化角度的处理，有些像会计差错与会计政策变更追溯一样的原理。3、掌握上述“1”和“2”所述，就可以突破教材编写的抵消分录常见示例，我们可以自行灵活掌握。今年CPA《综合一》有这么一个题目，A公司将一栋房屋出租给子公司，A公司个别报表与合并报表均按投资性房地产核算这栋房屋，该公司投资性房地产按照公允价值计量。问：该公司个别报表与合并报表有没有不妥之处，说明理由。在个别报表角度，出租房屋确认为投资性房地产，这没有问题。但是在合并报表角度，基于一体性原则，房屋并没有对外出租，还是在内部使用，属于自用固定资产，因此不能确认为投资性房地产。这题如果叫我们编制抵消分录如何处理，其实很简单了，需要将A公司把固定资产转为投资性房地产的分录反向冲回，以及把期末按照公允价值调整投资性房地产账面价值的凭证反向冲回。另外，按照固定资产核算需要提取折旧与进行减值测试提取减值准备等。在合并报表角度需要补充做出相应处理即可。将抵消分录视为一种会计调整的思路可以参见我的另外卜一篇文章：时空穿越地址：&《这几个合并报表简单思路明确了才能学好合并报表》CPA会计教材讲了3个合并报表编制原则：1、以个别财务报表为基础编制；2、一体性原则；3、重要性原则。第一个原则：以个别财务报表为基础编制，就是我上文所说"吸星大法"是也。至于第三个原则"重要性原则"则比较简单了，言下之意就是合并报表不是每个椅角旮旯的地方都要抵消，达不到重要程度的地方可以不予以抵消。例：我在某国有集团授课遇到一个小案例，集团内一家企业租赁另外一家企业的汽车。两家企业分别确认其他业务收入与租赁