人力资源会计分析

1、人力资源会计分分析 本文从人人力资源会计计的定义、在在我国建立的的必要性、其其基本内容、建建立条件等几几方面对人力力资源会计进进行了全面的的论述。对人人力资源成本本会计和人力力资源价值会会计的关系，人人力资源会计计属于无形资资产等问题作作了一些探讨讨。所谓人力资源会会计是指对组组织的人力资资源成本与价价值进行计量量和报告的一一种会计程序序和方法。它它是会计学科科发展的一个个新领域，是是人力资源管管理学与会计计学相互渗透透形成的新型型会计理论，自自从年，美国密密西根大学的的郝曼森首次次提出人力资资源会计这个个概念之后，通通过一大批会会计学者的坚坚持不懈的研研究，到今天天，人力资源源会计已逐步步建

2、立起一套套较完善的理理论体系，特特别是知识经经济时代的到到来，更为人人力资源会计计的推广创造造了历史性的的契机。本文文拟就人力资资源会计在我我国建立的必必要性、其基基本内容、建建立的条件等等方面内容加加以讨论。一我国建立人人力资源会计计的必要性。 财务信息使使用者的需求求。知识经济济时代的到来来，使得人力力资源的因素素对企业经营营成败的影响响越来越大，投投资者对人力力资源信息的的需求也越来来越大，这是是人力资源会会计得以存在在与发展的最最根本的动因因。.内部管理的的需要。现行行会计将人力力资源投资支支出计入当期期费用，不单单独提供有关关人力资源投投资及其变动动的情况、人人力资源投资资的经济效果

3、果以及人力资资源的经济价价值等方面的的信息，因而而也就无法满满足人力资源源的管理和控控制对信息的的需求。国家宏观调调控的需要。通通过人力资源源会计所提供供的信息，政政府可以了解解整个社会的的人力资源维维护与开发情情况；同时，政政府还可以运运用税收等手手段鼓励企业业加大人力资资源投资的力力度，以保持持社会经济发发展的后劲。 .财务会计计核算原则的的要求。事实实上，单从会会计核算原则则来考虑，现现行会计对人人力资源的处处理也有诸多多不妥，一方方面，将人力力资源投资计计入当期费用用，违背了权权责发生制的的原则。企业业在人力资源源投资上的投投资支出，其其收益期往往往超过一个会会计期间以上上，属于资本本

4、性支出，按按照权责发生生制的原则，应应先予以资本本化，然后在在各收益期内内分期摊销，而而现行会计的的做法却是将将其全部费用用化，作为当当期费用入帐帐。这样的做做法在工业经经济时代还是是可以理解的的，因为在工工业经济时代代一方面人力力资源会计投投资在数额上上占总投资的的比重太小，人人力资源的重重要性难以体体现；另一方方面，人力资资源投资支出出的受益期不不一辨别，其其受益程度更更是难以计量量。但在知识识经济时代即即将到来，人人力资源投资资比重日益增增大的今天，再再将人力资源源支出全部计计入当期费用用，势必导致致会计信息严严重失真。另另一方面，将将人力资源投投资支出费用用化，必然使使各期盈亏报报告不

5、实，导导致决策失误误。将人力资资源支出全部部作为当期费费用，必然导导致低估当期期盈利，造成成决策失误；同时，当企企业大量裁员员时，尚未摊摊销的人力资资源投资支出出应作为人力力资源流动的的损失，计入入当期费用，但但现行会计并并不能反映出出这种损失，不不利于经营者者进行正确决决策。所以，从从遵循会计原原则的角度而而言，实行人人力资源会计计也很有必要要。h鈡 由此可见，无论论从满足信息息需求者的要要求而言，还还是从维护会会计核算原则则而言，人力力资源会计的的实施都势在在必行。二人力资源会会计的内容。 （一）人力资源源会计的确认认 所谓企业的人力力资源，就是是指能够推动动整个企业发发展的劳动者者的能力

6、的总总称。人力资资源会计与传传统会计最本本质的区别就就在于人力资资源会计将人人力资源投资资视作了资产产。所以要谈谈论人力资源源会计，首先先就要涉及到到人力资源投投资能否予以以资本化！这这一点历来是是会计学者争争论的焦点。尽尽管有关这一一问题的论述述已经相当的的多，但在其其论述上，却却是仁者见仁仁，智者见智智，因为这一一问题是关系系到人力资源源会计能否存存在的关键，所所以，笔者认认为仍有加以以论述的必要要。 所谓资产是企业业拥有或控制制的，能以货货币计量的，可可以带来未来来经济收益的的经济资源，包包括各种财产产、债权和其其他权利。下下面我们根据据资产的定义义的要点，逐逐个分析人力力资源投资是是否

7、可以资本本化：首先，人人力资源是可可以为企业带带来未来经济济收益的经济济资源。人力力资源是指人人的劳动能力力，而非劳动动者本身，而而劳动者的这这种劳动能力力显然是可以以带来未来受受益的，这一一点毋庸置疑疑。有些学者者认为人力资资源对企业所所提供的未来来利益难以像像固定资产那那样加以合理理的预计与确确定，所以人人力资源不是是资产。我们们认为，“提供的未来来利益的确定定性”并非是一项项经济资源被被确定为资产产的必要条件件，事实上无无形资产所带带来的经济利利益就无法事事先准确的确确定，但我们们仍将其视作作资产，那么么对人力资源源为何就不能能同等对待呢呢？其次，人人力资源是可可以用货币加加以计量的。这

8、这是因为企业业花费在人力力资源上的投投资如招聘费费、培训费、保保险费、工资资及福利费等等各项支出本本身都是以货货币形式反映映的，这就使使得以货币来来相对客观的的计量人力资资源的价值成成为可能。最最后，人力资资源也是企业业可以实际控控制的。对人人力资源资本本化持反对意意见的学者认认为：人力资资源是劳动者者的劳动能力力，其所有权权归劳动者所所有，而企业业无法拥有对对劳动者的所所有权，从而而也就无法拥拥有和控制人人力资源。这这种观点是错错误的，事实实上，有关这这一点，马克克思在资本本论中早有有论述，马克克思认为资本本家用货币从从市场上雇佣佣了劳动者之之后，在事实实上获得了对对未来劳动者者一段时间内内

9、劳动力的使使用权，而且且这种权力是是以契约的形形式固定下来来的，资本家家购买的是劳劳动力而非劳劳动者，所以以从这个意义义上而言，一一旦劳动者被被资本家所雇雇佣，他的劳劳动力就已经经事实上为资资本家所控制制（因为在劳劳动契约解除除以前，劳动动者是不能再再自由的向他他人出售劳动动力的），而而同时资本家家并不需要拥拥有对劳动者者人身的所有有权。所以，人人力资源是可可以为企业所所拥有和控制制的。 综上所述，企业业在人力资源源的载体人身上的投投资是企业付付出的可以用用货币计量的的投资，是可可以取得预期期收益的权力力，是企业能能够控制和利利用的，因而而可以定义为为会计资产。特别应该指出的的是，笔者认认为人

10、力资产产是一种无形形资产。这是是因为，我们们知道所谓无无形资产是指指不具有实物物形态的非货货币资产，其其具有以下特特征：（）不不具有实物形形态（）用用于生产商品品或提供劳务务、出租给他他人或为了行行政管理而拥拥有的资产（）可以在一一个以上的会会计期间为企企业提供经济济效益（）所所提供的未来来经济效益具具有极大的不不确定性。对对应无形资产产的定义与特特征，我们可可以发现人力力资产的特征征与无形资产产的定义和特特征是相当吻吻合的：首先先，人力资产产不具备实物物形态，企业业员工虽具有有实物形态，但但人力资产是是指员工的服服务潜力，这这种潜力是没没有实物形态态的，切不可可把人力资产产的的载体人与人力力

11、资产本身混混为一谈；其其次，人力资资产是能用于于生产商品、提提供劳务、出出租或用于行行政管理的资资产，人力资资产能带来未未来经济效益益这一点是毫毫无疑问的；再次，人力力资产的受益益期通常是一一个会计期间间以上，服务务期低于一个个会计期间的的员工的工资资等支出一般般直接计入当当期损益，而而不予资本化化；最后，人人力资产所提提供的经济效效益具有极大大的不确定性性，这是因为为：一方面，人人力资产到底底能带来多大大的效益是很很难估计的；另一方面，由由于人才的流流动性很大，使使人力资产的的受益期事实实上也很难确确定，所以人人力资产所提提供的经济效效益带有极大大的不确定性性。 基于上述原因，我我认为人力资

12、资产应属于无无形资产。（二）人力资源源会计的核算算 人力资源会计的的核算主要涉涉及人力投资资的核算，人人力资源成本本的汇集分配配、人力资产产的摊销、人人力资产损失失的确认等几几部分。按照照上述要求，应应设立以下几几个基本账户户： （）“人力资资产”账户，总括括反映人力资资产的增减变变动情况。其其借方反映人人力资产的增增加，贷方反反映人力资产产的减少，余余额一般在借借方，反映现现有人力资产产的历史成本本和重置成本本，本账户按按职工类别设设置明细账户户。 （）“人力资资产累计摊销销”账户，其贷贷方反映按一一定的摊销率率计算的人力力资产摊销额额，借方反映映因退休、离离职等原因退退出企业的职职工之累计

13、摊摊销额，余额额表示现有人人力资产的累累计摊销额，本本账户应按照照对应的人力力资产明细账账户设立相应应的明细账户户。 （）“人力资资产取得成本本”账户和“人力资产开开发成本”账户，这两两个账户是成成本计算性质质的过渡账户户，用以分类类汇集企业在在人力资产上上的投资，借借方反映投资资支出的实际际数额，贷方方反映转入“人力资产”账户的金额额，期末余额额在借方，表表明对尚处于于取得和培训训阶段的职工工的投资。 （）“人力资资本”账户，该账账户用来反映映当从有关方方面无偿调入入职工时，作作为“人力资本”的对应账户户，反映投资资来源。当职职工离开企业业是，应将“人力资本”账户相应的的数额转入“营业外收入

14、入”账户。 特别应指出的是是，“人力资本”账户应属所所有者权益类类账户，可用用“资本公积”账户代替。有有一种看法认认为该账户既既非所有者权权益类账户，又又非负债类账账户，在资产产负债表上列列示于负债与与所有者权益益之间，这一一部分权益应应属职工所有有，当职工离离开企业时，要要同时转出。这这种看法是错错误的，他其其实是股份制制改革初期“企业股”的翻板，事事实上，企业业内部除了所所有者权益和和债权人权益益之外不存在在第三种权益益。 （三）人人力资源会计计的计量 将人力资源资本本化，就涉及及到人力资产产的计价问题题，而对人力力资产的计价价主要有下面面两种流行的的观点：第一一种观点认为为，对人力资资产

15、应按照其其获得、维持持、开发过程程中的全部实实际耗费人力力资源投资支支出作为人力力资产的价值值入帐，因为为这些支出是是实实在在存存在的，籍此此入帐，既客客观又方便，这这种方法称为为成本法，成成本法又分为为按历史成本本入账、按重重置成本入账账及按机会成成本入账三种种方法；另一一种方法认为为对人力资产产应按照其实实际价值入账账，而不应按按其耗费支出出入账，因为为企业获得、维维持、开发人人力资源的过过程中的支出出往往与人力力资产的实际际价值不符，这这是由于对人人力资源的支支出相当的一一部分往往由由政府以公共共支出的形式式负担，企业业并不负担这这一部分成本本，所以这一一观点的支持持者认为，成成本法反映

16、的的会计信息是是不真实、不不全面的，对对人力资产应应按照其实际际价值入账，故故该方法称为为价值法，价价值法按照不不同的计量模模式又可分为为群体价值模模式和个人价价值模式。上上述两种观点点都有各自的的道理，经过过多年发展逐逐步形成了人人力资源会计计的两大分支支人力资源源成本会计和和人力资源价价值会计，下下面对这两大大分支分别加加以介绍： 人力资源成成本会计 人力资源投资支支出是一个会会计实体为了了取得、维持持和开发人力力资源所发生生的全部支出出，主要包括括以下三个部部分：（）取取得人力资源源支出。指会会计实体为了了获取某一项项人力资源所所发生的各项项支出，具体体包括：招工工支出，指为为了网罗吸引

17、引求职人员所所发生的费用用，如招工广广告费，中介介机构手续费费，因招工而而发生的差旅旅费、接待费费、材料费等等；选拔支出出，指从应招招人员中挑选选理想员工过过程中发生的的各项费用，如如面试时支出出的费用，体体验费，从事事招聘工作的的人员的工资资、奖金等；定岗支出，将将录用的职工工安排到适当当的工作岗位位所发生的各各项一次性的的支出，如搬搬迁费、注册册费、接待费费等，特别应应指出的是，还还应包括特定定职工工作所所需的特殊设设备支出，这这是因为这些些特殊设备往往往是应个人人的要求，量量体裁衣所定定购的，一旦旦这一员工离离开企业，其其他人可能将将根本不能利利用该设备，故故应计入人力力资源取得支支出。

18、（）维维护人力资源源支出，指指企业为将职职工留在企业业工作所发生生的各种经常常性支出，包包括工薪及奖奖金支出、劳劳动保健支出出，医疗保健健支出、社会会保险支出、人人事管理部门门的支出。（）开发人力力资源支出，指指企业为提高高员工素质而而发生的各项项支出，包括括上岗前培训训支出，是指指为了使职工工具备完成特特定工作所需需要的技能，适适应特定工作作岗位的要求求而发生的各各项支出，如如见习费用、培培训费用等；在职培训支支出，是指职职工达到熟练练程度以前发发生的各项支支出；脱产培培训支出，是是指脱产学习习，以提高员员工素质，使使之能适应新新工作的要求求而发生的支支出，如教员员工资，学员员培训期间应应发

19、的工资，材材料费、差旅旅费、住宿费费、学费等。 上述的各项支出出，并非要全全部计入人力力资源的成本本予以资本化化的，只有那那些受益期超超过一年以上上的费用才能能予以资本化化。一般说来来，我们通常常将人力资源源取得支出和和开发支出予予以资本化，而而维护支出则则按照传统财财务会计的做做法计入当期期损益，但对对数额较大的的一次性维护护支出，也可可计入待摊费费用，分期计计入损益。 如上所述，现行行会计不问支支出的性质，将将人力资源支支出一律计入入当期损益的的做法，显然然是不合理的的，人力资源源会计正是要要改变这一做做法，是会计计信息更具真真实性、相关关性。 尽管人力资源投投资支出资本本化就是将上上述支

20、出予以以资本化即可可，但是实务务中依据计价价标准的不同同，又可分为为三类，历史史成本法、重重置成本法和和机会成本法法。历史成本本法是将上述述的获得、维维护、开发费费用按其实际际发生额资本本化，较为客客观和方便；重置成本法法，是指在现现时重新获得得与原来相同同的人力资产产所要花费的的成本，该方方法提供的信信息更具决策策上的相关性性，但由于对对什么是相同同的人力资产产、重置成本本到底有多大大等问题的确确定标准，主主观性过强，从从而限制了其其应用范围；机会成本法法，是以企业业职工离职时时使企业所蒙蒙受的经济损损失，作为企企业人力资产产计价的依据据，优点是机机会成本较接接近人力资产产的实际经济济价值，

21、但该该方法使用面面太窄主要适适用于一些拥拥有专业技术术能力的重要要员工，对于于一般员工不不适用（因一一般员工的离离职往往不会会带来太大的的经济损失，即即使有，也与与员工的实际际价值严重不不符，不能籍籍此入账）。 此外，人力资源源既然是一种种资产，自然然涉及到摊销销的问题，我我认为人力资资产的摊销应应采用加速法法摊销，摊销销期可以按劳劳动合同期摊摊销，期末无无残值。之所所以采用加速速法，主要是是因为人力资资产流动性较较大，未来收收益不确定性性大，从稳健健原则角度出出发，采用加加速法摊销（即即前期多摊，后后期少摊）应应比较可取。其其具体的摊销销方法类似固固定资产加速速折旧法，采采用年数总和和法，双

22、倍余余额递减法等等均可。人力资源价价值会计 有关人力资源价价值的计量模模型大体分为为两类：群体体价值计量模模型和个人价价值计量模型型，下面分述述之： （）群体价值值计量模型。主主张该模型的的人认为人力力资源的价值值是指人力资资源会计在组组织中的价值值，作为组织织中的一员，人人力资源会计计离开了组织织就无法衡量量其价值，而而且，个人价价值的总计不不一定等于组组织的价值，所所以，他们认认为人力资源源价值会计所所计量的应是是群体的价值值，而非个人人的价值，为为此他们提出出了用非购入入商誉法和经经济价值法测测定群体价值值的方法：非非购入商誉法法，该方法认认为企业获得得的超过行业业平均水平的的超额利润，

23、应应一部分或全全部看作人力力资源的贡献献，人力资源源的价值就是是这部分超额额利润资本化化的结果，（人人力资源的价价值超额利利润全社会会平均投资报报酬率）；经经济价值法，该该法认为人力力资源的价值值应是将企业业未来盈余折折现后，按人人力资源投资资占总投资数数额的比例，将将盈余现值总总额的相应部部分资本化的的结果。（）个人价值值计量模型。主主张该模型的的人认为，组组织的人力资资源是个人价价值的总和，只只有先求出个个人的价值，才才有可能求得得组织的价值值，而且企业业的许多决策策都是以个人人为中心的，取取得个人价值值的信息对企企业的决策更更具相关性。该该模型常用的的方法有未来来工资报酬折折现调整法，该

24、该方法认为，人人力资源价值值未来工资资支付额的现现值平均效率比比率，未来工工资支付额现现值i（），平均均效率比率（ii），以以上两式中，i代表第年年的工资额，i为第年的的企业投资报报酬率，i为第年的的本行业平均均投资报酬率率；指数法，是是根据基期人人力资源的价价值，按照某某一指数，推推算以后年度度的企业的人人力资产价值值。应该指出出的是，群体体价值计量模模型和个人价价值计量模型型是相互补充充的，群体价价值计量模型型主要是用于于对群体人力力资源价值的的评价，如班班组、车间等等；而个人价价值模型则适适用于单个员员工的价值评评价，各有侧侧重而已。 上面分别介绍了了人力资源成成本会计和人人力资源价值值

25、的基本内容容，那么他们们在会计实务务中的相互关关系到底是怎怎样的呢？我我个人认为，通通常情况下对对人力资源的的资本化应采采用人力资源源成本会计的的方法，这是是因为，一方方面，市场经经济条件下，遵遵循等价交换换的原则，所所以通过公平平市场竞争所所形成的人力力资源的价格格能最大程度度的贴近反映映人力资源的的价值，所以以将实际支出出成本化的方方法不会造成成人力资产的的账面价值与与其实际价值值的严重背离离；另一方面面，成本法数数据的获取较较为方便，获获取的数据也也较为客观，能能防止经营人人员利用处理理方法的主观观性篡改数据据，粉饰报表表；再者，尽尽管成本法未未能涵盖全部部成本，如政政府支出等，但但其未

26、涵盖的的部分主要是是一些公共产产品，对任何何一个企业来来说，这一部部分成本均不不需支出，换换言之，这一一部分对企业业来说是无成成本资源，如如同阳光、空空气一样，企企业人力资源源会计对此没没有反映的必必要。所以，人人力资源成本本会计应是人人力资源会计计帐务处理的的主流。但人人力资源价值值会计也并非非一无用处，在在一些特殊情情况下，如无无偿转入人力力资源时，这这时若选用成成本法，人力力资源的实际际支出成本与与人力资产的的实际价值差差别过大，而而采用价值法法则更具客观观性、真实性性，此时的分分录为：借借：人力资产产 贷：人力资源取取得成本（记记录人力资源源的实际支出出） 人力资本（记录录人力资产与与

27、人力成本之之间的差额） 另外，人力资源源价值会计在在财务评价、企企业经营决策策中的用途，较较之人力资源源成本会计也也更为广泛。 （四）人力资源源会计的报告告 对于人力资产的的报告，我们们认为应当分分两部分：对对内报告与对对外报告，下下面分述之。对外报告。一一方面，在资资产负债表中中，应于无形形资产项下单单独列示人力力资产有关情情况，包括人人力资产原值值、摊销值、净净值等数据。另另一方面，应应在附注中，从从动态和静态态两个方面详详细揭示人力力资源的状况况，从动态方方面，应揭示示报告期内追追加的人力资资源投资总额额、投资方向向、占本期总总投资的比重重等数据；从从静态方面，应应报告人力资资源占企业总总资产的比率率，企业员工工的学历构成成，职称等情情况，以展现现企业人力资