完善风险导向审计应用的相关建议

完善风险导向审计应用的相关建议【摘要】新审计原则体系引入了风险导向审计的理念和方法。本文论述了风险导向审计的产生及相关概念，分析了当前我们国家风险导向审计应用中存在的问题，并针对这些问题，提出了具有操作性的建议及办法。【本文关键词语】风险导向审计；应用；法律风险意识2006年2月15日，中国注册会计师执业原则正式发布，并已于2007年1月1日起全面施行。新审计原则较之旧的原则体系最主要的变化，就是审计理念从传统的账项基础审计、制度基础审计改变到风险导向审计。因而，讨论风险导向审计在实务中的应用及完善具有主要的理论和现实意义。一、风险导向审计概述一直以来，审计风险来自于被审计单位某些固有风险因素。例如管理人员的操行和能力、行业所处环境、业务性质、容易产生错报的会计报表项目、容易遭到损失或被挪用的资产等。因而，仅以内部控制测试为基础施行抽样审计就很难将审计风险降至可承受的水平，抽取样本量的大小也很难说服监管部门和社会公众。为了从理论和理论上解决制度基础审计存在的缺陷，国际审计组织开发出了审计风险模型，即审计风险=重大错报风险×检查风险。这种以审计风险模型为基础进行的审计称为风险导向审计。风险导向审计为审计工作提供了一种既能坚持审计质量又能提升审计效率的新思路。首先，它要求注册会计师评价客户的控制环境，并鉴别会计报表主要构成项目；其次考虑到会计报表发生重大错报的风险；然后以此为基础建立审计目的；最后根据审计目的确定拟施行审计程序的性质、时间和范围。它克制了制度基础审计的明显不足即审计资源在低风险和高风险审计领域的分配欠妥，防止造成低风险审计项目的审计过量和高风险审计项目的审计不足。二、我们国家风险导向审计应用中存在的问题风险导向审计在我们国家的推广应用是为了适应当下审计环境的众多变化及注册会计职业迅速发展的需要所做出的调整，然而风险导向审计在实际应用中同时也面临着相当多的问题和困难。〔一〕大部分企业的内部控制不能适应风险导向审计的要求内部控制是被审计单位为了合理保证财政报表的可靠性、经营的效率和效果以及对法律和法规的遵照，由治理层、管理层和其别人员设计和履行的政策及程序。在应用风险导向审计时，注册会计师通常需要了解被审计单位的内部控制以辨别和评估财政报表条理及认定条理的重大错报风险。假如一个企业的内部控制软弱，注册会计师在这种条件下进行审计就会存在很大的困难，操作时会碰到重重阻力。固然财务部会同证监会、审计署、银监会、保监会制订了〔企业内部控制基本规范〕，并规定自2009年7月1日起在上市公司范围内施行，但其中很多内容还是非常原则性的，相当于财政会计概念框架的条理，内部控制尚缺乏一个完好的标准体系。由于企业不能建立一个完好、有效的内部控制，注册会计师在审计时，风险导向审计的正常施行效果就会大打折扣。〔二〕风险导向审计增长了会计师事务所的审计成本理论上风险导向审计能够降低审计成本，重要表如今通过对被审计单位所处经营环境及其内部经营管理的分析确定固有风险；关注被审计单位已设置的内控制度，辨别影响财政报表的控制风险；通过对风险的更好评估，认定本质性测试的重点和水平，确定注册会计师采集何种证据及其数量，并把审计力量在审计业务之间合理分配，有效利用审计资源。但理论中风险导向审计并没有有效地降低审计成本，新的审计形式扩大了注册会计师关注的范围，注册会计师在审计计划阶段和履行控制测试阶段均不同水平地增长了工作量，审计成本不可避免地有所增长，然而现实市场竞争剧烈，该部分成本无法转化为审计收费的同步增长。〔三〕风险导向审计对注册会计师的综合能力提出了更高层次要求风险导向审计要求注册会计师必需自动控制重大错报风险，审计人员不只要熟悉被审计单位的业务、市场状态，还要对其所处行业整体的经营状态和市场状态等有比较清楚的了解。因而注册会计师仅熟悉审计、财政、会计专业的相关知识是远远不够的，而且要把握战略管理、营销分析、业绩评价、金融分析、信息系统技术等一切与公司运作相关的管理学知识，注册会计师专业水平的高低和知识体系的完好性直接决定了职业判定的水平，进而影响审计效果。在风险导向审计形式下，注册会计师的职业疑心态度显得尤为主要。注册会计师只要在整个审计经过中，坚持以职业疑心态度并施行审计工作，才有可能发现可能发生的重大错报，而且职业疑心意识和能力越强，发现重大错报风险的概率也就越大。除此之外，风险导向审计形式下的本质性测试重要以分析性程序作为获取审计证据的手段，注册会计师需要根据被审计单位的详细情况，运用分析性测试程序，寻求数据间的内在关系来构建模型，这也必定要求注册会计师具有较高的素质。在我们国家，当前还有相当多的注册会计师不具备运用数理统计方法的能力，这势必影响到风险导向审计在更广范围内应用。〔四〕与风险导向审计配套的法律法规尚不健全风险导向审计发展的前提条件就是法律风险的增长，假如法律风险越高，对注册会计师的约束越强；反之，注册会计师会低估审计风险，导致需要审计程序缺失，不能采集到充足、适当的审计证据来支持审计目的，进而产生审计失败。当前，断定注册会计师应承当法律责任的根据有〔注册会计师法〕、〔公司法〕、〔证券法〕、〔刑法〕以及最高人民法院出台的司法解释等。这一系列法律法规的出台对加强注册会计师的法律责任起到了一定作用。但实际应用中也存在一定的问题。例如，相关法律法规之间存在一定的冲突，有些规定并不统一，使实际司法判决不一；有些法律用语还比较笼统，没有详细的标准，缺乏可操作的详细细则；审计职业界和司法界对一些重大问题还存在分歧。固然最高人民法院在2007年6月11日发布了〔关于审理牵涉会计师事务所在审计活动中民事侵权赔偿案件的若干规定〕，但对于其中诸如“不实报告的认定〞、“注册会计师提供的合理保证〞、“注册会计师民事责任的归责原则和举证责任分配原则〞等还是未有一个清楚明晰的说明。这些都将导致我们国家注册会计师承当的法律风险仍然较小，有悖于架构现代风险导向审计方法的初志。三、完善风险导向审计在我们国家应用的相关建议〔一〕进一步健全企业的内部控制制度一个企业内部控制的好坏，与注册会计师审计风险的高低直接相关。因而，应进一步健全企业的内部控制制度，从其设计、运行、评价、改良等环节加以完善，只要这样能力不断提升企业会计信息质量，推动风险导向审计的运用。详细能够采用下面办法：明确股东会、董事会、监事会和经理的职责，使者、管理者和监督者各司其职、有效制衡，严格监事会对董事会和经理及企业财政的监督，进而保证企业内部控制制度的有效施行；建立内部控制检覆按核和评价机制，促使企业内部控制工作真正落到实处，收到实效；强化财务、审计、税务等部门的外部监督，促使企业不断完善内部控制。〔二〕提升施行风险导向审计的注册会计师的执业素质第一，中注协以及各地方注协对执业注册会计师进行定期职业培训时，应把对各个行业的生产经营特点、经营战略、经营环境相关的背景知识介绍作为培训的重要课程之一。由于审计人员大多是财会相关专业背景，应在培训中开设管理咨询、营销、金融等课程，重视在风险评估与分析性复核中分析方法的运用，提升注册会计师运用现代分析方法的能力，尤其是现代的运用。除此之外，会计师事务所在招聘人员时，能够考虑聘用法律、金融、管理、计算机等非会计、审计专业的优秀毕业生进入相关的审计项目组，以便在审计经过中需要其他专业知识时直接提供支持，使审计人员尽快到达风险导向审计对从业人员综合素质的要求。第二，由于审计是一种依靠经历体验和知识进行判定的职业，在许多情况下，都要依靠注册会计师的职业判定，他们的职业判定是审计工作不可或缺的关键因素，并对审计质量产生主要影响。因而，应通过后续教育和工作培训来强化注册会计师的风险意识，加强注册会计师在审计风险评估和控制方面的职业判定能力，使其以应有的职业慎重态度和超然独立性履行审计业务，进而降低审计风险。〔三〕加强信息技术在风险导向审计中的应用要施行风险导向审计，我们国家会计师事务所必需加快信息库的建设，在平常就要留意采集客户的相关信息。能够通过搜集行业资料、加入行业组织的沟通活动、查阅客户永久性档案等方式，充足了解客户所处行业的市场供求与竞争状态、生产经营的季节性与周期性、行业的关键指标与统计数据等，以此作为与审计客户具有可比性的行业数据。考虑到即便在同一行业的公司之间差别仍然很大，注册会计师还应详细分析被审计单位的所有权构造、治理构造、组织构造、经营活动等，进而确定所审报表中项目数据的合理性。对于经营活动十分复杂的客户，可考虑利用外部管理专家的工作，行业指标可关注一些金融界网站上的行业板块部分。除此之外，还应进一步强化支持风险导向审计的网络信息系统建设，推动社会建立企业信誉体系，在、银行、注册会计师协会及会计师事务所等单位之间联网，实现资源分享。〔四〕完善相关法规体系的建设，提升注册会计师的法律风险意识结合现代风险导向审计应用的客观实际，以及当前法律法规的相关规定，当下重要工作就是修订相关法律，以完善注册会计师的民事责任。首先，有关注册会计师的民事责任，应以〔注册会计师法〕的规范为主，其他法律法规的规范为辅，重要以修改〔注册会计师法〕来对注册会计师的民事责任加以明确。对注册会计师民事赔偿责任，要加大赔偿额度与处理惩罚力度，并对赔偿之外的处理惩罚水平给予愈加明确的规定。其次，就是要在〔注册会计师法〕中对注册会计师的各种违法情节按其对会计报表影响水平的高低予以明确划分，即哪些构成一般违法行为，哪些构成重大违法行为，哪些构成犯罪，对于不同类型的违法行为应按其水平追查民事、行政责任直至刑事责任。最后，考虑到对注册会计师出具业务报告这种专业行为有无过错以及对业务报告自己能否存在虚假的判定，需要具备一定的专业知识和专业技能。在司法理论中，已经出现法院由于缺乏专业水平而对案件认定偏差的情况。笔者建议应成立专门的注册会计师执业责任鉴定机构，负责对注册会计师执业中能否存在过错和出具的业务报告能否虚假或者符合原则要求做出专业鉴定，鉴定机构的鉴定意见应该作为司法机关追查注册会计师法律责任的参考根据。这样做能力使注册会计师在