企业所得税汇算清缴纳税调整申报审核实务讲义

1、第一讲 申报报表概述第一节 企企业所得税纳纳税申报表体体系及适用范范围 1.1 企企业所得税申申报表体系的的构成及分类类 1.2.11 企业所得得税申报表体体系 国家税务总总局20088年度关于印印发中华人人民共和国企企业所得税年年度纳税申报报表的通知知（国税发2008101号）和和关于印发中中华人民共和和国企业所得得税月（季）度度预缴纳税申申报表等报报表的通知（国国税函20008444号）发布的的企业所得税税纳税申报表表体系，由下下列申报表构构成： 一、企业业所得税年度度纳税申报表表（A类）及及其附表； 二、企业业所得税月(季)度预缴缴纳税申报表表（A类）； 三、企业业所得税月(季)度预缴缴

2、纳税申报表表(B类)； 四、企业业所得税扣缴缴报告表： 五、企业业所得税汇总总纳税分支机机构分配表。 1.2.22 企业所得得税申报表体体系的分类 企业所得税税申报表体系系的有关内容容，可以分为为以下类型： 一、申报表表体系，按主主附关系可分分为三个层次次：一级为主主表，二级为为主表的附表表，三级为二二级附表的附附表。 二、申报表表栏次，按表表间关系可分分为：表内计计算栏次、依依据附表填报报的栏次和直直接填报的栏栏次。 三、申报表表栏次，按数数据来源可分分为：一是按按会计数据填填报栏次，二二是按纳税调调整数据填报报栏次。1.2 企企业所得税申申报表适用范范围 一、查账征征收和核定征征收的申报表

3、表适用范围 企业所得税税纳税人按照照征收方式可可以划分为两两类，一是查查账征收的纳纳税人，二是是核定征收的的纳税人。 查账征收的的所有纳税人人适用企业业所得税年度度纳税申报表表（A类）及及其附表、企企业所得税月月(季)度预预缴纳税申报报表（A类），核核定征收的纳纳税人适用企企业所得税月月(季)度预预缴纳税申报报表(B类)。 二、居民企企业和非居民民企业的申报报表适用范围围 企业所得税税按照纳税义义务人可以划划分为两类，一一是居民企业业，二是非居居民企业。 居民企业适适用企业所所得税年度纳纳税申报表（AA类）及其其附表、企企业所得税月月(季)度预预缴纳税申报报表（A类）、企企业所得税月月(季)度

4、预预缴纳税申报报表(B类)、企业业所得税汇总总纳税分支机机构分配表，非非居民企业适适用企业所所得税月(季季)度预缴纳纳税申报表（AA类）、企企业所得税扣扣缴报告表。 1.3 企企业所得税纳纳税人的会计计核算框架 企业会计准准则体系的出出台，特别是是待企业会计计准则体系全全面实施后，原原行业会计制制度、原会计计准则、专业业会计核算办办法及问题解解答一律废止止。我国会计计核算标准框框架更加清晰晰，即大中型型企业将全部部执行企业会会计准则体系系，未执行会会计准则的企企业执行企业业会计制度或或小企业会计计制度。 财政部于22006年发发布企业会计计准则体系时时，首先要求求上市公司自自2007年年1月1

5、日全全面执行；国国家国有资产产管理委员会会则表示，中中央国有企业业将在20008年底前全全部执行企业业会计准则。22006年末末，中国证监监会为推进企企业会计准则则的实施，要要求证券公司司、基金管理理公司、期货货经纪公司和和证券投资基基金自20007年起执行行企业会计准准则。 根据财会20063号文件规规定，自20007年1月月1日起在上上市公司范围围内施行，鼓鼓励其他企业业执行。执行行该38项具具体准则的企企业不再执行行现行准则、企企业会计制度度和金融融企业会计制制度。 新会计准则则全面推行后后，会计核算算框架由新企企业会计准则则体系、企企业会计制度度、金融融企业会计制制度、小小企业会计制制

6、度、事事业单位会计计制度、民民间非营利组组织会计制度度、农民民专业合作社社财务会计制制度等七个个体系组成。企企业所得税的的纳税人相应应的也就分成成了五大类，一一是执行会计计准则体系的的纳税人，二二是执行企业业会计制度的的纳税人，三三是执行事事业单位会计计制度的纳纳税人，四是是执行民间间非营利组织织会计制度的的纳税人，五五是执行农农民专业合作作社财务会计计制度的纳纳税人。第二节 企企业所得税年年度纳税申报报表（A类）概概说 2.1 适适用范围、填填报依据及表表头项目 一、适用范范围。适用于于实行查账征征收的企业所所得税居民纳纳税人填报。 二、填报依依据及内容。根根据中华人人民共和国企企业所得税法

7、法及其实施施条例的规定定计算填报，并并依据企业会会计制度、企企业会计准则则等企业的利利润表以及及纳税申报表表相关附表的的数据填报。 三、表头项项目。 （一）“税税款所属期间间”：正常经经营的纳税人人，填报公历历当年1月11日至12月月31日；纳纳税人年度中中间开业的，填填报实际生产产经营之日的的当月日至至同年12月月31日；纳纳税人年度中中间发生合并并、分立、破破产、停业等等情况的，填填报公历当年年1月1日至至实际停业或或法院裁定并并宣告破产之之日的当月月月末；纳税人人年度中间开开业且年度中中间又发生合合并、分立、破破产、停业等等情况的，填填报实际生产产经营之日的的当月日至至实际停业或或法院裁

8、定并并宣告破产之之日的当月月月末。 （二）“纳纳税人识别号号”：填报税税务机关统一一核发的税务务登记证号码码。 （三）“纳纳税人名称”：填报税务登登记证所载纳纳税人的全称称。 2.2 申申报表结构及及与表内、表表间关系 2.2.11 申报表结结构说明 一、填报基基本方法 本表是在企企业会计利润润总额的基础础上，加减纳纳税调整额后后计算出“纳纳税调整后所所得”（应纳纳税所得额）。会会计与税法的的差异（包括括收入类、扣扣除类、资产产类等一次性性和暂时性差差异）通过纳纳税调整明细细表（附表三三）集中体现现。本表包括括利润总额的的计算、应纳纳税所得额的的计算、应纳纳税额的计算算和附列资料料四个部分。

9、企业所得得税年度纳税税申报表(AA类)及其其附表从表内内数据填报方方式，可以分分为三种方式式填报的栏次次，一是表内内计算栏次，二二是依据附表表填报的栏次次，三是直接接填报的栏次次。 二、利润总总额的填报方方法 “利润总额额的计算”中中的项目，适适用企业会会计准则的的企业，其数数据直接取自自利润表；实行企业业会计制度、小小企业会计制制度等会计计制度的企业业，其利润润表中项目目与本表不一一致的部分，应应当按照本表表要求对利利润表中的的项目进行调调整后填报。 该部分的收收入、成本费费用明细项目目，适用企企业会计准则则、企业业会计制度或或小企业会会计制度的的纳税人，通通过附表一（11）收入明明细表和附

10、附表二（1）成成本费用明细细表反映；适用企业业会计准则或或金融企业业会计制度的的纳税人填报报附表一（22）金融企企业收入明细细表、附表表二（2）金金融企业成本本费用明细表表的相应栏栏次；适用事事业单位会计计准则、民民间非营利组组织会计制度度的事业单单位、社会团团体、民办非非企业单位、非非营利组织，填填报附表一（33）事业单单位、社会团团体、民办非非企业单位收收入项目明细细表和附表表一（3）事事业单位、社社会团体、民民办非企业单单位支出项目目明细表。 三、应纳税税所得额的计计算、应纳税税额的计算、附附列资料等项项目填报方法法 “应纳税所所得额的计算算”和“应纳纳税额的计算算”中的项目目，除根据主

11、主表逻辑关系系计算出的指指标外，其余余数据来自附附表。 “附列资料料”包括用于于税源统计分分析的上年度度税款在本年年度入库金额额。 2.2.22 表内及表表间关系 一、第1行行附表一（11）第2行或或附表一（22）第1行或或附表一（33）第3行至至7行合计。 二、第2行行附表二（11）第2行或或附表二（22）第1行或或附表二（33）第14行行。 三、第100行第12344567899行。 四、第111行附表一一（1）第117行或附表表一（2）第第42行或附附表一（3）第第9行 五、第122行附表二二（1）第116行或附表表二（2）第第45行。 六、第133行第10011112行。 七、第144

12、行附表三三第52行第第3列合计。 八、第155行附表三三第52行第第4列合计。 九、第166行附表三三第14行第第4列。 十、第177行附表五五第1行。 十一、第118行附表表五第6行。 十二、第119行附表表五第14行行。 十三、第220行附表表五第9行。 十四、第221行附表表五第39行行。 十五、第222行附表表六第7列合合计。 十六、第223行第1131415222行。 十七、第224行附表表四第6行第第10列。 十八、第225行第22324行行（当本行0时，则先先调整21行行的数据，使使其本行00；当21行行0时，22324行行0）。 十九、199.第26行行填报25%。 二十、第2

13、27行第22526行行。 二十一、第第28行附附表五第333行。 二十二、第第29行附附表五第400行。 二十三、第第30行第第2728829行。 二十四、第第31行附附表六第100列合计。 二十五、第第32行附附表六第144列合计第第16列合计计或附表六第第17列合计计。 二十六、第第33行第第3031132行。 二十七、第第40行第第33344行。 第第二讲 利润润总额的计算算 “利润总额额的计算”中中的项目，适适用企业会会计准则的的企业，其数数据直接取自自利润表；实行企业业会计制度、小小企业会计制制度等会计计制度的企业业，其利润润表中项目目与本表不一一致的部分，应应当按照本表表要求对利利

14、润表中的的项目进行调调整后填报。 “利润总额额的计算”中中的项目，是是根据企业会会计核算资料料直接进行填填列，不需要要进行纳税调调整，反映的的是企业财务务核算情况。 第一节 营营业收入的填填报审核 根据填表说说明的规定，企企业所得税年年度纳税申报报表（A类）营营业收入事项项是根据附表表一（1）收收入明细表填填列的，主表表填报比较容容易理解。 附表一（11）收入明明细表填报报的数据来源源有两个：一一是直接填报报的会计数据据。根据企业业会计制度、企企业会计准则则等核算的“主主营业务收入入”、“其他他业务收入”和和“营业外收收入”，进行行采集整理。二二是纳税调整整证据。根据据税收规定应应在当期确认认

15、 “视同销销售收入” 的有关数据据，进行采集集整理。 根据上述填填报要求，实实际填报时关关于营业收入入事项，填报报的难点一是是视同销售收收入，二是营营业外收入。下下面对这两个个方面进行重重点说明。 1.1 视视同销售收入入的填报审核核 一、填报要要求 （一）视同同销售的收入入填报总要求求。附表一（11）第13至至16行：填填报“视同销销售的收入”。视视同销售是指指会计上不作作为销售核算算，而在税收收上作为销售售、确认收入入计缴税金的的销售货物、转转让财产或提提供劳务的行行为。第133行数据填列列附表三第22行第3列。 （二）非货货币性交易视视同销售收入入。附表一（11）第14行行“非货币性性交

16、易视同销销售收入”：执行企业业会计制度、小小企业会计制制度或企企业会计准则则的纳税人人，填报不具具有商业实质质或交换涉及及资产的公允允价值均不能能可靠计量的的非货币性资资产交换，按按照税收规定定应视同销售售确认收入的的金额。 二、调整数数据审核 审核时，应应关注视同销销售审核来源源账户。视同同销售收入的的数据属于纳纳税调整数据据，对于这类类数据，应从从交易性质确确认和交易金金额计算等两两个方面进行行审核，所涉涉及的数据来来源科目包括括：工业企业业的“产成品品”、房地产产开发企业的的“开发产品品 ”、“长长期投资”账账户、涉及抵抵债的应付款款项账户和其其他记录非货货币性交易的的有关账户。审审核时

17、，应注注意以下问题题。 （一）执行行企业会计计制度、小小企业会计制制度纳税人人，收到补价价时，按所处处置非货币资资产的总应收收款金额（公公允价值）减减去应收补价价款金额后的的余额，确认认计算“处置置非货币性资资产”的金额额。 （二）执行行会计准则的的纳税人，应应区分是否同同时满足公允允价值计价模模式条件，对对满足公允价价值计价模式式条件的交换换以公允价值值作为计价基基础，对不满满足公允价值值计价模式条条件的交换，以以账面价值作作为计价基础础。 根据填表说说明的规定中中，所称：“填填报不具有商商业实质或交交换涉及资产产的公允价值值均不能可靠靠计量的非货货币性资产交交换，”是指指不满足公允允价值计

18、价模模式条件的非非货币性资产产交换。对于于满足公允价价值计价模式式条件的非货货币性资产交交换，不属于于视同销售收收入范围。理理由如下： 1.满足公公允价值计价价模式条件的的非货币性资资产交换，已已经按收入准准则确认了销销售收入和成成本。 2.换出资资产公允价值值与换出资产产账面价值的的差额，已经经计入当期损损益。 （三）根据据企业所得得税法实施条条例规定，企企业发生非货货币性资产交交换，应当视视同销售货物物、转让财产产。 1.执行会会计制度的纳纳税人，应按按照填表要求求进行纳税调调整。 2.执行新新会计准则则的纳税人人，对非现金金资产为存货货的非货币性性资产交换和和债务重组，已已作为销售处处理

19、，不需要要进行纳税调调整。会计准准则具体规定定如下： 企业会计计准则第7号号非货币币性资产交换换应用指南南规定，非现现金资产为存存货的，应当当作为销售处处理，按照企企业会计准则则第14号收入的的规定，以其其公允价值确确认收入，同同时结转相应应的成本。 企业会计计准则第122号债务务重组应用用指南规定，非非现金资产为为存货的，应应当作为销售售处理，按照照企业会计计准则第144号收入入的规定，以以其公允价值值确认收入，同同时结转相应应的成本。 （四）货物物、财产、劳劳务视同销售售收入。附表表一（1）第第15行“货货物、财产、劳劳务视同销售售收入”：执执行企业会会计制度、小小企业会计制制度的纳税税人

20、，填报将将货物、财产产、劳务用于于捐赠、偿债债、赞助、集集资、广告、样样品、职工福福利或者利润润分配等用途途的，按照税税收规定应视视同销售确认认收入的金额额。 （五）其他他视同销售收收入。附表一一（1）第116行“其他他视同销售收收入”：填报报税收规定的的上述货物、财财产、劳务之之外的其他视视同销售收入入金额。三、纳税调调整差异事项项 （一）税法法规定 企业所得得税法实施条条例规定，企企业发生非货货币性资产交交换，以及将将货物、财产产、劳务用于于捐赠、偿债债、赞助、集集资、广告、样样品、职工福福利或者利润润分配等用途途的，应当视视同销售货物物、转让财产产或者提供劳劳务，但国务务院财政、税税务主

21、管部门门另有规定的的除外。 1国税函函20088828号号文件对处置置资产行为，划划分为未改变变资产所有权权的内部处置置资产和改变变资产所有权权的视同销售售处置资产，具具体规定如下下： 企业发生下下列情形的处处置资产，除除将资产转移移至境外以外外，由于资产产所有权属在在形式和实质质上均不发生生改变，可作作为内部处置置资产，不视视同销售确认认收入，相关关资产的计税税基础延续计计算。 （1）将资资产用于生产产、制造、加加工另一产品品； （2）改变变资产形状、结结构或性能； （3）改变变资产用途（如如，自建商品品房转为自用用或经营）； （4）将资资产在总机构构及其分支机机构之间转移移； （5）上述述

22、两种或两种种以上情形的的混合； （6）其他他不改变资产产所有权属的的用途。 2企业将将资产移送他他人的下列情情形，因资产产所有权属已已发生改变而而不属于内部部处置资产，应应按规定视同同销售确定收收入。 （1）用于于市场推广或或销售； （2）用于于交际应酬； （3）用于于职工奖励或或福利； （4）用于于股息分配； （5）用于于对外捐赠； （6）其他他改变资产所所有权属的用用途。 企业发生本本通知第二条条规定情形时时，属于企业业自制的资产产，应按企业业同类资产同同期对外销售售价格确定销销售收入；属属于外购的资资产，可按购购入时的价格格确定销售收收入。 国税函220088875号文件件规定，企业业以

23、买一赠一一等方式组合合销售本企业业商品的，不不属于捐赠，应应将总的销售售金额按各项项商品的公允允价值的比例例来分摊确认认各项的销售售收入。 （二）案例例：不满足公公允价值计价价模式条件的的视同销售纳纳税调整 1.交易情情况 丙公司拥有有一台专有设设备，该设备备账面原价4450万元，已已计提折旧3330万元，换换取丁公司拥拥有一项长期期股权投资，账账面价值900万元，两项项资产均未计计提减值准备备。丙公司决决定以其专有有设备交换丁丁公司的长期期股权投资，该该专有设备是是生产某种产产品必须的设设备。由于专专有设备系当当时专门制造造、性质特殊殊，其公允价价值不能可靠靠计量；丁公公司拥有的长长期股权投

24、资资在活跃市场场中没有报价价，其公允价价值也不能可可靠计量。经经双方商定，丁丁支付了200万元补价。假假定交易中没没有涉及相关关税费。 2.非货币币性交易的判判断 该项资产交交换涉及收付付货币性资产产，即补价220万元。对对丙公司而言言，收到的补补价20万元元换出资产产账面价值1120万元=16.7%25%，因因此，该项交交换属于非货货币性资产交交换，丁公司司的情况也类类似。 3.计量模模式的判断 由于两项资资产的公允价价值不能可靠靠计量，因此此，对于该项项资产交换，换换入资产的成成本应当按照照换出资产的的账面价值确确定。 4.初始投投资成本确认认 长期股权投投资的初始成成本100万万元=换出

25、资资产账面价值值120万元元-收到的补补价20万元元 换出资产的的账面价值1120万元=换出资产账账面原价4550万元-已已计提折旧3330万元 5.投资方方丙公司的账账务处理 根据会计准准则规定，尽尽管丁公司支支付了20万万元补价，但但由于整个非非货币性资产产交换是以账账面价值为基基础计量的，支支付补价方和和收到补价方方均不确认损损益。对丙公公司而言，换换入资产是长长期股权投资资和银行存款款20万元，换换出资产是专专有设备的账账面价值减去去货币性补价价的差额，即即100（1120-200）万元；对对丁公司而言言，换出资产产是长期股权权投资和银行行存款20万万元，换入资资产专有设备备的成本等于

26、于换出资产的的账面价值，即即110（990+20）万万元。由此可可见，在以账账面价值计量量的情况下，发发生的补价是是用来调整换换入资产的成成本，不涉及及确认损益问问题。 借：固定资资产清理 11 200 000 累计折折旧 3 3300 0000 贷：固定资资产专有设备备 4 5000 0000 借：长期股股权投资 11 000 000 银行行存款 2000 0000 贷：固定资产清清理 1 2200 0000 6.税务处处理 根据国税函函20088828号号文件规定，本本案例非货币币资产交换，因因资产所有权权属已发生改改变而不属于于内部处置资资产，应按规规定视同销售售确定收入。按按换出资产账

27、账面价值1220万元和收收到补价200万元的合计计140万元元，确认视同同销售收入；按换出资产产的账面价值值120万元元，确认视同同销售成本。是是否做视同销销售的调整，还还应考虑企业业重组的有关关规定，现在在政策还不明明确。 1.2 营营业外收入的的填报审核 一、营业外外收入概说 营业外收入入是进行会计计核算的定义义，会计制度度中的收入只只包括主营业业务收入和其其他业务收入入，不包括营营业外收入，营营业外收入作作为一个单独独的概念。 税法不使用用营业外收入入的定义，税税法中的收入入涵概企业的的各种收入，包包括主营业务务收入、其他他业务收入、营营业外收入，投投资收益等。营营业外收入相相当于税法中

28、中的其他收入入及财产转让让收入中的固固定资产、无无形资产转让让收入。 （一）填报报要求 根据营业外外收入填报的的总要求，附附表一（1）第第17至266行“营业外外收入”：填填报在“营业业外收入”会会计科目核算算的与其生产产经营无直接接关系的各项项收入。并据据此填报主表表第11行。 （二）会计计数据审核 对于营业外外收入的审核核，重点是审审核企业营业业外收入的核核算范围是否否符合会计制制度或会计准准则的规定，对对未按会计核核算造成的应应计未计收入入，按要求在在附表三纳纳税调整项目目明细表进进行纳税调整整。 对于营业外外收入的审核核，难点是非非货币性资产产交易收益、债债务重组收益益，其他内容容是从

29、会计核核算资料直接接取数的。下下面就两个难难点做重点说说明。 二、非货币币性资产交易易收益 （一）填报报说明 附表一（11）第20行行“非货币性性资产交易收收益”：填报报纳税人在非非货币性资产产交易行为中中，执行企企业会计准则则第14号收入具有有商业实质且且换出资产为为固定资产、无无形资产的，其其换出资产公公允价值和换换出资产账面面价值的差额额计入营业外外收入的；执执行企业会会计制度和和小企业会会计制度实实现的与收到到补价相对应应的收益额，在在本行填列。 编者说明：非货币性资资产交易收益益，只有收到到补价方的企企业，才需要要填写本行。支支付补价方，不不需要填写。 执行会计制制度的纳税人人和执行

30、会计计准则的纳税税人，填报的的方法是一致致的。对非货货币资产交换换，会计准则则与会计制度度不同的，是是非货币资产产交换部分，对对于补价的会会计处理两者者是一致的。 （二）执行行会计制度纳纳税人会会计数据审核核 1.收到补补价方营业外外收入的计算算 企业发生非非货币性交易易时，收到补补价的，应按按以下公式计计算确定换入入资产的入账账价值和应确确认的损益： 换入资产入入账价值=换换出资产账面面价值（补补价换出资资产公允价值值）换出资资产账面价值值（补价换出资产公公允价值）应交的税金金及教育费附附加应支付付的相关税费费 应确认的损损益=补价1（换换出资产账面面价值+应交交的税金及教教育费附加）换出资

31、产公公允价值 2.收到补补价企业的会会计核算 按换出资产产的账面价值值加上应确认认的收益和应应支付的相关关税费，减去去补价后的余余额，借记“短短期投资”科科目，按换出出资产已计提提的跌价准备备，借记“存存货跌价准备备”科目，按按收到的补价价，借记“银银行存款”科科目按换资资产的账面余余额，贷记“库库存商品”等等科目。按换换出资产应支支付的相关税税费，贷记“银银行存款”、“应应交税金应交增值税税（销项税额额）”等科目目，按应确认认的收益，贷贷记“营业外外收入非非货币性交易易收益”科目目。 3.案例：以产成品、库库存商品换入入作为短期投投资 (1)交易易情况。 A公司以一一批产成品交交换B公司拥拥

32、有的作为短短期投资的DD公司股票。 A公司产成成品原值为770 0000元，账面价价值60 0000元。在在交换日的公公允价值为880 0000元，并已计计提存货跌价价准备10 000元。在在交易过程中中A公司发生生费用5 0000元，增增值税税率为为17%，计计税价格为公公允价值。 B公司短期期投资原值为为80 0000元，在交交换日公允价价值为70 000元，已已计提短期投投资跌价准备备5 0000元。B公司司另支付100 000元元给A公司。 （2）交易易判断。 计算补价换出资产公公允价值的比比例为10 000880 0000= 12.5%，小于于25%，该该项交易为非非货币性交易易。

33、增值税销项项税额= 880 000017%=13 6000(元) （3）计算算应确认的损损益。 在这个交易易过程中，AA公司是收到到补价的企业业，首先计算算应确认的损损益及换入短短期投资的入入账价值如下下： 应确认的补补价损益=（11换出资产产账面价值换出资产公公允价值）=(1600 00080 0000)100 000=2500(元) （4）计算算入账价值。 换入短期投投资的入账价价值=换出资资产的账面价价值-补价-应确认的补补价损益+应应支付的相关关税费 = 60 000110 00002 500013 60055 000=71 1000（元） （5）收到到补价方的会会计处理。 借：短期投

34、投资D公公司 71 100 银行存款款 5 0000 存货货跌价准备 10 0000 贷贷：库存商品品 70 0000 营业外收收入非货货币性交易收收益 2 5500 应交税金应交增值值税（销项税税额）13 600 （6）所得得税处理。 根据会计制制度，因A公公司和B公司司双方交换涉涉及补价，应应确认交易损损益。同时，根根据税法有关关规定，企业业的非货币性性交易必须在在有关交易发发生时，确认认非现金资产产交易的转让让所得或损失失。 视同销售售收入的确认认。A公司在在非货币性交交易过程中，按按换出资产公公允价值为880 0000元，减去收收到补价100 000元元后，以余额额70 0000元，确

35、认认视同销售收收入。 确认视同销销售收入额770 0000元，填入附附表一（1）第第14行“非非货币性交易易视同销售收收入”。 视同销售售成本的确认认。 按税收确认认的换出资产产账面价值770 0000元=会计上上账面价值660 0000+应转回的的以前年度计计提减值准备备10 0000元。 视同销售成成本应按税收收确认的换出出资产账面价价值确认计量量，金额为770 0000元。 税收确认视视同销售成本本额70 0000元，填填入附表一（22）第13行行“非货币性性交易视同销销售成本”。 营业外收收入的确认。税税法与会计确确认的方法一一致，不需要要进行纳税调调整。 确认营业外外收入2 5500

36、元，填填入附表一（11）第20行行“非货币性性资产交易收收益” （三）执行行会计准则纳纳税人会会计数据审核核 企业发生的的非货币性资资产交换，应应根据是否以以公允价值为为基础计量换换入资产的成成本和是否涉涉及补价分情情况处理。 以换出资产产账面价值为为基础计量换换入资产成本本的，会计准准则与会计制制度的处理方方法是一致的的，请参见上上述有关内容容。下面重点点介绍以公允允价值为基础础计量换入资资产成本的会会计处理。 1.不涉及及补价情况下下的会计处理理 非货币性资资产交换满足足准则规定的的条件的，以以换出资产公公允价值和应应支付的相关关税费作为换换入资产的成成本，换出资资产公允价值值与账面价值值

37、的差额计入入当期损益。 如果只有换换入资产的公公允价值能够够可靠计量，则则以换入资产产的公允价值值为基础计量量换入资产的的入账价值，以以换入资产公公允价值与换换出资产账面面价值的差额额计入当期损损益。 但应注意，不不同的非货币币性资产确认认的损益的会会计处理有所所不同，换出出资产公允价价值与其账面面价值的差额额，应当分情情况处理： 换出资产产为存货的，应应当视同销售售处理，根据据企业会计计准则第144号收入入按其公允允价值确认商商品销售收入入，同时结转转商品销售成成本。 换出资产产为固定资产产、无形资产产的，换入资资产公允价值值和换出资产产账面价值的的差额，计入入营业外收入入或营业外支支出。

38、换出资产产为长期股权权投资、可供供出售金融资资产的，换入入资产公允价价值和换出资资产账面价值值的差额，计计入投资收益益。 2.不涉及及补价情况下下的案例分析析 （1）交易易情况 甲公司以生生产的产品与与乙公司作为为固定资产的的货运汽车交交换。 甲公司产品品的售价为112万元，生生产成本为110万元，增增值税税率为为17%。 乙公司换出出的货运汽车车账面原值为为14万元，累累计折旧3万万元，账面价价值11万元元，公允价值值为12万元元。 乙公司换入入甲公司产品品的目的是用用于企业主要要产品的生产产。假定两公公司间不存在在关联方关系系。 （2）非货货币资产交换换的计量基础础选择 甲公司以其其生产的

39、产品品与乙公司生生产经营用的的货运汽车进进行交换，该该项交易中不不涉及货币性性资产，也不不涉及补价，属属于非货币性性资产交换。由由于该换入资资产能够为企企业带来未来来的经济利益益流入，具有有商业实质，同同时，换出与与换入资产的的公允价值均均可以可靠计计量。 因此，该项项非货币性资资产交换可以以按换出资产产公允价值为为基础计量换换入资产的成成本，即应当当按照换出资资产的公允价价值加上应支支付的相关税税费作为换入入资产的入账账价值。 （3）甲公公司的会计处处理和所得税税处理 数据计算算。 换入资产的的入账价值=换出资产公公允价值+相相关税费 =12(1+17%)=14.04(万元元) 会计处理理。

40、 借：固定资资产 1400 400 贷：主营业务收收入 1200 000 应交税费应交增值值税(销项税税额) 200 400 借：主营业业务成本 1100 0000 贷：库存商商品 1000 000 税务处理理 以公允价值值为基础计量量换入资产成成本的非货币币资产交换，会会计与税务处处理方法一致致，不存在视视同销售的纳纳税调整事项项。 （4）乙公公司的会计处处理和所得税税处理 将固定资资产净值转入入固定资产清清理： 借：固定资资产清理 1110 0000 累计折旧旧 30 0000贷贷：固定资产产 140 000 换入资产产的入账价值值=换出资产产公允价值+相关税费=12(万元元)。相关分分录

41、如下： 借：原材料料 120 000 贷：固固定资产清理理 120 000 结转公允允价值与账面面价值的差额额： 公允价值为为12万元，与与账面价值111万元的差差额1万元，应应确认营业外外收入。 借：固定资资产清理 110 0000贷：营业外收入入 10 0000 税务处理理。 以公允价值值为基础计量量换入资产成成本的非货币币资产交换，会会计与税务处处理方法一致致。 本案例满足足公允价值计计价模式条件件，不存在视视同销售的纳纳税调整事项项。3.不涉及及补价的已计计提减值准备备的非货币性性资产交换 （1）交易易情况。 甲公司以库库存商品换入入乙公司的材材料。换出的的库存商品的的账面价值为为10

42、0万元元，以前年度度已提存货跌跌价准备200万元，公允允价值1100万元。假设设甲、乙公司司均为增值税税一般纳税人人，增值税率率17%，该该交换具有商商业实质，公公允价值能可可靠计量。 （2）上述述交易满足公公允价值确认认条件，属于于具有商业实实质的非货币币性资产交换换。 （3）甲公公司会计处理理 借：原材料料 1 1000 0000 应交税费应交增值税税（进项税额额）（110017%） 187 0000 贷：主营营业务收入 1 1000 000 应交税费应交增值税税（销项税额额）（110017%） 187 0000 借：主营业业务成本 11 000 000 存货货跌价准备 200 0000

43、贷：库存存商品 1 200 0000 （4）甲公公司税务处理理 企业所得税税对于销售收收入、销售成成本和营业外外收入，确认认结果与会计计一致。 甲公司为转转让的产品，在在以前年度提提取了20万万元的存货跌跌价准备，在在计提年度汇汇算清缴时已已做纳税调增增处理，在本本年度汇算清清缴时应作纳纳税调减处理理。 提取的200万元的存货货跌价准备，填填入附表十资资产减值准备备项目调整明明细表存货货跌价准备的的本期转回额额对应栏次。 4.涉及补补价情况下的的会计处理 涉及补价的的非货币性资资产交换，主主要有两个问问题需要解决决： （1）涉及及补价的非货货币性资产交交换的判断标标准 非货币性性资产交换的的概

44、念。 非货币性资资产交换并不不意味着交易易不涉及任何何货币性资产产。如果该项项交换中涉及及少量的货币币性资产，则则该项交换仍仍属于非货币币性资产交换换。其中，涉涉及少量的货货币性资产通通常是看补价价占整个交易易金额的比例例。 非货币性性交易的判断断条件 准则应应用指南规规定，判断非非货币性交易易的参考比例例为25%，即即：从收取补补价方看，如如果收取的货货币性资产占占换出资产公公允价值的比比例低于或等等于25%；从支付补价价方看，如果果支付的货币币性资产占换换出资产的公公允价值与支支付补价之和和的比例低于于或等于255%，均确认认为非货币性性交易。 公允价值值确认 公允价值，指指在公平交易易中

45、，熟悉情情况的交易双双方，自愿进进行资产交换换或债务清偿偿的金额。确确定公允价值值可根据以下下依据： 如果该资产产存在活跃市市场，则该资资产的市价即即为公允价值值； 如果该资产产不存在活跃跃市场，但与与该资产类似似的资产存在在活跃市场，则则该资产的公公允价值比照照相关类似资资产的市价确确定； 如果该资产产及其类似资资产均不存在在活跃市场，则则该资产的公公允价值按照照使用该资产产所能产生的的未来现金流流量的现值评评估确定。 例：A公司司以一辆小汽汽车换取B公公司一辆中巴巴，A公司小小汽车的账面面价值为199万元，公允允价值为166万元，B公公司小型中巴巴的账面价值值为25万元元，公允价值值20万

46、元，AA公司支付了了4万元现金金。 从支付现金金的A公司看看，所支付的的4万元现金金占换出资产产小汽车的公公允价值与支支付补价之和和20万元（116+4）的的20%，小小于25%，确确认为非货币币性交易。 从收取现金金的B公司看看，所收取的的4万元现金金占换出资产产中巴的公允允价值20万万元的比例为为20%，小小于25%，故故确认为非货货币性交易。 货币性资资产与现金等等价物的区别别。 在理解以上上概念时，应应注意，货币币性资产与现现金等价物是是不同的概念念。货币性资资产以可确定定金额为其特特征，如现金金、应收账款款和应收票据据以及准备持持有至到期的的债券投资，可可收回的金额额是确定的。而而现

47、金等价物物，指企业持持有的期限短短、流动性强强、易于转换换为已知金额额现金、价值值变动风险很很小的投资，如如交易性的债债券、证券，因因其交易后能能收回的金额额不确定，故故不是货币性性资产。 （2）换入入资产入账价价值的确定及及损益的确认认和计量 在涉及补价价的情况下，换换入资产的入入账价值除考考虑公允价值值和应支付的的相关税费外外，还应考虑虑补价的影响响，应分收到到和支付补价价的情况分别别确定。 换入资产产成本的计算算方法 支付补价方方应当以换出出资产的公允允价值加上支支付的补价(或换入资产产的公允价值值)和应支付付的相关税费费，作为换入入资产的成本本； 收到补价的的一方应当以以换入资产的的公

48、允价值(或换出资产产的公允价值值减去补价)和应支付的的相关税费，作作为换入资产产的成本。 支付补价价方的换入资资产成本和损损益的计算公公式 换入资产的的成本=换出出资产公允价价值+补价+应支付的相相关税费 应确认的损损益=换出资资产公允价值值换出资产产账面价值 收到补价价方的换入资资产成本和损损益的计算公公式 换入资产入入账价值=换换出资产公允允价值+应支支付的相关税税费补价 应确认的收收益=换出资资产公允价值值一换出资产产账面价值 损益的定定义 无论是支付付补价还是收收到补价的企企业，其损益益实质上均为为换出资产公公允价值与换换出资产账面面价值之间的的差额。 换出资产产为存货的损损益会计处理

49、理 换出资产为为存货的，应应当作为销售售处理，按照照企业会计计准则第144号收入入以其公允允价值确认收收入，同时结结转相应的成成本。 换出资产产为固定资产产、无形资产产的损益会计计处理 换出资产为为固定资产、无无形资产的，换换出资产公允允价值和换出出资产账面价价值的差额，计计入营业外收收入或营业外外支出。 换出资产产为长期股权权投资的损益益会计处理 换出资产为为长期股权投投资的，换出出资产公允价价值和换出资资产账面价值值的差额，计计入投资收益益。 （3）涉及及补价情况下下的案例分析析 交易情况况 A公司以一一辆小汽车换换取B公司一一辆中巴车。 A公司小汽汽车的账面价价值为29万万元，公允价价值

50、为26万万元。 B公司中巴巴车的账面价价值为35万万元，公允价价值为30万万元。A公司司支付了4万万元现金。 交易分析析 从支付现金金的A公司看看，所支付的的4万元现金金占换出资产产小汽车的公公允价值与支支付补价之和和30(=226+4)万万元的13.33%，小小于25%，该该项交易属于于非货币性资资产交换。 从收到现金金的B公司看看，所收取的的4万元现金金占换出资产产中巴车的公公允价值300万元的比例例为13.333%，小于于25%，确确认为非货币币性交易。 A公司换换入资产成本本和营业外支支出计算换入资产成成本30万元元=换出资产产公允价值226万元+补补价4万元换出资产产小汽车的营营业支

51、出3万万元=小汽车车的账面价值值为29万元元-小汽车的的公允价值为为26万元 A公司会会计处理 借：固定资资产中巴巴车 3000 000 营业业外支出 330 0000 贷：固定资资产小汽汽车(换出资资产账面价值值) 2900 000 银行存款 40 0000 B公司换换入资产成本本和营业外支支出计算换入资产成成本26万元元=换出资产产公允价值330万元-收收到补价4万万元 换换出资产中巴巴车的营业支支出5万元=中巴车的账账面价值为335万元-中中巴车的公允允价值为300万元 B公司会会计处理 借：固定资资产小汽汽车 2600 000 银银行存款 440 0000 营业外支出出 50 0000

52、 贷：固定资资产中巴巴车(换出资资产账面价值值) 3500 000 所得税处处理 以公允价值值为基础计量量换入资产成成本的非货币币资产交换，会会计与税务处处理方法一致致。 由于固定资资产、无形资资产的非货性性资产交换和和债务重组，会会计上不作销销售处理，根根据企业所得得税的有关规规定，应做视视同销售的纳纳税调整。 本案例满足足公允价值计计价模式条件件，在企业所所得税方面，不不存在视同销销售的纳税调调整事项。三、债务务重组收益 债务重组利利得是企业在在债务重组过过程中，债务务人因为债权权人让步、改改变偿债条件件或偿债方式式而出现的重重组债务的账账面价值大于于实际支付的的现金、转让让的非现金资资产

53、公允价值值、转为股权权的公允价值值的差额。 （一）填报报要求 附表一（11）第23行行“债务重组组收益”：执执行企业会会计准则第112号债务务重组纳税税人，填报确确认的债务重重组利得。 （二）填报报数据来源 执行会计准准则纳税人填填报数据来源源“营业外收收入”科目二二级明细科目目。 执行会计制制度纳税人的的债务重组收收益，应在附附表三纳税税调整项目明明细表中进进行调整，填填报数据来源源“资本公积积”科目。 （三）执行行会计制度纳纳税人会会计数据审核核 执行会计制制度纳税人，根根据会计制度度规定，对于于债务重组收收益不在营业业外收入核算算，而是计入入资本公积。在在企业所得税税汇算清缴时时，应作为

54、收收入类纳税调调整增加项目目，不在本行行次填报，在在附表三纳纳税调整项目目明细表中中进行。 （四）执行行会计准则纳纳税人会会计数据审核核 1.债务重重组过程中债债务人的会计计处理 债务人应当当将重组债务务的账面价值值超过清偿债债务的现金、非非现金资产的的公允价值、所所转股份的公公允价值或者者重组后债务务账面价值之之间的差额，在在符合企业业会计准则第第22号金融工具确确认和计量所所规定的金融融负债终止确确认条件时，将将其终止确认认并计入营业业外收入(债债务重组利得得)。 非现金资产产公允价值与与账面价值的的差额，应当当分别按下列列情况进行处处理： (1)非现现金资产为存存货的，应当当作为销售处处

55、理，按照企企业会计准则则第14号收入的的规定，以其其公允价值确确认收入，同同时结转相应应的成本。 (2)非现现金资产为固固定资产、无无形资产的，其其公允价值和和账面价值的的差额，计入入营业外收入入或营业外支支出。 (3)非现现金资产为长长期股权投资资的，其公允允价值和账面面价值的差额额，计入投资资损益。 2.以现金金资产偿还债债务（未计提提坏账准备） （1）交易易情况。 2006年年2月10日日，A公司销销售一批材料料给B公司，不不含税价格为为100 0000元，增增值税税率为为17%。当当年3月200日，B公司司财务发生困困难，无法按按合同规定偿偿还债务，经经双方协议，AA公司同意减减免B公

56、司220 0000元债务，余余额用现金立立即偿清。AA公司未对债债权计提坏账账准备。 （2）债债务人 (BB公司)的计计算 债务重组日日，重组债务务的账面价值值与应支付的的现金之间的的差额=1117 000097 0000=200 000(元)。 （3）债务务人 (B公公司)的会计计处理 借：应付账账款 1177 000贷：银银行存款 997 0000 营业外收收入债务务重组利得 20 0000 （4）债务务人 (B公公司)的所得得税处理 企业所得税税对债务人的的债务重组利利得处理方法法，与新会计计准则处理方方法相同，不不需要进行纳纳税调整。根根据会计资料料，填报附表表一（1）第第23行“债债

57、务重组收益益”。 3.以非现现金资产偿还还债务（已计计提减值准备备） （1）交易易情况： A企业为一一工业制造业业企业，200X7年2月月因销售一批批机床给B公公司B公司未未及时付款形形成应收账款款2 3400 000元元。20X77年9月，BB公司发生财财务困难，经经协商，A企企业同意B公公司用产品偿偿还欠款。换换出产品公允允价值(售价价总额)为11 800 000元，增增值税税率为为17%，产产品成本1 700 0000元。BB公司为转让让的产品，在在206年年提取了2 000元的的存货跌价准准备。（2）债务务人B公司的的重组收益计计算 债务人B公公司在债务重重组日，重组组债务的账面面金额

58、为2 340 0000元，减减去转让产品品的公允价值值和增值税后后的债务重组组收益为：重重组收益2334 0000=重组债务务的账面金额额为2 3440 0000元换出产产品公允价值值(售价总额额)为1 8800 0000元销售售税额1 8800 00000.117；产品公公允价值1 800 0000元与其其账面价值11 698 000元之之间的差额1102 0000元作为资资产转让收益益。 （3）债务务人B公司的的账务处理 借：应付账账款 2 3340 0000 贷：主营业业务收入 11 800 000 营营业外收入债务重组组收益 2334 0000应交税金应交增值值税(销项税税额) 300

59、6 0000 借：主营业业务成本 11 698 000 存货货跌价准备 2 0000 贷贷：库存商品品 1 7000 0000 （4）债务务人B公司的的税务处理 对于存货用用于抵债的交交易，会计准准则与企业所所得税法，对对销售收入、销销售成本和利利得的确认方方法是一致的的；所不同的的是，抵债存存货在以前年年度已计提跌跌价准备的情情况下，会计计要求将以前前年度已计提提的存货跌价价准备，作为为存库商品或或产成品的备备抵项目，冲冲减以前年度度已计提的“存存货跌价准备备”。 B公司为转转让的产品，在在206年年提取了2 000元的的存货跌价准准备，在汇算算清缴已作纳纳税调增处理理；在207年度汇算算清

60、缴时应作作纳税调减处处理。根据据会计资料确确认的债务重重组收益2334 0000元，填报附附表一（1）第第23行“债债务重组收益益”。4.将债务务转为资本 （1）交易易情况 2005年年2 月 110日，A公公司销售一批批材料给B公公司(股份有有限公司)，同同时收到B公公司签发并承承兑的一张票票据，面值1100 0000元，年利利率7%、66个月期、到到期还本付息息。8月100日，B公司司与A公司协协商，以其普普通股抵偿该该票据。B公公司用于抵债债的普通股为为10 0000股，股票票市价为每股股9.6元。假假定印花税税税率为0.55%，不考虑虑其他税费。 （2）债务务人B公司的的重组收益计计算