国际会计第3章1美国课件

国际会计(第六版)普通高等教育“十一五”国家级规划教材常勋常亮著东北财经大学出版社（2009）授课人：牟韶红国际会计(第六版)普通高等教育“十一五”国家级规划教材常勋1上章回顾会计模式通论2.1环境因素与会计模式重大的社会经济环境因素：法律制度、企业资金来源、税制、政治和经济联系、通货膨胀、经济发展水平、教育水平、地理条件文化因素对会计模式形成和发展的影响：四种国家文化维度：个人主义、权力距离、不确定性规避、阳刚之气上章回顾会计模式通论22.2会计发展模式缪勒最先提出的，四种模式：宏观经济模式，代表国家是瑞典；微观经济模式，代表国家是荷兰；独立范畴趋向，代表国家是英美；统一会计趋向，代表国家是法国。2.3会计模式的分类缪勒创始的分类是以公认会计原则为标志；流传最广的是阿伦博士，他以维护谁的利益作为分类的标志，把实务体系分为5个主要模式：2.2会计发展模式31）强调公司应按“真实和公允（trueandfair）”的观点提供财务报告，主要是为了保护投资人和债权人利益的不列颠会计模式（英国会计模式）；2）通过“公认会计原则”，主要是为了保护证券市场投资人利益的美国会计模式；3）服从税制需要的法国―西班牙―意大利会计模式；4）以公司利益为导向的北欧（以德国为代表）会计模式；5）服务于集中计划经济的苏维埃（苏联）会计模式。这种对各类会计模式的基本特征的高度概括，是阿伦分类的特色。1）强调公司应按“真实和公允（trueandfair4第3章比较会计模式（上）3.1美国会计模式3.2英国会计模式3.3法国会计模式3.4德国会计模式第3章比较会计模式（上）3.1美国会计模式5学习目标：本章介绍的是在世界范围内具有代表性和广泛影响的美国、英国、法国和德国的会计实务体系。通过比较分析，掌握各自的基本特征，从“存异”中理解其不同的环境因素影响和历史传统；从“趋同”中理解国际会计协调化的动向，为继续学习第5章“国际会计协调化”打好基础。学习目标：本章介绍的是在世界范围内具有代表性和广泛影响的美国63.1美国会计模式缪勒教授根据企业经营环境的不同，将各国会计发展模式分为四类，其中美国会计模式属于独立范畴趋向，即：美国企业的会计概念、程序与方法，是在企业经营实践中逐步形成的，要求通过建立完善的、独立的会计准则来规范企业会计实务，强调确保企业收益决定的现实性和会计信息披露的充分性、公正性与连续性。3.1美国会计模式缪勒教授根据企业经营环境的不同，将各国会7P·H·阿伦(P·H·Aron)博士根据维护谁的利益，将各国会计模式分为五类，其中美国会计模式单独成为一类，美国会计强调企业会计主要应保护证券市场投资人的利益；另外，根据各国所依据的经济体制不同，美国会计又是一种典型的竞争性市场经济会计模式，即：美国实行自由企业制度，公司法对企业注册几乎没有限制，保护竞争，限制垄断，通过法律来干预经济，法律体系完备，在美国，企业会计行为受会计准则的制约，目前，会计准则由民间机构—财务会计准则委员会（FASB）制定。P·H·阿伦(P·H·Aron)博士根据维护谁的利益，将各8一国会计模式的形成是多种外部环境因素共同作用的结果。其中政治、经济、法律以及文化环境的影响至为重要。一国会计模式的形成是多种外部环境因素共同作用的结果。其中政治93.1.0美国会计的外部环境美国原来是英国的殖民地，美国会计是在英国会计的传统影响下建立起来的。因而，美国会计与英国会计在许多方面颇有相似之处。但随着政治经济实力的增强，美国会计逐渐完善并走上自己的发展轨道，其发达开放、崇尚自由竞争的经济模式，复杂完善的法律法规体系以及尊重个性、乐观随意的文化特征使美国会计独具特色。3.1.0美国会计的外部环境美国原来是英国的殖民地，美国会103.1.0美国会计的外部环境3.1.0.1经济因素对美国会计的影响3.1.0.2法律因素对美国会计的影响3.1.0.3文化因素对美国会计的影响3.1.0美国会计的外部环境3.1.0.1经济因素对美国会113.1.0.1经济因素对美国会计的影响（1）经济发展水平（2）经济体制（3）资本市场的组织方式和完善程度（4）经济外向型程度（5）税收（6）通货膨胀3.1.0.1经济因素对美国会计的影响（1）经济发展水平12（1）经济发展水平自二次大战以来，美国经济一直为世界经济的领头羊，处于世界经济发展的前列。由于经济的发展，企业规模也不断扩大，管理变得越来越复杂。为了满足日益扩大的筹资需要、更加复杂的管理的需要以及全球投资的需要，会计也必然得到相应的发展，从而使美国会计始终处于世界会计最先进水平。如企业合并导致合并会计的出现，最早美国新泽西州在公司法中对合并会计报表的编制有所规定。如美国FASB又最先颁布有关准则如SFACNO.107《金融工具公允价值的揭示》；SFACNO.109《对衍生金融工具及金融工具公允价值的揭示》。（1）经济发展水平自二次大战以来，美国经济一直为世界经济的领13（2）经济体制研究结果表明，国家对国民经济运行的干预程度和所有制的不同，对会计规范具有重大影响。产权集中，国家计划干预市场的成份越大，国家对会计规范的统一性和强制性要求也就越高；反之产权越分散，市场经济自由度越高，国家对会计规范的统一性和强制性就越低，企业在经营和决策及会计实务处理方法与标准的选择权就越大。（2）经济体制研究结果表明，国家对国民经济运行的干预程度和所14（2）经济体制美国实行高度自由的市场经济，国家对市场的干预程度相对而言较欧洲大陆国家少，市场是配置资源的主要手段。因而，在制定会计规范时更多地考虑为企业经营管理和投资者而非国家服务，强调信息的决策有用性，注重提高会计信息与企业利益相关者决策的相关性和可靠性。因而，允许企业在实务中运用会计政策时有较大的选择余地，以使会计信息具有更高的质量。从这一点上说，美国会计属于所谓的“微观会计”，会计规范侧重于为企业而不是为宏观计划服务。（2）经济体制美国实行高度自由的市场经济，国家对市场的干预程15（2）经济体制另外，由于美国政府较少干预经济以及美国会计职业界的强大，美国的会计准则基本上由民间机构制定。并且，由于美国公司股权中的大量公众股权，就产生了要求广泛地充分披露这一会计原则，即所谓地“阳光”下的公认会计准则。对于小型的股权为少数人拥有的企业，美国AICPA则推荐另外专门适用于它们用的会计准则和惯例。（2）经济体制另外，由于美国政府较少干预经济以及美国会计职业16（3）资本市场的组织方式和完善程度企业的资金来源决定了企业在选择会计政策时的倾向。如果资金来源主要是股东，其会计实务往往倾向反映较高的收益水平，借以提升股价，吸引股东的投资；而如果资金主要来源于银行，则其会计制度通常倾向于稳健，以迎合债权人的偏好。另外，如果企业的资金主要来源于国家或少数几个大股东和银行，则对信息的披露程度要求较低；相反，如果来自分散的股东，则要求更多的信息披露。美国是市场主导型金融体制的代表。美国实行以资本市场融资为基础的体制，公司对证券市场的依赖较深，美国法律严格禁止金融机构尤其是银行对公司治理结构发生影响。（3）资本市场的组织方式和完善程度企业的资金来源决定了企业在17（3）资本市场的组织方式和完善程度与欧洲大陆国家相比，美国的资本市场非常发达，企业的资金主要来自证券市场，靠发行股票和债券筹得，银行贷款只占较小的比例。长时期的金融业分业经营，使得银行对企业筹资策略无法施加实质性影响。因而，多数的美国企业是名副其实的公众公司。其会计政策的选择要迎合广大投资者的需要。因而要在财务报告中要强调信息的决策有用性，要充分披露。财务报表要面临注册会计师的严格审计。这也是职业会计团体空前强大的主要原因。由于大量美国企业的所有者并不直接经营企业，经营权和所有权相分离，美国会计强调对经营者的监督和维护投资者的利益。（3）资本市场的组织方式和完善程度与欧洲大陆国家相比，美国的18（4）经济外向型程度美国是一个对外开放程度很高的国家，频繁地进行对外贸易，并拥有众多规模庞大的跨国公司。这样的特点使得它对有关合并报表、外币交易、外币报表折算、国际转移定价、国际税收等的核算进行了深入的研究并制定了相当完善的准则。（4）经济外向型程度美国是一个对外开放程度很高的国家，频繁地19（5）税收美国所得税法的会计要求与公认会计准则在许多方面是不一致的。特别是在收入与费用的确认上，公认会计准则主要采用应计制，而所得税法则主要依据实现制。由于按照税法要求计算的应税收益和以公认会计准则为依据的报告收益之间存在着大量的暂记性差异，使“所得税的跨期摊配”成为财务会计中的一大课题。而美国公司的资产负债表中，则往往出现数额可观的递延所得税借项或贷项。

（5）税收美国所得税法的会计要求与公认会计准则在许多方面是不20（6）通货膨胀在通货膨胀的经济环境下，按会计信息所反映的价值去运用资产，会得到不尽如人意的结果。美国会计职业界在二十世纪初就开始讨论谨慎性原则。使“货币计量——币值稳定”为基本假设和以历史成本作为计价基础的传统会计受到很大冲击，通货膨胀为会计职业界所关注。在70年代后期美国要求报告物价变动影响，以回应过高的通货膨胀率。1979年，FASB发布第33号准则公告，要求符合条件的大公司同时披露反映历史成本—不变购买力和现行成本—不变购买力的连续5年的资料。为保证会计信息的相关性，避免虚计收益，实现企业资本保全，维护投资者的利益，主张在会计核算中倡导谨慎原则，允许企业对发出存货计价采用后进先出法，固定资产折旧采用加速折旧法或采用重置成本等计量属性替代历史成本，以减轻或消除通货膨胀对会计信息的影响。美国会计准则将稳健性原则列作一项修正性的惯例。后来，随着通货膨胀率的下降，FASB发布了第89号准则公告，内容说明应鼓励但不再要求报告主体披露历史成本——不变购买力或者现行成本—不变购买力信息。（6）通货膨胀在通货膨胀的经济环境下，按会计信息所反映的价值213.1.0.2法律因素对美国会计的影响每个国家的会计都或多或少受法律的影响，这取决于该国法律属大陆法系还是普通法系。在以成文法为基础的国家如法国和德国中，法律体系一般较系统、完整，在有关的商法、税法及公司法的条文中会对会计的处理作出具体的规定，从而直接影响会计实务。3.1.0.2法律因素对美国会计的影响每个国家的会计都或多或223.1.0.2法律因素对美国会计的影响美国是以判例法为基础的国家，其法律的严谨性、系统性不如大陆法系的国家，涉及会计方面的判例不多。美国法律对会计的影响主要体现在1933年的《证券法》和1934年的《证券交易法》中。这两部法律对公司的披露事项作出了要求，包括证券的性质、公司的情况以及所提供会计报告的时间、内容和编制方法。但是对于财务会计和报告的有关详细条款在有关法规中并未作规定。3.1.0.2法律因素对美国会计的影响美国是以判例法为基础的233.1.0.2法律因素对美国会计的影响美国的公司法是由联邦和州两级分别制定的，各州间公司法差别很大，州公司法在会计方面的规定很粗略。所以，会计受公司法的约束很小。又因为美国财务会计和税务会计是分离的，所以税法对会计不发生直接影响。所以，总的来说，美国法律没有对会计提出具体的要求。对会计的规范主要是通过民间机构制定的公认会计原则（GAAP）来进行的。3.1.0.2法律因素对美国会计的影响美国的公司法是由联邦和243.1.0.3文化因素对美国会计的影响霍夫斯蒂德(Hofstede，1984)曾从四个方面建立了一个文化研究的框架，这四个方面是：个人主义/集体主义、权距、规避不确立性、阳刚/阴柔，从这几个方面的文化特征来分析其对美国会计规范的影响，可以较好地理解美国会计模式的特点。3.1.0.3文化因素对美国会计的影响霍夫斯蒂德(Hofst25（1）个人主义/集体主义美国文化崇尚个人自由，追求个人利益。因此，美国的财务会计信息主要是为了满足个人使用者而非整个国家的需要。其会计规范侧重于考虑其经济的微观主体――企业的利益。FASB在其第1号财务会计概念公告中，提出“编制财务报告应为现在和潜在的投资者、信贷者以及其他用户，提供有用的信息，以便作出合理的投资、信贷和类似的决策”，把投资者和信贷者的信息需要放在了最为显要的地位，而国家或政府的需要则没有明确提及，应该说，这与美国崇尚个人主义的文化传统是分不开的。（1）个人主义/集体主义美国文化崇尚个人自由，追求个人利益。26（2）权力距离美国是一个权距较小的社会，集权程度较低，分权较为普遍，上、下级之间协商共事，管理理论的重心在雇员，而非管理者。这样，会计准则的制定主要由民间机构来承担，会计实务界和学术界的对会计准则的制定有很大的影响。每一条准则的制定都需要广泛征求各方面的意见，这样制定出来的准则不但内容比较完善，也容易为各方所接受和执行。起初，美国国会通过立法授予美国证券交易委员会（SEC）制定会计规范的权利以维护公众的利益，而SEC又将此权利授予民间组织。美国会计规范强调广大投资公众的利益正是美国文化影响的一个证明。（2）权力距离美国是一个权距较小的社会，集权程度较低，分权较27（3）不确定性规避的程度规避不确定性是指文化成员对未来不确定性或未知状况的感知态度。如果一个社会规避不确定性的意识较强，那么这个社会就有许多法律和规则来规范和维持人们的信仰和行为，而且社会成员也有这种需求，以据之减少其所面临的不确定性情况。如果一个社会规避不确定性的意识较弱，则相反。因此，在规避不确定性的意识较强的社会里，其会计制度往往比规避不确定性意识弱的社会来得详细具体。美国人的冒险、开拓精神众所周知，其规避不确定性的意识相对较弱。这反映在会计上应该是准则并不事无巨细，面面俱到，而是留有选择的余地。（与事实有些不符）而且美国会计比较强调会计人员的职业判断，而不是制定详细的会计规范。（3）不确定性规避的程度规避不确定性是指文化成员对未来不确定28（4）阳刚之气/阴柔或阳刚美国是典型的阳刚社会，人们崇尚财富、竞争、成就。这表现在会计管理体制上，强调专业导向、行业自律，各种团体甚至个人都会发表意见，最后准则的制定是各方争论、利益均衡的结果。在会计职业上，强调专业权威性，会计职业界敢于为行业利益与各方作斗争，对象甚至是政府机构，因而会计职业界的社会地位较高；在会计信息披露上，倾向于透明、公开；在会计处理方法上，强调公允和相关，并偏向乐观，勇于创新。（4）阳刚之气/阴柔或阳刚美国是典型的阳刚社会，人们崇尚财富29二、美国会计的基本特点3.1.1在官方的支持和干预下由民间机构制定会计准则3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则3.1.3年度审计和公布财务报告的法定要求主要适用于公众公司3.1.4强大的会计职业界组织3.1.5以财务会计概念框架指导会计准则的制定3.1.6高质量会计准则3.1.7《2002年公众公司会计改革和投资者保护法案》的重大结构性改革3.1.8税务会计与财务会计相背离3.1.9财务报告的其他重要特征二、美国会计的基本特点3.1.1在官方的支持和干预下由303.1.1在官方的支持和干预下由民间机构制定会计准则美国是世界上最早着手制定准则的国家。斯密的经济学理论认为：自由放任的市场环境，能够使资源的配置自动达到帕累托最优，实行政府的管制是没有必要的。因而19世纪末20世纪初，西方国家纷纷采取自由放任的经济政策。这一影响表现在会计政策上为：这种“自由放任”的政策一方面带来了会计处理方法和程序的繁荣，新的会计处理程序和方法随着环境的改变不断涌现，从而也使得对同一会计事项的处理存在多样化的局面。3.1.1在官方的支持和干预下由民间机构制定会计准则美31这也就给企业弄虚作假提供了机会，从而导致会计信息的失真。如美国在20世纪初的二三十年里，美国会计界的混乱现象，比之19世纪后半期，有过之而无不及。当时，对资产的计价，流行多种方法，包括原始成本、重置成本、现行市价等；对企业的收益的性质、来源，都存在着不同的理解。甚至企业家为了吸引更多的股东，一面亏损，一面却要求会计师签发可以支付股利的分配方案。由于当时会计实务如此混乱，1929年-1933年的经济大危机一开始，就有人猛烈批评会计界。甚至有人认为，松散的会计实务，是导致美国资本市场崩溃和萧条的原因之一。

这也就给企业弄虚作假提供了机会，从而导致会计信息的失真。如美321929年至1933年的经济危机导致证券市场的崩溃，1932年发生了库罗哥尔事件（当时美国没有强制审计，这件事成为强制审计的巨大推动力）。这迫切要求改变会计实务界的混乱局面，制定上市公司所必须遵守的统一的会计规则或准则。当时美国对会计实务界进行变革的要求大大地促进了会计理论研究的发展与繁荣，也使得会计理论的研究与公认会计原则（GAAP）的制定紧密相连。1929年至1933年的经济危机导致证券市场的崩溃，193233美国国会与1933年和1934年先后通过了《证券法》和《证券交易法》，联邦政府根据《证券交易法》成立了证券交易委员会（SEC）并授权它制定应由公开发行股票公司在提供财务报告时应遵循的规则。从此，美国自由放任的会计实务被画上了句号，代之以政府对会计的监管。

SEC独立行使其监管权力，议会和总统都不能直接影响它的政策。5名专职人员由总统任名，并经议院确认，作为监管程序的一个部分。美国国会与1933年和1934年先后通过了《证券法》和《证券34美国国会最初授权证券交易委员会（SecurityandExchangeCommission，SEC）来制定公认会计准则，但自1937年发表第一号“会计公告文集”之后，多数委员便认识到发展会计准则的重任应由熟悉会计实务、具有人才优势和专业优势的会计职业界来担负。1938年SEC发表第4号“会计公告文集”――“财务报表的管理政策”，同意接受按“具有实质性权威”支持的会计准则编制的财务报告，把制定会计准则的权力转赋予会计职业界，而自身只保留对会计准则的监督权和否决权。美国国会最初授权证券交易委员会（SecurityandE35承担会计准则制定任务的机构先后有会计程序委员会（CAP）

、会计原则委员会（APB）以及现在的财务会计准则委员会（FASB）。长期以来，评论者普遍认为，证券交易委员会与财务会计准则委员会之间的合作项目和协调关系是成功的。SEC通过它的系列文告，对它认为必须立即制定准则的会计问题或它不同意民间准则制定机构的见解的会计问题，正面阐明自己的立场，来干预和引导会计准则的制定工作，FASB努力作出符合官方要求的反应。这样就巩固了这种官方的支持和干预引导下由民间机构制定会计准则的体制这种体制一直维持到2002年7月结构性大改革（SOX法案）承担会计准则制定任务的机构先后有会计程序委员会（CAP）、36（1）会计程序委员会（CAP）（1936-1959）在美国会计准则发展史上，CAP是正式制定会计准则的第一个民间会计团体。它归属当时的美国会计协会（AIA，1957年更名为AICPA）。1938年进行过改组。自1939年发表美国第一份公认会计准则文告―第一号《会计研究公报》(AccountingResearchBulletins，ARBs)，标志着世界上第一份会计准则文件的产生，至1958年，会计程序委员会共发布了51份《会计研究公告》。（1）会计程序委员会（CAP）（1936-1959）在美国会37（1）会计程序委员会（CAP）（1936-1959）CAP的会计研究公告在规范公司会计行为，指导会计实务等方面起了重要作用，在美国牢固了由民间机构制定会计准则的地位（1）CAP从来就没有打算建立一套系统的会计准则，它只是针对个别具体会计问题发表意见，推荐所谓最佳实务，明显采用了实用主义方法（2）缺乏科学的理论和依据，也缺乏系统性，（3）对小企业的利益缺乏考虑这样，便招致各方强烈批评，为新的组织所代替。（1）会计程序委员会（CAP）（1936-1959）CAP的38（2）会计原则委员会（APB，1959-1973）会计原则委员会(AccountingPrinciplesBoard，APB)，隶属于AICPA，是CAP的继任机构。APB吸取CAP的教训，在制定准则时，考虑了准则的理论依据。APB的工作重点是制订会计实务的处理指南，并通过意见书的形式予以发表。从1959到1973年间共发布了31份《会计原则委员会意见书》(APBOpinions)。另外还发表了四项公告（APBStatements），特别是其第四号公报：《企业会计报告所依据的基础概念和会计原则》（1970年），对以后的会计理论研究起了相当大的影响。APB与CAP的不同之处在于，首先它制定的会计准则不是就事论事，而是有一定的理论依据。（2）会计原则委员会（APB，1959-1973）会计原则委39（2）会计原则委员会（APB）与其同时成立的、隶属于AICPA的“会计研究部”（AccountingResearchDivision），以个人名义发表的关于重大会计理论问题研究成果的“会计研究文集”（AccountingResearchStudy），是APB制订会计准则的主要理论依据，从1961—1974年会计研究文集共发行了十五期，对推动会计理论的发展，作出了一定的贡献。其次，APB制订的会计准则的权威性和强制力得到认可和提高，AICPA于1964年发表公告明确表示，APB的准则具有相当权威支持，并要求所有会员对偏离会计准则规定的事项在报表附注和审计报告中揭示。（2）会计原则委员会（APB）与其同时成立的、隶属于AICP40APB的成效与缺陷APB最大的贡献应该是，它对在会计理论的指导下制定会计准则作出了最先的尝试。缺陷：（1）人们认为APB在缩小会计实务差异和解决新问题方面的成效仍然不大；（2）对其组织结构的批评，成员大部分为兼职，其成员主要来自一些大的会计师事务所，无力抵制事务所和其他集团的压力，不够独立也不够专一，越来越需要全职的准则制定机构；（3）程序方面，很少举行听证活动，相关利益团体很难有机会参与，程度太缓慢，不能及时处理新问题说明要求成立一个独立的、有全职人员参加的、不完全是会计职业界人士组成的，并且运作程序公开的、能听取各方面意见的、照顾公众利益的准则制定机构。APB的成效与缺陷APB最大的贡献应该是，它对在会计理论的指413.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则1971年各界对会计准则制定工作日益增加的不满促使美国注册会计师协会成立两个调研组进行审查。其中，惠特调研组（WheatStudyGroup）于1972年提出《制定财务会计准则》的报告，导致了三个机构的诞生：①财务会计准则委员会，负责制定会计准则；②财务会计基金会（FinancialAccountingFoundation，简称FAF），负责任命委员会成员和筹措经费；③财务会计准则咨询理事会（FinancialAccountingStandardsAdvisoryCouncil），负责提供咨询及有关服务。其次，建立了特鲁布拉德委员会（TruebloodCommittee），提出了《财务报告的目的》的报告，这是FASB的概念框架项目的第一步。3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则1971年各423.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则“财务会计准则委员会”（FinancialAccountingStandardsBoard，简称FASB），不再属于AICPA，是一个“独立于任何特定利益集团”的机构，它有5位专职成员，其中1位来自职业会计实务界，2位来自产业界，1位来自学术界，1位来自政府部门。具体选拔时时，由“财务会计基金会”（FinancialAccountingFoundation，简称FAF）的董事会从以下几个赞助单位的成员中提名选任：3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则“财务会计准433.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则①“美国会计学会”（AmericanAccountingAssociation，简称为AAA，代表学术界）②“美国注册会计师协会”（AICPA，代表注册会计师）③“财务分析家联合会”（FinancialAnalystsFederation）（代表投资者和投资顾问）④“财务经理协会”（FinancialExecutivesInstitute）（代表公司经理）⑤“全国会计师协会”（NationalAssociationofAccountants，简称为NAA）（主要代表持有管理会计合格证书的会计师）⑥“证券行业协会”（SecuritiesIndustryAssociation）（代表投资银行和经纪人）。3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则①“美国会计443.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则为防止来自外界的压力，进入委员会之前，FASB的成员必须中断同以前的全部业务或职业联系。AICPA作为FASB的赞助单位之一，除了在资金上提供支持外，还利用其专业上的优势，为FASB提供技术上的支持，在需要时为FASB文告提供指南性的文件。3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则为防止来自外45FASB制定会计准则的充分程序（1）理事会接受可能立项的项目的要求和建议，并重新考虑各种来源的现行准则（2）作为立项程序的一部分，工作人员汇集所收到的信息，并在公开的理事会上讨论其研究成果（3）理事会采用简单多数投票规则决定项目是否加入其议程（4）理事会对工作人员在数次公开理事会会议所确认和分析的各种问题加以仔细考虑（5）理事会发布征求意见稿（6）如有必要，理事会将如开关于征求意见稿的公开圆桌会议（7）工作人员分析评论函、公开圆桌会议的讨论意见及其他信息，理事会再次考虑公开会议上提出的新条文（8）理事会采用简单多数投票方法决定是否发布一项准则公告或解释公告。FASB制定会计准则的充分程序（1）理事会接受可能立项的项目46FASB的准则公告及其他文告在FASB时期，已不再采用APB时期准则制定和理论研究的双轨制，FASB既制定准则，又自行从事理论研究，发布概念公告，利用财务会计概念框架来指导会计准则的制定，解决了理论研究与准则制定的“两张皮”问题。它主要发表了以下几种文件：（1）《财务会计准则公告》（StatementsofFinancialAccountingStandards，简称SFAS），这是准则的主要形式，基本上是对会计事项的确认、计量和报告等方面作出的具体规范要求。FASB的准则公告及其他文告在FASB时期，已不再采用APB47从1973年12月到2009年6月底，FASB共发布了168项财务会计准则公告，从2009年7月1日起，FASB将不再发行单项的准则公告，而是形成了一部《FASB会计准则汇编》，以后如果有准则修订或新准则发布，将发布“会计准则更新公告”，通过“更新公告”修订“准则汇编”的内容。从1973年12月到2009年6月底，FASB共发布了16848（2）《财务会计概念公告》（StatementsofFinancialAccountingConcepts，简称SFAC）。FASB在负责制定准则的同时，还自己研究财务会计概念公告，形成财务会计概念框架（CF），它本身不包括可直接应用的准则，而是作为制定会计准则所依据的理论框架发布。按照美国财务会计准则委员会的解释，概念框架是一个章程、是一个目标与基本原理相关联，并有内在逻辑性的体系。也就是说财务会计概念框架是一套把目标和有关联的基本概念联接起来的体系。是用来指导并评价会计准则的基本理论框架。这些概念必须贯穿并驾驭所有的准则，从而对财务会计的程序方法起普遍规范作用。从1978年到2000年，一共发布了7个概念公告。（2）《财务会计概念公告》（StatementsofFi49从1978年开始，美国财务会计准则委员会先后发表了七份“财务会计概念公告”（StatementonFinancialAccountingConcept,SFAC):No.1 《企业编制财务报告的目的》（ObjectivesofFinancialReportingbyBusinessEnterprises），1978年11月发布No.2 《会计信息的质量特征》（QualitativeCharacteristicsofAccountingInformation），1980年5月发布No.3 《企业财务报表的要素》（ElementsofFinancialStatementsofBusinessEnterprises），1980年5月发布No.4 《非营利组织财务报告的目的》（ObjectivesofFinancialReportingbyNonbusinessOrganizations），1980年12月发布No.5 《企业财务报告中的确认与计量》（RecogntionandMeasurementinFinancialStatementsofBusinessEnterprises），1984年12月发布No.6 《财务报告要素（取代FASB概念公告第3号——修订FASB概念公告第2号）》（ElementsofFinancialStatements(areplacementofFASBConceptsStatementNo.3—incorporatinganamendmentofFASBConceptsStatementNo.2)）,1985年12月发布No.7 《在会计计量中应用现金流量》（2000）从1978年开始，美国财务会计准则委员会先后发表了七份“财务50会计程序委员会和会计原则委员会受到责难的主要原因之一就是他们所制定的准则缺乏一个逻辑严密、体系完整的理论基础，因而制定出的准则在概念应用、处理程序和处理方法上常常会出现不一致或出现分歧的情况。FASB自成立伊始便雄心勃勃地宣布，它将从事财务会计概念体系（ConceptualFramework）的研究。它认为，为了推导和制定各种财务会计和报告准则，首先应将财务会计的各种目的和概念确定下来。在此基础上，才能制定出逻辑严密的、高质量的财务会计准则。以财务会计概念框架指导准则的制定也是美国会计的最主要特点之一。会计程序委员会和会计原则委员会受到责难的主要原因之一就是他们51（3）《财务会计准则解释》（InterpretationsonFinancialAccountingStandard）。这是FASB对其准则公告以及APB的意见书和CAP的研究公报等作出的解释和修订，是美国会计准则的补充形式，从1974年到2006年6月一共发布了48项，同样，从2009年7月1日起，不再单独发行FASB解释公告，而由“准则汇编”代替。（3）《财务会计准则解释》（Interpretations52（4）FSAB员工立场公告（FASBStaffPosition,FSP），这是FASB工作人员对FASB的准则公告、解释公告、APB意见书和CAP的研究公报、FASB技术公报、紧急问题工作小组（EITF）摘要、AICPA的立场公告（SOP）AICPA的行业审计和会计指南等文告发表的立场说明，本身不作为准则的内容，在准则汇编形成后也不再发布。（4）FSAB员工立场公告（FASBStaffPosit53（5）FASB技术公报，是FASB授权其工作人员对财务会计和报告问题及时提供的指导材料，主要针对FASB准则公告、解释公告等应用方面的技术问题，不形成准则或解释公告的内容，它的发布也不需要经过FASB理事会的批准。（5）FASB技术公报，是FASB授权其工作人员对财务会计和54（6）EITF（紧急问题工作组）摘要。EITF成立于1984年，其主要职责是在现有的权威文献的框架下，通过一些会计问题（尤其是新兴问题）的及时认定并加以讨论经，提出解决方案，以此协助FASB改进财务报告。EITF会议的意见和纪要以EITF摘要的形式发表，通常提出对一些新问题的处理意见，但它们也不形成会计准则和解释公告的内容，同样在2009年7月1日后，准则汇编也代替了EITF摘要。（6）EITF（紧急问题工作组）摘要。EITF成立于198455FASB对GAAP的整合准则的超载最终导致FASB在2004年启动了会计准则汇编和整合，简化会计准则。汇编并没有改变GAAP的现有内容，而是将散见于上千部会计规范的规定重新组织，构成约90个会计主题，采用一致的结构体系，分别按确认、计量和披露重新展现。汇编校验后，经FASB理事会的批准，与美国SEC发布的有关会计规定一起构成美国GAAP的唯一权威来源，未包括在汇编中的其他会计规定将失去权威性。FASB对GAAP的整合准则的超载最终导致FASB在200456国际会计(第六版)普通高等教育“十一五”国家级规划教材常勋常亮著东北财经大学出版社（2009）授课人：牟韶红国际会计(第六版)普通高等教育“十一五”国家级规划教材常勋57上章回顾会计模式通论2.1环境因素与会计模式重大的社会经济环境因素：法律制度、企业资金来源、税制、政治和经济联系、通货膨胀、经济发展水平、教育水平、地理条件文化因素对会计模式形成和发展的影响：四种国家文化维度：个人主义、权力距离、不确定性规避、阳刚之气上章回顾会计模式通论582.2会计发展模式缪勒最先提出的，四种模式：宏观经济模式，代表国家是瑞典；微观经济模式，代表国家是荷兰；独立范畴趋向，代表国家是英美；统一会计趋向，代表国家是法国。2.3会计模式的分类缪勒创始的分类是以公认会计原则为标志；流传最广的是阿伦博士，他以维护谁的利益作为分类的标志，把实务体系分为5个主要模式：2.2会计发展模式591）强调公司应按“真实和公允（trueandfair）”的观点提供财务报告，主要是为了保护投资人和债权人利益的不列颠会计模式（英国会计模式）；2）通过“公认会计原则”，主要是为了保护证券市场投资人利益的美国会计模式；3）服从税制需要的法国―西班牙―意大利会计模式；4）以公司利益为导向的北欧（以德国为代表）会计模式；5）服务于集中计划经济的苏维埃（苏联）会计模式。这种对各类会计模式的基本特征的高度概括，是阿伦分类的特色。1）强调公司应按“真实和公允（trueandfair60第3章比较会计模式（上）3.1美国会计模式3.2英国会计模式3.3法国会计模式3.4德国会计模式第3章比较会计模式（上）3.1美国会计模式61学习目标：本章介绍的是在世界范围内具有代表性和广泛影响的美国、英国、法国和德国的会计实务体系。通过比较分析，掌握各自的基本特征，从“存异”中理解其不同的环境因素影响和历史传统；从“趋同”中理解国际会计协调化的动向，为继续学习第5章“国际会计协调化”打好基础。学习目标：本章介绍的是在世界范围内具有代表性和广泛影响的美国623.1美国会计模式缪勒教授根据企业经营环境的不同，将各国会计发展模式分为四类，其中美国会计模式属于独立范畴趋向，即：美国企业的会计概念、程序与方法，是在企业经营实践中逐步形成的，要求通过建立完善的、独立的会计准则来规范企业会计实务，强调确保企业收益决定的现实性和会计信息披露的充分性、公正性与连续性。3.1美国会计模式缪勒教授根据企业经营环境的不同，将各国会63P·H·阿伦(P·H·Aron)博士根据维护谁的利益，将各国会计模式分为五类，其中美国会计模式单独成为一类，美国会计强调企业会计主要应保护证券市场投资人的利益；另外，根据各国所依据的经济体制不同，美国会计又是一种典型的竞争性市场经济会计模式，即：美国实行自由企业制度，公司法对企业注册几乎没有限制，保护竞争，限制垄断，通过法律来干预经济，法律体系完备，在美国，企业会计行为受会计准则的制约，目前，会计准则由民间机构—财务会计准则委员会（FASB）制定。P·H·阿伦(P·H·Aron)博士根据维护谁的利益，将各64一国会计模式的形成是多种外部环境因素共同作用的结果。其中政治、经济、法律以及文化环境的影响至为重要。一国会计模式的形成是多种外部环境因素共同作用的结果。其中政治653.1.0美国会计的外部环境美国原来是英国的殖民地，美国会计是在英国会计的传统影响下建立起来的。因而，美国会计与英国会计在许多方面颇有相似之处。但随着政治经济实力的增强，美国会计逐渐完善并走上自己的发展轨道，其发达开放、崇尚自由竞争的经济模式，复杂完善的法律法规体系以及尊重个性、乐观随意的文化特征使美国会计独具特色。3.1.0美国会计的外部环境美国原来是英国的殖民地，美国会663.1.0美国会计的外部环境3.1.0.1经济因素对美国会计的影响3.1.0.2法律因素对美国会计的影响3.1.0.3文化因素对美国会计的影响3.1.0美国会计的外部环境3.1.0.1经济因素对美国会673.1.0.1经济因素对美国会计的影响（1）经济发展水平（2）经济体制（3）资本市场的组织方式和完善程度（4）经济外向型程度（5）税收（6）通货膨胀3.1.0.1经济因素对美国会计的影响（1）经济发展水平68（1）经济发展水平自二次大战以来，美国经济一直为世界经济的领头羊，处于世界经济发展的前列。由于经济的发展，企业规模也不断扩大，管理变得越来越复杂。为了满足日益扩大的筹资需要、更加复杂的管理的需要以及全球投资的需要，会计也必然得到相应的发展，从而使美国会计始终处于世界会计最先进水平。如企业合并导致合并会计的出现，最早美国新泽西州在公司法中对合并会计报表的编制有所规定。如美国FASB又最先颁布有关准则如SFACNO.107《金融工具公允价值的揭示》；SFACNO.109《对衍生金融工具及金融工具公允价值的揭示》。（1）经济发展水平自二次大战以来，美国经济一直为世界经济的领69（2）经济体制研究结果表明，国家对国民经济运行的干预程度和所有制的不同，对会计规范具有重大影响。产权集中，国家计划干预市场的成份越大，国家对会计规范的统一性和强制性要求也就越高；反之产权越分散，市场经济自由度越高，国家对会计规范的统一性和强制性就越低，企业在经营和决策及会计实务处理方法与标准的选择权就越大。（2）经济体制研究结果表明，国家对国民经济运行的干预程度和所70（2）经济体制美国实行高度自由的市场经济，国家对市场的干预程度相对而言较欧洲大陆国家少，市场是配置资源的主要手段。因而，在制定会计规范时更多地考虑为企业经营管理和投资者而非国家服务，强调信息的决策有用性，注重提高会计信息与企业利益相关者决策的相关性和可靠性。因而，允许企业在实务中运用会计政策时有较大的选择余地，以使会计信息具有更高的质量。从这一点上说，美国会计属于所谓的“微观会计”，会计规范侧重于为企业而不是为宏观计划服务。（2）经济体制美国实行高度自由的市场经济，国家对市场的干预程71（2）经济体制另外，由于美国政府较少干预经济以及美国会计职业界的强大，美国的会计准则基本上由民间机构制定。并且，由于美国公司股权中的大量公众股权，就产生了要求广泛地充分披露这一会计原则，即所谓地“阳光”下的公认会计准则。对于小型的股权为少数人拥有的企业，美国AICPA则推荐另外专门适用于它们用的会计准则和惯例。（2）经济体制另外，由于美国政府较少干预经济以及美国会计职业72（3）资本市场的组织方式和完善程度企业的资金来源决定了企业在选择会计政策时的倾向。如果资金来源主要是股东，其会计实务往往倾向反映较高的收益水平，借以提升股价，吸引股东的投资；而如果资金主要来源于银行，则其会计制度通常倾向于稳健，以迎合债权人的偏好。另外，如果企业的资金主要来源于国家或少数几个大股东和银行，则对信息的披露程度要求较低；相反，如果来自分散的股东，则要求更多的信息披露。美国是市场主导型金融体制的代表。美国实行以资本市场融资为基础的体制，公司对证券市场的依赖较深，美国法律严格禁止金融机构尤其是银行对公司治理结构发生影响。（3）资本市场的组织方式和完善程度企业的资金来源决定了企业在73（3）资本市场的组织方式和完善程度与欧洲大陆国家相比，美国的资本市场非常发达，企业的资金主要来自证券市场，靠发行股票和债券筹得，银行贷款只占较小的比例。长时期的金融业分业经营，使得银行对企业筹资策略无法施加实质性影响。因而，多数的美国企业是名副其实的公众公司。其会计政策的选择要迎合广大投资者的需要。因而要在财务报告中要强调信息的决策有用性，要充分披露。财务报表要面临注册会计师的严格审计。这也是职业会计团体空前强大的主要原因。由于大量美国企业的所有者并不直接经营企业，经营权和所有权相分离，美国会计强调对经营者的监督和维护投资者的利益。（3）资本市场的组织方式和完善程度与欧洲大陆国家相比，美国的74（4）经济外向型程度美国是一个对外开放程度很高的国家，频繁地进行对外贸易，并拥有众多规模庞大的跨国公司。这样的特点使得它对有关合并报表、外币交易、外币报表折算、国际转移定价、国际税收等的核算进行了深入的研究并制定了相当完善的准则。（4）经济外向型程度美国是一个对外开放程度很高的国家，频繁地75（5）税收美国所得税法的会计要求与公认会计准则在许多方面是不一致的。特别是在收入与费用的确认上，公认会计准则主要采用应计制，而所得税法则主要依据实现制。由于按照税法要求计算的应税收益和以公认会计准则为依据的报告收益之间存在着大量的暂记性差异，使“所得税的跨期摊配”成为财务会计中的一大课题。而美国公司的资产负债表中，则往往出现数额可观的递延所得税借项或贷项。

（5）税收美国所得税法的会计要求与公认会计准则在许多方面是不76（6）通货膨胀在通货膨胀的经济环境下，按会计信息所反映的价值去运用资产，会得到不尽如人意的结果。美国会计职业界在二十世纪初就开始讨论谨慎性原则。使“货币计量——币值稳定”为基本假设和以历史成本作为计价基础的传统会计受到很大冲击，通货膨胀为会计职业界所关注。在70年代后期美国要求报告物价变动影响，以回应过高的通货膨胀率。1979年，FASB发布第33号准则公告，要求符合条件的大公司同时披露反映历史成本—不变购买力和现行成本—不变购买力的连续5年的资料。为保证会计信息的相关性，避免虚计收益，实现企业资本保全，维护投资者的利益，主张在会计核算中倡导谨慎原则，允许企业对发出存货计价采用后进先出法，固定资产折旧采用加速折旧法或采用重置成本等计量属性替代历史成本，以减轻或消除通货膨胀对会计信息的影响。美国会计准则将稳健性原则列作一项修正性的惯例。后来，随着通货膨胀率的下降，FASB发布了第89号准则公告，内容说明应鼓励但不再要求报告主体披露历史成本——不变购买力或者现行成本—不变购买力信息。（6）通货膨胀在通货膨胀的经济环境下，按会计信息所反映的价值773.1.0.2法律因素对美国会计的影响每个国家的会计都或多或少受法律的影响，这取决于该国法律属大陆法系还是普通法系。在以成文法为基础的国家如法国和德国中，法律体系一般较系统、完整，在有关的商法、税法及公司法的条文中会对会计的处理作出具体的规定，从而直接影响会计实务。3.1.0.2法律因素对美国会计的影响每个国家的会计都或多或783.1.0.2法律因素对美国会计的影响美国是以判例法为基础的国家，其法律的严谨性、系统性不如大陆法系的国家，涉及会计方面的判例不多。美国法律对会计的影响主要体现在1933年的《证券法》和1934年的《证券交易法》中。这两部法律对公司的披露事项作出了要求，包括证券的性质、公司的情况以及所提供会计报告的时间、内容和编制方法。但是对于财务会计和报告的有关详细条款在有关法规中并未作规定。3.1.0.2法律因素对美国会计的影响美国是以判例法为基础的793.1.0.2法律因素对美国会计的影响美国的公司法是由联邦和州两级分别制定的，各州间公司法差别很大，州公司法在会计方面的规定很粗略。所以，会计受公司法的约束很小。又因为美国财务会计和税务会计是分离的，所以税法对会计不发生直接影响。所以，总的来说，美国法律没有对会计提出具体的要求。对会计的规范主要是通过民间机构制定的公认会计原则（GAAP）来进行的。3.1.0.2法律因素对美国会计的影响美国的公司法是由联邦和803.1.0.3文化因素对美国会计的影响霍夫斯蒂德(Hofstede，1984)曾从四个方面建立了一个文化研究的框架，这四个方面是：个人主义/集体主义、权距、规避不确立性、阳刚/阴柔，从这几个方面的文化特征来分析其对美国会计规范的影响，可以较好地理解美国会计模式的特点。3.1.0.3文化因素对美国会计的影响霍夫斯蒂德(Hofst81（1）个人主义/集体主义美国文化崇尚个人自由，追求个人利益。因此，美国的财务会计信息主要是为了满足个人使用者而非整个国家的需要。其会计规范侧重于考虑其经济的微观主体――企业的利益。FASB在其第1号财务会计概念公告中，提出“编制财务报告应为现在和潜在的投资者、信贷者以及其他用户，提供有用的信息，以便作出合理的投资、信贷和类似的决策”，把投资者和信贷者的信息需要放在了最为显要的地位，而国家或政府的需要则没有明确提及，应该说，这与美国崇尚个人主义的文化传统是分不开的。（1）个人主义/集体主义美国文化崇尚个人自由，追求个人利益。82（2）权力距离美国是一个权距较小的社会，集权程度较低，分权较为普遍，上、下级之间协商共事，管理理论的重心在雇员，而非管理者。这样，会计准则的制定主要由民间机构来承担，会计实务界和学术界的对会计准则的制定有很大的影响。每一条准则的制定都需要广泛征求各方面的意见，这样制定出来的准则不但内容比较完善，也容易为各方所接受和执行。起初，美国国会通过立法授予美国证券交易委员会（SEC）制定会计规范的权利以维护公众的利益，而SEC又将此权利授予民间组织。美国会计规范强调广大投资公众的利益正是美国文化影响的一个证明。（2）权力距离美国是一个权距较小的社会，集权程度较低，分权较83（3）不确定性规避的程度规避不确定性是指文化成员对未来不确定性或未知状况的感知态度。如果一个社会规避不确定性的意识较强，那么这个社会就有许多法律和规则来规范和维持人们的信仰和行为，而且社会成员也有这种需求，以据之减少其所面临的不确定性情况。如果一个社会规避不确定性的意识较弱，则相反。因此，在规避不确定性的意识较强的社会里，其会计制度往往比规避不确定性意识弱的社会来得详细具体。美国人的冒险、开拓精神众所周知，其规避不确定性的意识相对较弱。这反映在会计上应该是准则并不事无巨细，面面俱到，而是留有选择的余地。（与事实有些不符）而且美国会计比较强调会计人员的职业判断，而不是制定详细的会计规范。（3）不确定性规避的程度规避不确定性是指文化成员对未来不确定84（4）阳刚之气/阴柔或阳刚美国是典型的阳刚社会，人们崇尚财富、竞争、成就。这表现在会计管理体制上，强调专业导向、行业自律，各种团体甚至个人都会发表意见，最后准则的制定是各方争论、利益均衡的结果。在会计职业上，强调专业权威性，会计职业界敢于为行业利益与各方作斗争，对象甚至是政府机构，因而会计职业界的社会地位较高；在会计信息披露上，倾向于透明、公开；在会计处理方法上，强调公允和相关，并偏向乐观，勇于创新。（4）阳刚之气/阴柔或阳刚美国是典型的阳刚社会，人们崇尚财富85二、美国会计的基本特点3.1.1在官方的支持和干预下由民间机构制定会计准则3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则3.1.3年度审计和公布财务报告的法定要求主要适用于公众公司3.1.4强大的会计职业界组织3.1.5以财务会计概念框架指导会计准则的制定3.1.6高质量会计准则3.1.7《2002年公众公司会计改革和投资者保护法案》的重大结构性改革3.1.8税务会计与财务会计相背离3.1.9财务报告的其他重要特征二、美国会计的基本特点3.1.1在官方的支持和干预下由863.1.1在官方的支持和干预下由民间机构制定会计准则美国是世界上最早着手制定准则的国家。斯密的经济学理论认为：自由放任的市场环境，能够使资源的配置自动达到帕累托最优，实行政府的管制是没有必要的。因而19世纪末20世纪初，西方国家纷纷采取自由放任的经济政策。这一影响表现在会计政策上为：这种“自由放任”的政策一方面带来了会计处理方法和程序的繁荣，新的会计处理程序和方法随着环境的改变不断涌现，从而也使得对同一会计事项的处理存在多样化的局面。3.1.1在官方的支持和干预下由民间机构制定会计准则美87这也就给企业弄虚作假提供了机会，从而导致会计信息的失真。如美国在20世纪初的二三十年里，美国会计界的混乱现象，比之19世纪后半期，有过之而无不及。当时，对资产的计价，流行多种方法，包括原始成本、重置成本、现行市价等；对企业的收益的性质、来源，都存在着不同的理解。甚至企业家为了吸引更多的股东，一面亏损，一面却要求会计师签发可以支付股利的分配方案。由于当时会计实务如此混乱，1929年-1933年的经济大危机一开始，就有人猛烈批评会计界。甚至有人认为，松散的会计实务，是导致美国资本市场崩溃和萧条的原因之一。

这也就给企业弄虚作假提供了机会，从而导致会计信息的失真。如美881929年至1933年的经济危机导致证券市场的崩溃，1932年发生了库罗哥尔事件（当时美国没有强制审计，这件事成为强制审计的巨大推动力）。这迫切要求改变会计实务界的混乱局面，制定上市公司所必须遵守的统一的会计规则或准则。当时美国对会计实务界进行变革的要求大大地促进了会计理论研究的发展与繁荣，也使得会计理论的研究与公认会计原则（GAAP）的制定紧密相连。1929年至1933年的经济危机导致证券市场的崩溃，193289美国国会与1933年和1934年先后通过了《证券法》和《证券交易法》，联邦政府根据《证券交易法》成立了证券交易委员会（SEC）并授权它制定应由公开发行股票公司在提供财务报告时应遵循的规则。从此，美国自由放任的会计实务被画上了句号，代之以政府对会计的监管。

SEC独立行使其监管权力，议会和总统都不能直接影响它的政策。5名专职人员由总统任名，并经议院确认，作为监管程序的一个部分。美国国会与1933年和1934年先后通过了《证券法》和《证券90美国国会最初授权证券交易委员会（SecurityandExchangeCommission，SEC）来制定公认会计准则，但自1937年发表第一号“会计公告文集”之后，多数委员便认识到发展会计准则的重任应由熟悉会计实务、具有人才优势和专业优势的会计职业界来担负。1938年SEC发表第4号“会计公告文集”――“财务报表的管理政策”，同意接受按“具有实质性权威”支持的会计准则编制的财务报告，把制定会计准则的权力转赋予会计职业界，而自身只保留对会计准则的监督权和否决权。美国国会最初授权证券交易委员会（SecurityandE91承担会计准则制定任务的机构先后有会计程序委员会（CAP）

、会计原则委员会（APB）以及现在的财务会计准则委员会（FASB）。长期以来，评论者普遍认为，证券交易委员会与财务会计准则委员会之间的合作项目和协调关系是成功的。SEC通过它的系列文告，对它认为必须立即制定准则的会计问题或它不同意民间准则制定机构的见解的会计问题，正面阐明自己的立场，来干预和引导会计准则的制定工作，FASB努力作出符合官方要求的反应。这样就巩固了这种官方的支持和干预引导下由民间机构制定会计准则的体制这种体制一直维持到2002年7月结构性大改革（SOX法案）承担会计准则制定任务的机构先后有会计程序委员会（CAP）、92（1）会计程序委员会（CAP）（1936-1959）在美国会计准则发展史上，CAP是正式制定会计准则的第一个民间会计团体。它归属当时的美国会计协会（AIA，1957年更名为AICPA）。1938年进行过改组。自1939年发表美国第一份公认会计准则文告―第一号《会计研究公报》(AccountingResearchBulletins，ARBs)，标志着世界上第一份会计准则文件的产生，至1958年，会计程序委员会共发布了51份《会计研究公告》。（1）会计程序委员会（CAP）（1936-1959）在美国会93（1）会计程序委员会（CAP）（1936-1959）CAP的会计研究公告在规范公司会计行为，指导会计实务等方面起了重要作用，在美国牢固了由民间机构制定会计准则的地位（1）CAP从来就没有打算建立一套系统的会计准则，它只是针对个别具体会计问题发表意见，推荐所谓最佳实务，明显采用了实用主义方法（2）缺乏科学的理论和依据，也缺乏系统性，（3）对小企业的利益缺乏考虑这样，便招致各方强烈批评，为新的组织所代替。（1）会计程序委员会（CAP）（1936-1959）CAP的94（2）会计原则委员会（APB，1959-1973）会计原则委员会(AccountingPrinciplesBoard，APB)，隶属于AICPA，是CAP的继任机构。APB吸取CAP的教训，在制定准则时，考虑了准则的理论依据。APB的工作重点是制订会计实务的处理指南，并通过意见书的形式予以发表。从1959到1973年间共发布了31份《会计原则委员会意见书》(APBOpinions)。另外还发表了四项公告（APBStatements），特别是其第四号公报：《企业会计报告所依据的基础概念和会计原则》（1970年），对以后的会计理论研究起了相当大的影响。APB与CAP的不同之处在于，首先它制定的会计准则不是就事论事，而是有一定的理论依据。（2）会计原则委员会（APB，1959-1973）会计原则委95（2）会计原则委员会（APB）与其同时成立的、隶属于AICPA的“会计研究部”（AccountingResearchDivision），以个人名义发表的关于重大会计理论问题研究成果的“会计研究文集”（AccountingResearchStudy），是APB制订会计准则的主要理论依据，从1961—1974年会计研究文集共发行了十五期，对推动会计理论的发展，作出了一定的贡献。其次，APB制订的会计准则的权威性和强制力得到认可和提高，AICPA于1964年发表公告明确表示，APB的准则具有相当权威支持，并要求所有会员对偏离会计准则规定的事项在报表附注和审计报告中揭示。（2）会计原则委员会（APB）与其同时成立的、隶属于AICP96APB的成效与缺陷APB最大的贡献应该是，它对在会计理论的指导下制定会计准则作出了最先的尝试。缺陷：（1）人们认为APB在缩小会计实务差异和解决新问题方面的成效仍然不大；（2）对其组织结构的批评，成员大部分为兼职，其成员主要来自一些大的会计师事务所，无力抵制事务所和其他集团的压力，不够独立也不够专一，越来越需要全职的准则制定机构；（3）程序方面，很少举行听证活动，相关利益团体很难有机会参与，程度太缓慢，不能及时处理新问题说明要求成立一个独立的、有全职人员参加的、不完全是会计职业界人士组成的，并且运作程序公开的、能听取各方面意见的、照顾公众利益的准则制定机构。APB的成效与缺陷APB最大的贡献应该是，它对在会计理论的指973.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则1971年各界对会计准则制定工作日益增加的不满促使美国注册会计师协会成立两个调研组进行审查。其中，惠特调研组（WheatStudyGroup）于1972年提出《制定财务会计准则》的报告，导致了三个机构的诞生：①财务会计准则委员会，负责制定会计准则；②财务会计基金会（FinancialAccountingFoundation，简称FAF），负责任命委员会成员和筹措经费；③财务会计准则咨询理事会（FinancialAccountingStandardsAdvisoryCouncil），负责提供咨询及有关服务。其次，建立了特鲁布拉德委员会（TruebloodCommittee），提出了《财务报告的目的》的报告，这是FASB的概念框架项目的第一步。3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则1971年各983.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则“财务会计准则委员会”（FinancialAccountingStandardsBoard，简称FASB），不再属于AICPA，是一个“独立于任何特定利益集团”的机构，它有5位专职成员，其中1位来自职业会计实务界，2位来自产业界，1位来自学术界，1位来自政府部门。具体选拔时时，由“财务会计基金会”（FinancialAccountingFoundation，简称FAF）的董事会从以下几个赞助单位的成员中提名选任：3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则“财务会计准993.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则①“美国会计学会”（AmericanAccountingAssociation，简称为AAA，代表学术界）②“美国注册会计师协会”（AICPA，代表注册会计师）③“财务分析家联合会”（FinancialAnalystsFederation）（代表投资者和投资顾问）④“财务经理协会”（FinancialExecutivesInstitute）（代表公司经理）⑤“全国会计师协会”（NationalAssociationofAccountants，简称为NAA）（主要代表持有管理会计合格证书的会计师）⑥“证券行业协会”（SecuritiesIndustryAssociation）（代表投资银行和经纪人）。3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则①“美国会计1003.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则为防止来自外界的压力，进入委员会之前，FASB的成员必须中断同以前的全部业务或职业联系。AICPA作为FASB的赞助单位之一，除了在资金上提供支持外，还利用其专业上的优势，为FASB提供技术上的支持，在需要时为FASB文告提供指南性的文件。3.1.2财务会计准则委员会与财务会计准则为防止来自外101FASB制定会计准则的充分程序（1）理事会接受可能立项的项目的要求和建议，并重新考虑各种来源的现行准则（2）作为立项程序的一部分，工作人员汇集所收到的信息，并在公开的理事会上讨论其研究成果（3）理事会采用简单多数投票规则决定项目是否加入其议程（4）理事会对工作人员在数次公开理事会会议所确认和分析的各种问题加以仔细考虑（5）理事会发布征求意见稿（6）如有必要，理事会将如开关于征求意见稿的公开圆桌会议（7）工作人员分析评论函、公开圆桌会议的讨论意见及其他信息，理事会再次考虑公开会议上提出的新条文（8）理事会采用简单多数投票方法决定是否发布一项准则公告或解释公告。FASB制定会计准则的充分程序（1）理事会接受可能立项的项目102FASB的准则公告及其他文告在FASB时期，已不再采用APB时期准则制定和理论研究的双轨制，FASB既制定准则，又自行从事理论研究，发布概念公告，利用财务会计概念框架来指导会计准则的制定，解决了理论研究与准则制定的“两张皮”问题。它主要发