国际会计准则现状及其与CAS的差异

1、国际会计准则：现状及其与CAS的差异()1国际会计准则理事会框架 根据国际会计准则委员会基金会章程(2000年5月24目通过)，国际会计准则委员会由受托人和理事会以及受托人或理事会根据上述章程的条款可能任命的其他管理机构负责进行管理。设在伦敦的国际会计准则理事会(IASB)自则2001年开始运作。理事会承诺本着公众利益，制定一套要求通用财务报表中的信息透明和可比的高质量的全球会计准则。为实现这一目标，理事会与国家会计准则制定机构合作，以实现世界会计准则的趋同。 2022/9/1922022/9/1931国际会计准则委员会基金会 根椐国际会计准则委员会基金会(IASC Foundation)章程

2、，国际会计准则理事会（IASB）成员由国际会计准则委员会基金会管理委员会（受托人，Trustees）任命。基金会管理委员会还任命准则咨询委员会和常设解释委员会，并监督国际会计准则理事会的有效性，为国际会计准则理事会筹集资金，批准国际会计准则理事会预算，负责章程修改。 2022/9/1942国际会计准则理事会 国际会计准则理事会(IASB)由14人组成(12人为全职成员，2人为兼职成员)，对制定会计准则负完全责任。理事会成员的首要条件是技术专长，并由受托人作出最佳判断以确保理事会不被任何特定的团体或地区利益左右。公布准则、征求意见稿或国际财务报告解释委员会解释公告，要求理事会14位成员中的8位通

3、过。 2022/9/1953国际财务报告常设解释委员会 国际财务报告常设解释委员会(IFRIC)的职能：(1)解释国际财务报告准则的应用，对国际财务报告准则没有特别规范的财务报告问题，根据国际会计准则理事会框架，及时提供指南，并根据理事会的要求承担其他任务；(2)公布解释公告征求意见稿并公开征求意见，考虑解释公告终稿前合理期间内的反馈意见；(3)向理事会报告并获得理事会对解释公告终稿的批准。2022/9/1964国际财务报告准则咨询委员会 国际财务报告准则咨询委员会(SAC)为具有不同地区和职业背景的，关心国际财务报告的组织和个人向国际会计准则理事会，有时是向管理委员会提供建议提供了正式的渠道

4、。咨询委员会的目标是：(1)就国际会计准则理事会工作的优先项目向国际会计准则理事会提供建议；(2)向国际会计准则理事会通告建议的准则对财务报表使用者和编制者的影响；(3)向国际会计准则理事会和受托人提供其他建议。 2022/9/1972022/9/1982022/9/1992022/9/1910根据Deloitte Touche Tohmatsu、Ernst&Young、Pricewaterhouse Coopers、KPMG等会计公司每年一度的、对国际财务报告准则(之前是国际会计准则)在全国范围内的趋同进行的调查结果GAAP Convergence 的结果显示对国际财务报告准则的遵循存在如下

5、情况：(1)政府或其它管制机构要求本国的上市公司必须在2005年之前遵循国际财务报告准则(IFRS)的国家包括：欧盟国家：奥地利、芬兰、希腊、卢森堡、西班牙、比利时、法国、爱尔兰、荷兰、瑞典、丹麦、德国、意大利、葡萄牙、英国欧盟候选国(成员国的上市公司必须采纳IFRS)：保加利亚、拉托维亚、波兰、斯洛伐克、斯洛文尼亚、匈牙利、捷克、罗马尼亚等；其它国家或地区：挪威、俄罗斯、台湾、新加坡、秘鲁、突尼斯等；2022/9/1911(2)准则制定机构已经正式计划与国际财务报告准则趋同的：澳大利亚、印度、新西兰、南非、香港、马来西亚、菲律宾、美国等；(3)其它趋同情况：阿根廷、智利、印度尼西亚、墨西哥、

6、瑞士、巴西、中国、伊朗、巴基斯坦、泰国、加拿大、埃及、以色列、韩国、委内瑞拉 2022/9/1912国际会计准则之概念框架1财务报表的目标 财务报表的目标是提供在经济决策中有助于一系列使用者的关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息。财务报表还反映企业管理层对其受托的资源的经管成果或受托责任。 2022/9/19132基本假设 国际会计准则委员会的财务报表编报框架采纳的基本假设是“权责发生制”和“持续经营”。3财务报表的质量特征 财务报表的质量特征指使财务报表提供的信息对使用者有用的性质。 财务报表主要质量特征是可理解性、相关性、可靠性和可比性。 2022/9/1914 4财务报表的要素

7、 资产是指由于过去事项而由企业控制的、预期会导致未来经济利益流入企业的资源。 负债是指企业由于过去事项而承担的现时义务，该义务的履行预期会导致含有经济利益的资源流出企业。 权益是指企业资产扣除企业全部负债以后的余剩利益。 收益包括收入和利得。收入包括销售收入、服务费、利息、股利、特许使用费和租金等。利得包括符合收益定义的其他项目。 费用的定义既包括那些在企业正常活动中发生的费用，也包括损失。 2022/9/19155财务报表要素的确认 确认符合要素定义的标准：(1)与该项目有关的未来经济利益将很可能流入或流出企业；(2)对该项目的成本或价值能够可靠地加以计量。 6财务报表要素的计量 历史成本。

8、 现行成本。 可变现价值(结算价值) 现值。 2022/9/1916 7 资本和资本保全概念 资本概念包括财务资本概念和实体资本概念。大多数企业在编制财务报表时采用资本的财务概念。财务资本概念，资本视同投入的货币或投入的购买力，是企业净资产或权益的同义语，表达企业名义上的投入资本或投入资本的购买力。 实体资本概念，资本视同营运能力，被看做是以每日产出等为基础的企业的生产能力，表达企业的营运能力。 2022/9/1917我国的会计规范我国会计规范的变迁：准则和制度交互演进A苏联模式B行业会计制度C1.1992外商投资企业会计制度(已废止)，2002.1.1执行企业会计制度C2.1992年颁布，1

9、993年实施“基本会计准则”D1.1997年开始制定具体会计准则D2.股份有限公司会计制度1998年1月1 日起在经批准设立的股份有限公司施行，已废止。E1.国家统一的企业会计制度 2001年1月1日上市公司实行E2.在4年左右的时间内，几乎未颁布任何具体的会计准则2022/9/19182022/9/19192022/9/19202022/9/19212022/9/19222022/9/1923对外报告规范的形式 1概括来讲，会计准则侧重于对具体经济业务的确认和计量。一般来讲，会计准则可以分为通用的业务准则（如应收帐款、存货、固定资产、收入、所有者权益、借款费用等）、特殊业务准则（如外币业务、

10、期货、租赁、企业合并等）、特别行业准则（如银行业会计准则、保险业会计准则、石油天然气行业会计准则等）、报表准则（如资产负债表、利润表、现金流量表等）。会计准则的这个特点有利于其分步骤的制定和根据环境变化进行及时的修订。 2022/9/1924对外报告规范的形式(续) 2而会计制度则具有“大而全”的特点，其既涉及会计上一些基本的原则，又涉及资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等会计要素的具体会计处理问题；既包括对企业一些特殊业务如外币业务、非货币性交易的会计处理的规定，还涉及或有事项、关联方交易等问题；当然也包括对财务报表编制和相关会计调整的有关问题。2022/9/1925对外报告规范的形式

11、(续) 当然，由于会计制度侧重于会计记录和财务报表的编制，所以作为会计制度的有机部分，往往要给出示范性的会计科目和使用说明、会计报表的格式及编制说明，甚至作为附录给出企业主要会计事项的分录举例。会计制度的这种基本特点决定了其不容易根据客观经济环境的变化进行及时的修订，而往往只能够以补充规定的形式对已经存在会计制度的局部规定进行修正。2022/9/1926会计准则与会计制度关系准则侧重于确认与计量，而制度侧重于记录与报告；准则是主体，制度是补充，相当于准则的详细操作指南；如何协调法律制度间的相应关系如会计法中只提“制度”而不提“准则”？2022/9/1927财务报表的组成一套完整的财务报表包括下

12、列组成部分：资产负债表；收益表；权益变动表；现金流量表；会计政策和说明性注释。鼓励企业在财务报表之外披露管理层提供的财务评述、环境报告和增值表等附表。IAS No1：财务报表的列报(1997年修订)2022/9/19282022/9/19292022/9/19302022/9/19312022/9/19322022/9/1933IAS No2：存货存 货，指下列资产之一：（1）在正常经营过程中持有以备出售的；（2）为出售而仍处在生产过程中的；或者（3）在生产或提供劳务过程中将消耗的材料或物料。可变现净值，指在正常经营过程中，以估计售价减去估计完工成本及销售所必需的估计费用后的价值。公允价值，指

13、在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。2022/9/19342022/9/19352022/9/1936存货期末计价：成本与可变现净值孰低 成本可变现净值，未跌价，期末按照成本计价，存货跌价准备期末余额为0，原来计提的跌价准备全额冲销； 成本可变现净值，已跌价，期末按照可变现净值计价，(成本可变现净值)的差额为存货跌价准备的期末余额， (成本可变现净值)跌价准备的期初余额的差额为应该计提的跌价准备2022/9/1937 将存货减记至可变现净值，通常是逐项进行的。但是，在某些情况下，将类似或相关的项目合并处理可能是恰当的。例如，与具有类似目的或最终用途并在同一地区生

14、产和销售的同一产品系列相关、且实际上难以将其与该产品系列的其他项目区别开来进行估价的存货项目，就可能需要合并处理。 2022/9/1938 对可变现净值的估计也应考虑持有存货的目的。例如，为满足确定的销售或劳务合同而持有的存货，其可变现净值应以合同价为基础计算。如果持有存货的数量大于销售合同订购量，超出部分的存货可变现净值，应以一般销售价格为基础计算。 2022/9/1939IAS 16：不动产、厂场和设备(固定资产)在同时满足以下两个条件时，不动产、厂场和设备项目的成本应予以确认：(1)与该项资产相关的未来经济利益很可能流入主体；(2)该资产的成本能够可靠地计量。2022/9/1940202

15、2/9/19412022/9/19422022/9/1943一个现象的思考众所周知，固定资产的加速折旧可以获得“纳税金额因时间递延的货币时间价值”，然而我国上市公司却极少采纳加速折旧法，原因何在？2022/9/19442022/9/19452022/9/1946如何进行减值准备的计提 确定固定资产持续使用中的未来现金流量是一个难题，因为除非和其他资产结合，否则大部分固定资产不能单独产生未来现金流量。国际会计准则对此的解决办法是：（1）如果没有理由相信，固定资产持续使用的未来经济利益远远超过其销售净价，则资产的销售净价可视为其可收回金额；2022/9/1947（2）如果固定资产持续使用的未来经济

16、利益确实远远超过其销售净价，则应确定和固定资产有关的现金产出单元（所谓现金产出单元，是指从持续使用中产生的现金流入基本上独立于其他资产或资产组合所产生的现金流入的资产组合，并且能认定该资产组合是最小的资产组合），由于现金产出单元未来现金流量可知，因此可以确定现金产出单元是否发生减值，如果现金产出单元没有发生减值，则现金产出单元中的固定资产不应确认减值损失； 如果现金产出单元发生了减值，则应首先用减值损失冲减现金产出单元中的商誉资产（假定现金产出单元中存在商誉资产），如果商誉资产全部冲销以后，减值损失还有剩余，则应按现金产出单元中各项资产账面价值占不包括商誉资产在内的现金产出单元账面价值（即与该

17、现金产出单元有关的资产组合账面价值）的比例对减值损失进行分配，因此，固定资产应分配的减值损失的大小主要取决于该固定资产账面价值在现金产出单元中所占的比例。2022/9/1948重估价模式31继初始确认为资产后，如果不动产、厂场和设备项目的公允价值能够可靠确定，则应以重估价金额计量，即该资产在重估日的公允价值减去随后发生的累计折旧和累计减值损失后的余额。重估价应当经常进行，以使其账面金额不致于与资产负债表日以公允价值确定的该项资产的价值相差太大。32土地和建筑物的公允价值通常是根据市场提供的证据由合格的专业评估人员通过评估确定。厂场和设备项目的公允价值通常是通过评估确定的市场价值。 2022/9

18、/194933如果由于不动产、厂场和设备项目的专门性质，并且这些项目除作为连续业务的组成部分外，绝少出售，从而缺少以市场为基础确定的公允价值时，主体可能需要采用收益法或折旧后重置成本法估计公允价值。34重估价频率根据被重估不动产、厂场和设备项目公允价值的波动情况而定。当重估价资产的公允价值与其账面金额相差太大时，进一步的重估是必要的。有些不动产、厂场和设备项目可能历经公允价值的重大而无规则的波动，因而需要每年进行重估。对于那些公允价值波动不大的不动产、厂场和设备项目，频繁的重估价是没有必要的。相反，每三年或五年进行一次重估价就足够了。 2022/9/195039重估价引起资产账面金额的增加应直

19、接贷记股东权益中的“重估价盈余”项目。但是，就同一资产而言，以前确认为费用的重估价减值在转回范围内应确认为收益。40重估价引起资产账面金额的减少应确认为费用，但是，就同一资产而言，在现存“重估价盈余”项目的贷方余额范围内账面金额的减少应直接借记“重估价盈余”项目。2022/9/1951IAS17：租赁租赁，指在一个议定的期间内，出租人将某项资产的使用权让与承租人，以换取一项或一系列支付的协议。融资租赁，指实质上转移了与一项资产所有权有关的几乎全部风险和报酬的一种租赁。所有权最终可能转移，也可能不转移。经营租赁，指融资租赁以外的租赁。不可撤销租赁，指只在以下任何一种情况下才可撤销的租赁：（l）发

20、生某些很少会出现的或有事项；（2）经出租人同意；（3）承租人与原出租人就同样或类似资产签订了新的租赁合同；（4）承租人支付一笔额外款项，以致于在租赁开始时，可以合理肯定租赁会继续下去。2022/9/19522022/9/19532022/9/1954租赁分类经营租赁融资租赁两者的区别与判断为什么大部分企业不愿意确认融资租赁，而只将其在表外进行披露呢？2022/9/19552022/9/19562022/9/1957IAS18：收入(一)基本标准 “收入是指一个主体因交付或生产商品，提供劳务或从事构成其持续的（ongoing）主要（major）或中心（central）经营活动的其他业务而形成的（

21、资产）流入、或其他资产价值的增加、或负债清偿（或兼而有之）。”2022/9/19582022/9/1959 1企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 商品所有权上的风险，主要指商品所有者承担该商品价值发生损失的可能性。比如，商品的价值发生减值、商品发生毁损的可能性，就是商品所有权上的风险。商品所有权上的报酬，主要指商品所有者预期可获得的商品中包含的未来经济利益。商品所有权上的报酬，表现为商品价值的增加以及商品的使用所形成的经济利益等。“主要风险和报酬”是相对于“次要风险和报酬”而言的。在实务中，判断商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移，需要关注每项交易的实质而不只是形式。 (1)商

22、品所有权上的主要风险和报酬已转移 “主要风险和报酬已转移”指主要风险和主要报酬均已转移。只是主要风险转移或只是主要报酬转移均不能认为“主要风险和报酬已转移”。 2022/9/1960 (2)商品所有权上的主要风险和报酬没有转移 “主要风险和报酬没有转移”指主要风险和主要报酬均未转移、或只转移了主要风险或主要报酬。 情况一：主要风险和报酬均未转移 某出版商通过委托代销的方式将其出版的图书分送到各地书店。在代销交易中，书店可以收取按售出书款总金额一定比例的费用，但不承担包销的责任。在此例中，书店作为受托方并不承担任何风险，所售图书所有权上的主要风险和报酬仍留在出版商。 2022/9/1961情况二

23、：主要风险未转移但主要报酬已转移 甲筑路公司为取得一项特定路段建造的政府合同，从乙制造企业购买若干台重型推土机。购销合同订明，如果甲筑路公司最后未取得道路建造的政府合同，可以将推土机退回。在这种情况下，甲筑路公司拥有退货权，获得了推土机所有权上的主要报酬。但是，由于甲筑路公司能否取得筑路合同，在销售交易发生时不能确定，因而乙制造企业保留有推土机所有权上的主要风险。情况三：主要风险已转移但主要报酬未转移 这种情况发生在销售回购交易中。比如，甲公司将一批存货以市场价卖给乙公司。双方达成如下协议：三个月后甲公司有权用与最初售价相同的价格，并外加比同期银行存款利率计算的利息稍高的利息买回这批存货。如果

24、可以合理预期该批存货的市价会上涨，幅度超过甲公司为买回原存货应支付的利息，那么甲公司很可能会在三个月后从乙公司买回原售出的存货。在这个例子中，甲公司保留有存货所有权上的主要报酬。 2022/9/19622企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制 对售出商品实施继续管理，既可能源于仍拥有商品的所有权，也可能与商品的所有权没有关系。如果商品售出后，企业仍保留有与该商品的所有权相联系的继续管理权，则说明此项销售商品交易没有完成，销售不成立，不能确认收入。同样地，如果商品售出后，企业仍对售出的商品可以实施控制，则也说明此项销售没有完成，不能确认收入。 以下是企业保留对

25、售出商品的继续管理权但该管理权通常不与其所有权有关的例子，以及企业不再对售出的商品实施控制的例子。 2022/9/1963例：甲房地产开发商将一片住宅小区销售给某客户，并受客户委托代售小区商品房和管理小区物业。在这个例子中，甲开发商虽然仍对小区继续管理，但这种管理与小区的所有权无关。因为小区的所有权属于客户，与小区所有权有关的主要风险和报酬已从甲开发商转移给了客户。2022/9/19643与交易相关的经济利益很可能流入企业 与销售商品交易有关的经济利益，主要包括因销售商品而直接或间接获取的现金或现金等价物。企业在销售商品交易中，直接收到的不一定都是现金或现金等价物，还有可能是非现金资产，有时还

26、可能发生直接以商品抵债的情形。但不管收到的是非现金资产，还是直接就是以商品抵债，最终都能体现为现金或现金等价物流入企业。准则要求与交易有关的经济利益很可能流入企业，实际上是要求企业在消除了收取货款的不确定性之后才能考虑确认收入。 通常情况下，“很可能”是指发生的概率超过50的可能性。 2022/9/19654相关的收入和成本能够可靠地计量 收入不能可靠地计量，便不可能对其确认。由于收入与为赚取该收入而发生的费用必须配比，因而要求收入能够可靠地计量的同时，也就要求相关的成本也能够可靠地计量。否则，即使收入确认的其他条件均符合，也不能确认收入。要注意的是，收入能够可靠地计量并不意味着收入必须等收到

27、后才算能够可靠地计量。 2022/9/1966售后回购（Sales with Buyback Agreements） 售后回购是指销售方售出商品后又将其买回的交易创新。售后回购一般有三种情况：（1）销售方在销售商品后的一定时间内必须回购；（2）销售方有回购选择权；（3）购买方有要求销售方回购的选择权。售后回购交易比较复杂，但是就其实质而言，不外乎是真正的销售交易和融资交易。售后回购是否确认收入，应视商品所有权上的主要风险和报酬是否转移以及销售方是否放弃对商品的控制而定。企业应根据不同的回购协议分析特定的售后回购交易的实质，而不能仅仅关注交易的形式。以下就几种常见的售后回购交易进行分析。 202

28、2/9/1967A销售方承诺回购 在这种交易中可能出现两种情况：一是，回购价以回购当日的市场价格为基础确定。这时，该商品因增值而获得的收益归购买方所有，因贬值而遭受的损失业由购买方承担，销售不再保留该商品所有权上的风险和报酬，但仍对售出的商品实施控制，因此销售方不能将其作为一项销售处理，而只能作为一项融资交易处理。第二种情况是，回购价在销售商品时就以在销售合同中确定下来，这表明，销售方保留了商品所有权上的主要报酬和风险而且销售方仍然对销售出的商品实施控制，因此这项交易也不是真正意义上的销售，仍然应当视为一项融资交易处理。在会计处理上，销售方在销售商品，收到货款时，确认一项银行存款，同时确认一项

29、负债，所售商品仍然在账上保留，不能銷账。 2022/9/19682销售方有回购选择权 在这种交易形式下，销售方出售商品后，有权在一定的时间内将其回购。回购价格可能是固定的，也可能采用其他方式确定。 当回购价格固定时，如果商品价格持续上涨，并超过回购价格，销售方就会选择回购该商品；相反，如果商品价格持续下跌，并跌破回购价格，销售方则会放弃回购该商品。也就是说，销售方保留了该商品所有权上的报酬，而将该商品所有权上的风险转移给了购买方。除非有十分明显的证据表明销售方不可能回购该商品，才可认为销售方已经将该商品所有权上的主要风险和报酬都转移给了购买方，从而可以将该交易视为销售，否则，应当将这项交易作为

30、融资交易处理。 2022/9/19693购买方有要求销售方回购的选择权 在这种交易形式下，购买方购买商品后，有权在一定的时间内要求销售方将该商品回购。回购价格可能是固定的，也可能采用其他方式确定。 当回购价格固定时，如果商品价格持续上涨，并超过回购价格，购买方就会选择持有该商品；相反，如果商品价格持续下跌，并跌破回购价格，购买方则会行使选择权，要求销售方回购该商品。也就是说，销售方只是将该商品所有权上的主要报酬转移给了购买方，而保留了该商品所有权上的主要风险。除非有十分明显的证据表明购买方不可能行使选择权，才可认为销售方已经将该商品所有权上的主要风险和报酬都转移给了购买方，从而可以将该交易视为

31、销售，否则，应当将这项交易作为融资交易处理。2022/9/1970IASNo23:借款费用借款费用：费用化还是资本化？基准处理方法：费用化；备选处理方法：资本化(符合特定的条件)2022/9/19712022/9/19722022/9/19732022/9/1974国际会计准则之投资会计IAS27合并财务报表及对子公司投资会计IAS28对联营企业投资会计IAS31合营中权益的财务报告IAS24关联方披露2022/9/19752022/9/19762022/9/19772022/9/19782022/9/19792022/9/19802022/9/1981控制衍生的一个问题什么样的公司容易成为大

32、股东的提款机？ 是向会计学领域内复杂的科层控股权？还是现金流量控制？2022/9/1982A控制权（control rights） 控制权（投票权）指的是最终控制人参与企业经营、财务等决策的权力，通常以重大决策中的投票权来实现，采用控制链上数额最小的持股比例计量。控制权比例用以度量最终控制人侵害中小投资者的激励。B现金流量权（cash flow rights） 现金流量权（所有权）指的是最终控制人参与企业现金流分配的权力，是所有权的直接体现，采用控制链上各个控制环节的持股比例的乘积计量。现金流量权比例用以度量抑制最终控制人侵害激励的可能性。 随着上市公司最终控制人持有的控制权比例越高，最终控制

33、人侵害中小投资者的可能性也越大，上市公司对外披露的财务报告的可靠性也随之降低；现金流量权的存在是对最终控制人侵害行为的一种限制，但是在两权差异性较大的情况下，市场对财务报告的置信度也不会高。研究以会计盈余的信息含量作为度量财务报告质量的标准，检验上市公司股权结构对盈余价值相关性的影响。 2022/9/19831随着上市公司最终控制人控制权比例不断上升，会计盈余的信息含量不断降低，也即控制权比例和会计盈余信息含量负相关。 2随着上市公司最终控制人持有的现金流量权和控制权的差异性不断增大，会计盈余的信息含量不断降低，即两权分离程度和会计盈余的信息含量负相关。2022/9/19842022/9/19

34、852022/9/19862022/9/19872022/9/19882022/9/19892022/9/1990IAS14：分部报告国际会计准则委员会认为，制定分部报告会计准则的目的，是为了帮助财务报表使用者：（1）更好地理解企业以往的业绩；（2）更好地评估企业的风险和回报；（3）从整体上对企业作出更有根据的判断。2022/9/1991“风险报酬”分部界定模式(risks and rewards approach)“风险报酬”分部界定模式认为，分部的划分，应该以风险和报酬为标准。风险和报酬不同的业务或地区，不能将其归类为同一分部。同一分部的风险和报酬应该是相近的，不应存在重大的不同风险。不同分部的风险和报酬应该是不同的。因此，在这种模式下，风险和报酬的差异性成为划分分部的基础。对大多数企业，风险和报酬的差异决定了企业如何组织和管理。因此，企业的组织和管理机构及其内部财务报告制度，提供了风险和报酬差异的证据。在这种情况下，企业内部报告中的分部与分部报告中要求的分部的界定是一致的。但是