高等学校财务会计制度发展历程

1、高等学校财务会计制度讲座一、高等学校财务会计制度发展历史沿革高等学校会计制度的变迁是伴随着预算管理体制及预算会计改革而进行的。我国的预算会计包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计。高校作为事业单位，其会计制度多年来是事业单位会计制度的组成部分。具体发展历程如下：（一）高校会计制度形成之初，执行事业单位会计制度（1949 年1988 年）建国之初，我国并没有具体的预算会计制度，更不用说事业单位会计或高校会计制度了。1950 年 10 月 27 日，财政部召开会议，首次提出了“财政总预算会计”和“单位预算会计”，高等学校作为事业单位执行“单位预算会计”。在单位预算会计制度中，规定了收付实现

2、制为会计核算基础、借贷记账法为记账方法，并同时界定了会计要素、会计报表种类及报送要求。后 来的 1954 年、 1958 年、 1965 年、1982 年，财政部对行政事业单位会计制度进行了不断修订，最重要的变化是改“借贷记账法”为“资金收付记账法”， 其它并无实质性变动。（二） 改革后初步探索阶段，执行独立的高等学校会计制度（ 1989年 1997 年）上世纪 80 年代初， 随着改革开放的深入和国民经济的持续发展，预算会计随之调整。1988 年召开的全国预算会计会议，明确确立了政府及非营利组织会计的地位、任务和作用。随后，财政部修订了实施已久的行政事业单位会计制度。1988 年 12 月，

3、当时的国家教委和财政部联合颁布高等学校会计制度， 并于 1989 年 1 月 1 日施行。这是我们国家第一部独立的高校会计制度，其中规定：高等学校会计核算，一般实行“收付实现制”。 对外服务和科研项目的核算，经主管部门批准，也可采用“权责发生制”；高等学校原则上采用资金收付记账法；高等学校的会计报表，可分月报、季报、 年报三种，年度决算报表包括资金平衡表、拨入经费增减表、经费支出表等十张报表。（三）渐进式积累阶段，执行修订的高等学校会计制度（试行）（ 1998 年至今）上世纪 90 年代， 财政部正式启动预算会计改革。1997 年， 事业单位会计准则、 财政总预算会计制度、 事业单位会计制度和

4、 行政单位会计制度相继颁布。在这指导性的一则三制的基础上，行政事业单位的具体行业会计制度不断出台，其中包括1998 年 1 月1 日实施的高等学校会计制度（试行）（简称现制度）。其主要突破包括：高校作为独立的会计主体，预算内外资金统一核算，一视同仁；改“资金收付记账法”为国际通行的“借贷记账法”；会计核算由收付实现制改为事业收支采用收入实现制、经营收支采用权责 发生制；将资金来源、资金运用、资金结存的三类会计科目改为资产、负债、净资产、收入、支出五类会计科目；建立“资产 - 负债 =净资产”的新会计平衡公式；简化会计报表，建立包括资产负债表、 收入支出表等在内的会计报表体系。（四）逐渐成型阶段

5、：最新高等学校财务会计制度随着我国高等教育体制和公共财政体制改革的加深，高校的办学体制、经费来源、大规模基建投资、后勤社会化、校办产业管理等内外部环境都发生了深刻的变化，对高校经济运行和管理都提出了新的要求，现行高等学校会计制度（试行）已经明显不能满足发展的需要。财政部于2009 年发布高校会计制度（征求意见稿），并于 2010年吸收各方意见后又发布高校会计制度（征求意见稿）的修改稿；会计制度是会计人员进行会计核算工作所应遵循的规则、方法、程序的总称，而会计核算必须以规范的财务行为为前提；财务管理制度注重如何规范财务行为，于是，2012年 12月 19日，财政部、教育部以财教2012 488号

6、印发高等学校财务制度。该制度分总则、财务管理体制、预算管理、收入管理、支出管理、结转和结余管理、专用基金管理、资产管理、负债管理、成本费用管理、财务清算、财务报告和财务分析、财务监督、附则14章 76条，自2013年 1月 1 日起施行。财政部、 原国家教育委员会1997年 6月 23日颁布的高等学校财务制度予以废止。高等学校会计制度（征求意见稿第二版）（ 2010年）高等学校财务制度（ 2012年 12月 19日颁发，2013年元月 1日开始执行）二、为什么要修订制度（必要性）自 1998年执行高等学校会计制度试行以来，高等学校的办学体制和筹资方式出现了许多新情况新问题，在当时具有积极意义的

7、 试行制度已逐步显现出局限性，迫切要求加以变革。（一）高校财务会计核算环境呈现新变化1公共财政体制的改革大家知道，这些年我国公共财政管理制度进行了一系列重大变革，包括部门预算改革、国库集中收付制度改革、政府集中采购改革和收支两条线改革等。部门预算改革。要求“一个部门一本预算”，即高校整体预算也应包括在会计上独立核算的基本建设项目收支预算和后勤预算；国库集中收付制度改革。要求“一个基层预算单位开设一个零余额账户”，高校必须设置相应的会计科目以反映零余额账户的信息；政府集中采购改革。政府采购制度下相应采购款不是拨给高等学校，而是按照预算和采购活动情况直接拨付给供应商，相应业务的会计核算也应随之变化

8、；收支两条线改革。规定高等学校的预算外收入要上缴财政专户，实际上已经改变了试行制度中对预算外资金的处理规定。2高等教育体制改革20 世纪 90 年代，我国高等教育管理体制改革取得了突破性的进展，高校办学体制由政府完全控制向高校自主管理倾斜。中国教育改革和发展纲要和高等教育法明确了高等学校具有独立的法人资格和自主办学的权力；财政部门对高校办学的干预和直接投入越来越少， 为适应市场经济发展规律和优胜劣汰的自然法则，如何提高经济效益，壮大自身实力，确保在激烈的高校竞争中立于不败之地，是高校不得不面对的首要问题，然而，要实现经济效益，高校必须从“成本-效益”角度入手，改进现行会计制度核算模式，实行办学

9、成本核算。. 高校办学资金来源趋复杂化、多元化我国高等学校财务制度第四条规定：高等学校财务管理的主要任务是：依法多渠道筹集事业资金，高校传统的资金来源渠道有：国家财政拨款、高校学费收入、科研项目投入专项、校办产业上缴利润以及社会各方捐资助学等，而今随着改革开放的深入，银行信贷资金、 与企业联合办学、接受投资机构投资基金等现代融资手段在高校筹措办学资金过程中被广泛运用，学校面向的利益主体不仅仅是政府、社会投资者，银行、企业、专业投资机构等成为新兴的利益群体，从而涉及长短期借款、接受外部投资、利润分配等类似于企业的会计业务。.高等学校投资意识不断增强，投资活动频繁化1999 年 11 月，高校后勤

10、社会化改革全面启动。同期高校校办产业与学校脱钩，独立核算；2005年 5月，教育部、科技部联合颁发了关于积极发展规范管理高校科技产业的指导意见（教技发20052 号）文件，指出：要建立新型的高校产业管理体制，要改革高校以事业单位法人身份直接办企业的体制，重新确定国有经营资产的责任主体，组建国有独资性质的资产经营有限公司。那么，随着高校经营性资产的剥离，经营性资产公司的组建，与之相适应的股东权益、 投资收益分配、合并会计报表等诸多业务均不可能按照现行制度处理。 而现实操作中，各高校财务人员按照自己对制度的理解进行操作，会计处理方式不尽统一，致使会计信息失真，对投资者、管理者产生误导。（本次论文竞

11、赛有一位老师就是做的这方面的探讨）（二）试行制度在会计核算中存在的问题1. 收付实现制无法准确核算收入和费用。比如：高校实际已经承担但尚未支付的“隐性负债”，在账簿和报表中无法体现，不利于防范高校财务风险；只能确认已经收到的学杂费、住宿费等收入，不能提供应收学费总额和尚未收到学费的信息，无法满足提供信息的需要；跨年度的收入和支出在现金实际收付时确认， 无法在不同年度分摊，导致错误处理年终结转事项和事业结余不实； 收付实现制下不区分资本性支出与收益性支出，造成会计信息失真。2固定资产和无形资产提供信息不实。现制度中规定固定资产不计提折旧，也不提减值。这会造成资产和净资产信息失真、教育成本核算不实

12、、后勤企业使用固定资产无依据和固定资产补偿困难等问题；国家发改委2005 年发布的高等学校教育培养成本监审办法（试行） 第五条规定：固定资产应计提折旧作为教育培养成本的一部分，这显然与现制度不符，势必要修改现制度规定；现制度对于无形资产及摊销是有规定的，但操作性不强。因此很多高校并没有将无形资产纳入会计系统核算和披露，更不用说按照标准加以摊销，这会造成报表中信息不实。3事业会计与基建会计分开核算，形成一个单位两个会计主体。事业单位会计准则规定：“事业单位有关基本建设投资的会计核算，按有关规定执行，不执行本制度。”这一规定造成高校基建会计独立于高校事业经费核算之外，客观上出现了一个高校内部两个会

13、计主体的“滑稽”景象。高校基本建设资金涉及的贷款本金和利息的核算比较混乱，不利于基建成本的计算和自建固定资产的核算。另外，期末时高校分别编制两套会计报表，每一套都不能独立反映高校资产、负债和收支的全貌。4会计科目不能满足需要。现制度会计科目设置过于简单，不设反映固定资产、无形资产折旧、摊销、减值相关科目，无法反映资产真实价值；不设固定资产清理科目，无法核算出售、报废、损毁固定资产的业务；公共财政体制改革背景下，涉及部门预算、国库集中收付等的会计科目在高校会计实务中已经应用，但现制度没有具体规定；只设借入款项科目，混淆了长期借款和短期借款区别，难以准确评价高校偿债能力；缺少在建工程科目，大量基建

14、工程因未办理竣工决算手续，不能列入学校资产。5财务报表体系复杂，但提供信息过于简单。主要包括：现行会计制度规定高校报送的各类主表、附表、补充报表多达20 张，其中有 7 张表涉及收入支出情况，内容互相重复，既耗时耗力有达不到预想的效果；资产负债表由资产、负债、所有者权益、收入和支出五要素组成，混淆时期指标、时点指标的区别；报表体系庞大，但缺乏固定资产购置、使用、处置情况信息，更无法反映债务的使用和还本付息情况；历史原因造成高校财务报表仅需要满足政府对信息的需求， 没有建立公开披露制度，在目前背景下不能满足其他相关利益人对高校信息的需求；现制度并没有规定高校编制合并会计报表，无法提供高校和独立核

15、算校办产业的综合财务信息。三、 新高等学校财务会计制度的重大变化现行的高校会计制度是从1998 年 1 月 1 日开始实施的，随着 10多年来高校的不断改革和发展，高校会计制度在核算和管理上出现诸多问题。 2009 年 8 月财政部会计司下发了高等学校会计制度（征求意见稿），征求意见稿对现行的高校会计制度进行了全面的修订。2012 年 12 月财政部颁发了高等学校财务制度， 对新时期的高等学校会稽行为进了界定，并要求在2013 年元月 1 日开始施行，新的高等学校财务会计制度效仿了企业会计制度的设计，结合高校的实际情况， 对于目前的高校财务会计制度是一个重大的改革，其主要有六个大变化，这些变化

16、能够使得高校的信息质量更高，满足管理和绩效评估的信息需求。新制度第一个大变化也是最本质的变化就是采用修正的权责发生制基础。现行的高校会计制度要求高校会计核算一般采用收付实现制， 但经营性收支业务的核算采用权责发生制。修正的权责发生制是指采用权责发生制，但对某些业务，如政府拨款、捐赠收入、奖励支出、 赞助支出等则偏向于采用收付实现制。在权责发生制的基础上引入了收入和费用的概念来取代收付实现制下的收入和支出，能够使高校的财务报告全面地反映各个期间的收入状况。第二个大变化就是将基建会计纳入“大账”统一核算。征求意见稿在高校会计科目中增设了“在建工程”、“基建工程”两个一级科目，并要求按基本建设会计制

17、度规定的核算内容设置明细科目，改变了原来基建工程单独建账进行核算的人为割裂状况，这样可以更直接、更完整地反映高校办学的经济活动全貌。第三个大变化是要求按月对固定资产计提折旧（文物文化资产除外），在固定资产的预计使用寿命内系统地分摊固定资产的成本，对固定资产按照净值反映，现行的高校会计制度则是按照高校的固定资产原价核算。相对于现行的高校会计制度，征求意见稿在这方面的变化可以反映高校的资产损耗，避免高校固定资产的虚增。第四个大变化是高校的财务报表包括了资产负债表、收入费用表、预算支出表、基建投资表和财务报表附注，并相应重新设计表中项目构成 （如取消了现行资产负债表中收入、支出项目），改进了报表格式

18、、完善了报表体系，可以更好地反映高校的会计信息。第五个大变化平行设置财务会计科目与预算会计科目。在平行设置的两套会计科目和两种记账基础上,通过完善财务报告体系,既提供责任中心或项目绩效评价、资产管理所需要的权责发生制财务信息,又提供财政预算管理需要的收付实现制预算收支信息,提高了财务信息的有效性。第六个大变化新增了与公共财政改革相关的会计核算内容，如国库集中支付、政府收支分类、部门预算、工资津补贴、国有资产管理等。此外，新制度对收入支出类会计科目的设置进行了调整。增加了行政支出、后勤支出、后勤收入等科目，对现行的收入按资金来源、责任中心和项目分类，支出按责任中心、项目和经济用途分类, 使得收入

19、、支出会计科目名称更加对应,内容更加配比,尤其是对非财政性收支 ,以权责发生制为基础确认,有利于对项目的绩效考核；征求意见稿对债务进行了分类，长期债务和短期债务分开列报有利于高校管理者分析债务风险，也有利于金融机构评价高校的财务状况；现行的高校会计制度对净资产的核算采用收付实现制下的收支结余，这并不能准确地反映净资产，新制度对此进行了改进。四、新高校财务会计制度实施过程中的制度创新（一）关于高校财务管理体制的创新高等学校财务制度第二章财务管理体制第五条 高等学校实行“统一领导、集中管理”的财务管理体制；规模较大的学校可以实行 “统一领导、 分级管理”的财务管理体制。这其中 “统一领导、集中管理

20、”和“统一领导、分级管理”财务管理模式具体如何实行，各层级的职责权限如何界定，须结合各学校具体情况建立自己的可操作的财务管理体制。又如：第六条 高等学校财务工作实行校（ 院 ） 长负责制。高等学校应当设置总会计师岗位。总会计师为学校副校级行政领导成员，协助校（院）长管理学校财务工作，承担相应的领导和管理责任。凡设置总会计师的高等学校，不设与总会计师职权重叠的副校 （ 院 ） 长。第七条 高等学校应当单独设置一级财务机构，在校（ 院 ）长和总会计师的领导下，统一管理学校财务工作。总会计师的职责权限必须有明确的界定（二）关于高校收入管理与支出管理的制度创新高等学校财务制度第四章收入管理和第五章支出管理中涉及到经营收入与经营支出及其配比问题，涉及到其他收入特别是投资收益的问题，那么， 什么情况下高校可以进行投资？哪些资金可以进行投资？可以进行哪些投资？制度中规定：高等学校不得使用财政拨款及其结余进行对外投资，不得从事股票、期货、 基金、企业债券等投资。国家另有规定