《税务筹划-企业发展战略与纳税筹划》

1、税务筹划划-企企业发展展战略与与纳税筹筹划20066年第44期（总第222期）北京中恒恒润博税税务咨询询有限公公司目 录1筹划前沿沿筹划理论论 HYPERLINK l a 企业发展展战略与与纳税筹筹划的关关系 22筹划技术术 HYPERLINK l b 公司应如如何选择择税收筹筹划方法法 77税务律师师 HYPERLINK l c 股票期权权计划及及其税收收政策解解读 122 HYPERLINK l d 消费税政政策调整整主要涉涉税事项项解读116筹划实务务 HYPERLINK l e 企业税收收筹划的的基本思思路和方方法 220 HYPERLINK l f 特大型企企业集团团税收政政策筹划划

2、策略 255经典案例例 HYPERLINK l g 一例资产产重组的的税收筹划案案例288 HYPERLINK l h 不同销售售方式的的税收筹筹划案例例30财税实务务 HYPERLINK l i 非货币性性资产交交换新准准则遵循谨慎慎性原则则 32 HYPERLINK l j 债务重组组新准准则简化化纳税调调整 336声明：本电子刊刊物仅限限于专业业人士研研究、学学习及进进行税务务筹划参参考之用用，请勿勿应用于于任何商商业用途途，请勿勿因任何何原由发发布于网网络等公公众媒体体渠道，由此引引起的版版权纠纷纷本工作作室不承承担任何何责任。筹划理论论企业发展展战略与与纳税筹筹划的关关系 企业发发展

3、战略略是企业业最高管管理当局局对企业业在未来来较长时时期的发发展方向向、行动动路线和和预期结结果的总总体构思思和规划划，在确确定企业业发展战战略时，需要对对外部竞竞争环境境和企业业内在因因素进行行分析评评估，在在此过程程中，作作为企业业一项重重要的成成本支出出和政策策环境税收收，无疑疑要被纳纳入决策策者的视视野，也也需要筹筹划在不不同战略略行为方方案下的的税收成成本。这这里存在在的一个个问题是是：我们们是将纳纳税筹划划活动视视为一个个服从于于企业战战略发展展目标的的决策子子系统，还是反反过来应应由纳税税筹划方方案来支支配或决决定企业业的发展展战略？本文试试从两个个具体案案例说起起，对此此作进一

4、一步的探探讨、分分析。 一、选选择现金金购并还还是换股股合并：税收成成本差异异不一定定是决定定性因素素 并购是是企业扩扩张性发发展战略略中的一一种常用用手段，从支付付合并代代价的方方式看，企业并并购分为为现金购购并和换换股合并并，也有有介于两两者之间间的同时时支付现现金和股股票（权权）的混混合式合合并。在在许多国国家的税税制中，都对不不同的合合并方式式给予不不同的税税收待遇遇，我国国也不例例外。针针对这种种税收成成本上的的差异，企业应应如何抉抉择呢？ 例1：A企业业分别拥拥有B、C企业业82%和600%的股股份，CC企业又又持有88企业118%的的股份，B企业业的所有有者权益益为1440000

5、万元，其中股股本1000000万元，盈余公公积23300万万元，未未分配利利润17700万万元。AA企业为为了降低低对外投投资比例例和调整整投资结结构，拟拟对外转转让其持持有的BB企业股股权，由由于B企企业的业业务与DD企业基基本相同同，因而而D企业业有意以以150000万万元的价价款收购购B企业业的全部部股权并并与之合合并，分分别向AA企业和和C企业业支付1123000万元元和27700万万元。上上述三企企业均为为内资企企业。 如果实实施本次次并购活活动，按按关于于企业合合并分立立业务有有关所得得税问题题的通知知（国国税发200001119号号，以下下简称1119号号文）的的规定：“被合并并

6、企业应应视为按按公允价价值转让让、处置置全部资资产计算算资产的的转让所所得，依依法缴纳纳所得税税。合并企企业接受受被合并并企业的的有关资资产，计计税时可可以按经经评估确确认的价价值确定定成本。被合并并企业的的股东取取得合并并企业的的股权视视为清算算分配。”则目标标企业BB企业对对被合并并的资产产需视同同销售，从而产产生企业业所得税税：(1150000-1140000)33%=3330（万万元）。 由于上上述现金金购并方方案下产产生了较较高的即即时税负负，有人人对此提提出了一一个纳税税筹划方方案：上上述三企企业间变变换一下下收购方方式，由由D企业业分别向向A、CC企业支支付收购购价款220500

7、万元和和4500万元，A、CC企业将将其余的的B企业业股权转转让价款款102250万万元和222500万元等等额转换换为D企企业的股股权。自自认为这这样一转转换，即即可获得得节税效效果，其其依据是是1199号文相相关的规规定：“合并企企业支付付给被合合并企业业或其股股东的收收购价款款中，除除合并企企业股权权以外的的现金、有价证证券和其其他资产产（以下下简称非非股权支支付额），不高高于所支支付的股股权票面面价值（或支付付的股本本的账面面价值）20%的，经经税务机机关审核核确认，当事务务方可选选择按下下列规定定进行所所得处理理：被合合并企业业不确认认全部资资产的转转让所得得或损失失，不计计算缴纳纳

8、所得税税。被合并并企业的的股东以以其持有有的原被被合并企企业的股股权（以以下简称称旧股）交换合合并企业业的股权权（以下下简称新新股），不视为为出售旧旧股，购购买新股股处理。”税法为为支持合合理重组组，规定定被合并并企业或或其股东东较少获获得现金金收入的的，可暂暂不确认认其实现现应税所所得，人人们习惯惯上称之之为“免税合合并重组组”。上例例中，由由于A、C企业业取得的的现金收收入即非非股权支支付额分分别占取取得D企企业股权权价值的的20%，因此此在向税税务机关关申请并并获批准准后，重重组时BB企业可可不确认认资产转转让所得得。提出出该筹划划方案的的人士认认为：通通过以上上股权置置换，DD企业以以

9、较低的的现金成成本实现现了企业业的扩张张；A、C企业业取得了了部分股股息性质质的投资资收益，提前达达到了“节税”目的，同时又又占有DD企业的的一定股股权，可可谓是一一举两得得。 该纳税税筹划方方案是将将现金购购并改为为以换股股为主的的合并，三企业业改变原原先的战战略重组组方案果果真会受受益吗？笔者以以为不然然。下面面细解其其详。 首先，只有对对税收政政策正确确认知，才能对对不同战战略重组组方案的的税收成成本作正正确的比比较，进进而作出出恰当的的决策。上述筹筹划方案案存在的的一个重重要错误误是：将将“免税合合并重组组”误以为为是真正正的免税税，实际际上它只只是递延延纳税的的规定。在1119号文文

10、中，曾曾规定例例1中AA、C企企业收到到的非股股权支付付额（共共25000万元元）不需需计算缴缴纳所得得税，但但到了国家税税务总局局关于执执行企企业会计计制度需要明明确的有有关所得得税问题题的通知知（国国税发20003445号）发布后后，情况况则起了了变化，45号号文第六六条的规规定是，应“将与补补价或非非股权支支付额相相对应的的增值，确认为为当期应应纳税所所得”。更重重要的是是，虽然然为支持持企业合合理重组组，税法法中规定定了在符符合条件件的情况况下，经经税务机机关核准准后，可可暂不确确认资产产转让所所得，但但这决非非是对当当事人的的免税条条款。上上例中，如果采采纳以换换股方式式为主的的合并

11、方方案，AA、B、C企业业在合并并重组时时无需立立即全额额缴纳在在现金购购并下应应缴纳的的所得税税，但事事实上，按照1119号号文的规规定，DD企业并并入B企企业资产产的计税税成本只只能按其其在B企企业的原原账面价价值为基基础，而而不得基基于公允允价值；A、CC企业取取得D企企业股权权的计税税成本只只能以其其在B企企业的原原初始投投资成本本100000万万元为基基础，而而不得基基于股权权置换时时的公允允价值1150000万元元，以后后A、CC企业无无论是转转让该股股权还是是清算股股权，在在计算股股权转让让所得或或清算所所得时都都应以前前者为基基础。反反过来，在原来来以现金金购并为为主的方方案下

12、，看起来来A、BB、C三三企业均均全额缴缴纳了企企业所得得税，但但因被合合并资产产的税收收属性消消失，故故D企业业取得被被合并企企业的资资产按规规定可以以其公允允价值作作为计税税成本，在例11中资产产公允价价值大于于账面价价值的情情况下，以后DD企业可可获得相相对更高高的折旧旧或摊销销额等，应纳税税所得额额便相应应低于换换股合并并方案。因此，在以换换股合并并为主的的方案中中对B企企业暂不不征收和和对A、C企业业暂不清清算股权权的所得得税实质质上被递递延到以以后期间间征收，相关重重组各方方获得的的并不是是节税或或免税利利益（不不考虑税税率变动动因素），而是是与税额额对应的的货币时时间价值值。掌握

13、握这一点点非常重重要，如如果传达达给决策策者的是是一个节节税或免免税的错错误信息息，会使使不同重重组方案案的税收收成本出出现天壤壤之别，将可能能导致错错误的抉抉择，或或使决策策者错误误地评估估被选择择方案的的机会成成本。 其次，虽然需需要筹划划合并时时的税收收成本，但也不不能因此此而忽略略企业重重组的目目标。例例1中，现金购购并与换换股合并并表面上上看起来来是合并并的交易易形式或或代价不不同，但但在本质质上，不不同形式式所折射射的是不不同的重重组目标标。对于于现金购购并，主主并方企企业宁愿愿承担即即时支付付现金的的代价以以买断被被合并企企业的全全部股权权，也不不愿意本本企业股股东的股股权被稀稀

14、释，进进而影响响股东对对合并后后企业的的控制权权和影响响力；而而被合并并企业的的股东表表面上看看是获得得了股权权转让收收入，实实质上是是从被合合并企业业所在的的行业和和经营活活动中作作战略撤撤退，或或者是对对过于庞庞杂臃肿肿的对外外投资作作必要的的清理和和“消肿”。换股股合并正正相反，表面上上看是主主并方企企业将支支付现金金变出自自 中国国最大的的资料库库下载为为支付股股权，实实质上不不仅是在在双方企企业的层层面上进进行了生生产要素素的整合合，而且且双方股股东也成成了合作作伙伴，主并方方企业股股东愿意意承受股股权被稀稀释的代代价，而而被合并并企业股股东不但但没有放放弃原有有行业和和业务，反而将

15、将在更大大规模上上介入。上例中中前后两两个方案案的重组组成本确确实不同同，但后后者却是是要彻底底改变前前者既定定的战略略目标和和战略格格局，决决策者们们难道真真会为获获得一点点货币时时间价值值而轻易易放弃自自己重组组目标吗吗？ 实务中中，企业业在选择择现金并并购还是是换股合合并时，还会考考虑合并并会计方方法上是是否存在在差异，即在分分别采用用“购买法法”和“权益联联营法”时所产产生的当当期和未未来期间间财务成成果是否否符合企企业的战战略利益益。这从从另一角角度说明明企业合合并方案案不能“唯税收收成本差差异马首首是瞻”。 二、税税收政策策调整，企业发发展战略略如何应应对 下面的的例子说说明的是是

16、，企业业因应国国家税收收政策的的重大变变化提出出纳税筹筹划方案案，并且且这种方方案引领领企业作作出了重重大战略略目标的的调整。 例2：我国某某些地区区的白酒酒生产厂厂家一度度非常红红火，这这些厂家家有两个个共同特特点：第第一，采采用在全全国和地地方主流流媒体投投入巨额额广告的的营销策策略；第第二，从从外省或或外厂购购入粮食食类原料料白酒进进行勾兑兑或加浆浆降度等等，生产产出对外外销售的的成品酒酒。根据据我国的的产业规规划，我我国相继继出台了了一系列列限制该该行业及及其产品品的税收收政策。国家家税务总总局关于于印发企业所所得税税税前扣除除办法的通知知（国国税发20000884）第第四十条条规定：

17、“粮食类类白酒广广告费不不得在税税前扣除除。”如果一一个内资资企业投投入此类类广告11亿元，则需纳纳税调整整缴纳333000万元企企业所得得税。在在财政政部、国国家税务务总局关关于调整整酒类产产品消费费税政策策的通知知（财财税220011844号）中中又规定定，将粮粮食白酒酒和薯类类白酒的的消费税税计税办办法由从从价定率率计税改改为从量量定额（每5000克税税额为00.5元元）和从从价定率率（粮食食白酒税税率为225%）相结合合的复合合计税办办法，同同时停止止执行外外购酒及及酒精已已纳税款款或受托托方代收收代缴税税款准予予抵扣政政策。在在该政策策出台之之前，假假定乙企企业从甲甲企业购购入500

18、0克原原料粮食食白酒，不含增增值税的的价格为为10元元，采用用上述加加工方式式生产出出成品酒酒10000克，不合增增值税的的价格为为18元元，则甲甲企业应应缴消费费税为：1025%=2.5（元元），乙乙企业实实现销售售后应缴缴消费税税为：11825%-2.5=22（元），两企企业总税税负为44.5元元。执行行新政策策后，甲甲企业应应缴消费费税为：1025%+0.5=33（元），乙企企业实现现销售后后应缴消消费税为为：18825%十20.55=5.5（元元），两两企业总总税负为为8.55元。众众所周知知，企业业所得税税是一项项费用，消费税税是价内内税，由由于这些些白酒厂厂家面对对的是普普通大众众

19、消费人人群，如如果将增增加的税税收成本本通过提提价的方方式转嫁嫁给消费费者，则则可能会会失去市市场；若若再不采采取其他他策略，恐怕只只能坐以以待毙。事实上上，许多多此类企企业日后后逐渐销销声匿迹迹。 然而，有些企企业及时时进行纳纳税筹划划，并为为企业赢赢得生机机。首先先，实施施多元化化经营战战略，开开始涉足足诸如果果酒、啤啤酒乃至至饮料产产品，且且与白酒酒共享品品牌，如如既生产产J白酒酒，也生生产J果果酒、JJ饮料，在发布布广告时时则以JJ果酒、J饮料料名义出出现，从从而既规规避产业业政策风风险，又又回避粮粮食类白白酒广告告费不得得在税前前扣除问问题，也也使白酒酒产品间间接享用用广告资资源。其

20、其次，采采取并购购战略，例2中中，可由由乙企业业并购甲甲企业，这里不不管采用用何种并并购支付付形式，最终乙乙企业应应取得对对甲企业业的控制制权，并并在甲企企业原料料酒基础础上增加加一道勾勾兑等生生产工序序，由甲甲企业在在原料酒酒的基础础上直接接产出成成品酒对对外销售售，并使使用乙企企业的品品牌J。由于取取消了原原甲、乙乙企业间间的购销销环节，避免了了重复课课税，则则成品酒酒的消费费税总额额就是：1825%+20.55=5.5（元元），消消费税税税负大大大降低。 三、几几点启示示 上面两两个例子子可以引引发我们们对纳税税筹划与与企业发发展战略略关系的的几点思思考： 其一，税收是是一个重重要的经经

21、济调节节杠杆，在不同同地区、行业、不同性性质的企企业甚至至同一企企业生产产的不同同产品、不同行行为方式式（如重重组方式式）方面面，都可可能存在在税收政政策差异异，有的的税收政政策可能能是鼓励励性的，有的可可能是抑抑制性的的，企业业在确立立战略发发展目标标和进行行战略布布局时，应评估估这些政政策的影影响，尽尽可能谋谋取相对对较低的的税收成成本，获获得竞争争优势。同时，税收政政策不是是一成不不变的，这种变变化可能能是“利好”如东东北地区区增值税税转型，对此，企业应应及时掌掌握政策策信息，筹划设设计不同同的行动动方案，等待和和把握时时机，乘乘势而上上；反之之，对一一些不利利甚至致致命一击击式的政政策

22、变化化，应未未雨绸缪缪，迅速速制定应应对的纳纳税筹划划方案，并引导导企业作作出战略略调整，例2就就说明了了这一点点。 其二，确立企企业发展展战略的的直接目目标是实实现税后后利润最最大化，终极目目标是实实现企业业价值的的最大化化，在此此过程中中应综合合考虑多多重因素素的影响响，税收收成本只只是其中中的一项项。如果果企业面面临甲、乙两个个备选方方案，甲甲方案的的税收成成本虽高高于乙方方案，但但它却能能取得更更大的税税后收益益；或乙乙方案存存在更大大的实施施成本、风险成成本和其其他非税税成本；或甲方方案更符符合企业业发展的的战略布布局、长长远利益益和整体体利益，而相对对高出的的税收成成本的影影响只是

23、是局部的的、暂时时的、可可以承受受的，等等等，在在此类情情况下，如果仅仅以税收收成本绝绝对值上上的高低低来取舍舍战略发发展方案案，显然然是片面面乃至盲盲目的。例1则则说明了了这一点点。 其三，如果一一个纳税税筹划方方案总体体上既不不影响企企业既定定的战咯咯目标，又能降降低涉税税成本，自然应应为首选选。例如如，A企企业并购购8企业业时采取取混合支支付方式式，支付付的现金金占非股股权支付付额的比比例为223%，如果将将其比例例降低至至20%。一般般不会使使A企业业股东的的股权被被过度稀稀释，却却可能使使B企业业及其股股东由即即期纳税税变为延延迟纳税税，这种种方案显显然就具具有采纳纳和实施施的价值值

24、了。筹划技术术公司应如如何选择择税收筹筹划方法法 税收筹筹划是纳纳税人充充分利用用现行税税收法律律、法规规和制度度等政策策的不完完善、不不健全，通过对对投资决决策、经经营管理理和会计计核算方方法的合合理安排排，达到到合法享享受税收收优惠，避开因因对税收收政策的的不解或或误解而而产生的的税收陷陷阱，降降低公司司税负，减少税税收支出出，增加加自身利利益，实实现公司司价值最最大化的的一种税税收筹划划行为。税收筹筹划是一一种有别别于偷税税、漏税税、逃税税等非法法手段的的一种合合法的理理财行为为。 一、税税收筹划划的原因因 1主主观原因因。 税收作作为一种种社会财财富的再再分配活活动，国国家固然然可以凭

25、凭借其特特有的政政权地位位，通过过立法使使得这种种由国家家直接参参与的财财产再分分配成为为一种具具有强制制性、规规范性的的法律行行为和活活动。使使依法纳纳税成为为每一个个企业和和公民应应尽的义义务，即即纳税人人必须按按照税法法规定办办理纳税税申报，及时缴缴纳税款款，接受受税务部部门的监监督检查查。但是是纳税人人并不是是被动地地接受税税法的制制约，而而是可以以通过法法律赋予予的权利利积极参参加税收收征纳活活动：一一是参与与立法，体现“没有代代议上不不纳税”的宪政政思想；二是能能动地利利用税收收杠杆，在国家家税法允允许的范范围内，合理减减轻企业业的税收收负担，减少税税收支出出，增加加企业盈盈利，充

26、充分行使使纳税人人应当享享有的权权利。长长期以来来，在我我国由于于治税理理论和实实践中存存在着片片面强调调纳税人人义务而而忽视其其权利的的误区。“没有代代议上不不纳税”的思想想并没有有在税收收立法上上真正地地体现出出来，政政府在税税收上经经常表现现出来的的“随意性性”使企业业在征纳纳关系上上几乎成成了“待宰的的羔羊”。长此此以往的的结果必必然导致致纳税人人“挖空心心思”地在税税收政策策上做“文章税收筹筹划”。 2宏宏观原因因。 税法及及相关法法规的不不完善，不健全全为税收收筹划创创造了客客观条件件。具体体来说，促使纳纳税人进进行税收收筹划的的客观条条件是：（1）当纳税税人处于于不同经经济发展展

27、水平条条件下，税法规规定有相相应不同同偏重和和待遇的的内容时时，容易易造成不不同经济济发展水水平的企企业，利利用税收收的差异异实现筹筹划。（2）分分属不同同纳税对对象的联联营企业业税负轻轻重不同同，联营营企业就就会根据据本联营营企业内内部分属属的纳税税圈的税税负轻重重作为利利润转移移的导向向，税负负重者必必然想办办法把利利润转移移到税负负轻的关关联企业业。（33）边际际税率过过高导致致纳税人人必然会会采取，一是在在收入达达到一定定水平后后，不再再工作或或减少工工作的努努力程度度，以免免再增加加工作获获得的收收入中有有较高的的部份被被税收拿拿走；二二是进行行收入和和利润的的转移，降低自自己的应应

28、税收入入的档次次，减少少应纳税税额。（4）税税法细则则在内容容上不具具体，不不详细，为税收收筹划创创造了条条件。（5）课课税对象象的重复复的交叉叉，使纳纳税人可可以左右右逢源，寻找最最佳课税税对象。（6）征收方方法上的的漏洞也也为税收收筹划开开了录灯灯。如流流转税主主要是在在商品的的流转环环节课税税，因此此纳税人人只要有有效地减减少商品品流转的的环节，便可以以实现税税收筹划划的目的的。 二、税税收筹划划原则 税收筹筹划的目目的是使使公司在在受纳税税约束的的条件下下，使公公司的合合法权益益得到充充分的享享受和行行使。税税收筹划划作为公公司财务务管理活活动的一一个重要要组成部部分，应应当服从从财务

29、管管理的最最终目标标公司司价值最最大化。也就是是说，税税收筹划划一般应应以最大大限度地地降低企企业税负负、减少少税收支支出为目目标。这这是因为为减少税税负的同同时往往往也能带带来企业业价值的的增加，两者的的变动是是一致的的，但若若两者的的变动不不一致时时，即税税收负担担的降低低反而引引起公司司价值的的减少时时，则应应服从公公司价值值最大化化的目标标。因此此公司在在进行税税收筹划划时不能能无条件件地追求求减少税税负，而而当应综综合考虑虑各方面面的因素素，灵活活运用以以下原则则： 1全全面筹划划原则。 税收筹筹划与公公司其它它财务管管理活动动是相互互影响，相互制制约的。公司进进行税收收筹划，如不着

30、着眼于实实现公司司财务管管理的总总目标公司司价值最最大化，只以税税收轻重重作为纳纳税方案案的唯一一选择目目标，则则可能导导致公司司总体收收益下降降。其次次，从全全局出发发的原则则要求公公司在进进行税收收筹划时时着眼于于公司整整体税负负的下降降，不能能将目光光仅盯在在一个或或几个税税种上。 2成成本效益益原则。 公司在在进行税税收筹划划时首先先要进行行“成本效益”分析，以判断断是否经经济可行行。公司司在税收收筹划前前一般需需要向有有关税收收专家咨咨询甚至至要聘请请有关税税务专家家为其策策划；在在税收筹筹划的整整个实施施期间，公司还还要时刻刻关注公公司生产产经营及及税收法法律的变变化情况况，以便便

31、即时修修定和补补充税收收筹划方方案，这这些都需需要一定定的人力力、物力力和财力力，构成成税收筹筹划成本本。成本本效益原原则要求求只有在在减少税税收支出出的收益益大于其其税收筹筹划的成成本时，该税收收筹划方方案才是是可取的的。 3适适时调整整原则。 税收筹筹划方案案总是在在一定的的法律环环境下，以一定定的公司司经营活活动为背背景制定定的，具具有明显显针对性性和时效效性。随随着时间间的推移移，公司司的生产产经营活活动可能能发生了了变化，国家的的有关税税收法律律也发生生了变更更，致使使原来的的税收筹筹划方案案已经过过时，甚甚至与新新的税收收法律法法规发生生冲突。公司就就必须要要根据自自身经营营的变化

32、化及所处处的税收收法律环环境的变变更，不不断地修修定补充充其税收收筹划方方案，以以确保公公司长久久地获得得税收筹筹划带来来的收益益。 4立立足长远远原则。 削减税税收成本本是公司司维持自自身利益益的必要要手段，然而税税收筹划划这种利利用税收收法律的的不及所所取得的的节税效效应，仅仅仅是权权宜之计计。使用用过度，就会导导致公司司经营机机制的紊紊乱，并并最终招招致更大大的损失失，因而而公司在在税收筹筹划时一一定要考考虑这种种行为的的实施对对公司当当前及未未来的发发展是否否产生现现实的或或潜在的的机会损损失。 三、税税收筹划划的思路路 1充充分利用用有伸缩缩性的税税收条文文。 因为税税法规定定的条文

33、文在实际际执行时时可宽可可严，弹弹性较大大，纳税税人可以以采用一一些简单单的手法法就可以以实现税税收筹划划。 2充充分利用用税法条条文不明明确性。 当税法法规定的的条文不不够确定定或者不不太完整整，在实实际执行行中模棱棱两可时时，纳税税人往往往从自身身利益的的角度来来理解，如果纳纳税人的的这种理理解得到到了税务务机关的的默许，也就实实现了税税收筹划划。 3重重组亏损损公司来来进行税税收筹划划。 税法规规定，公公司如果果出现年年度亏损损可用下下一纳税税年度的的所得弥弥补，不不足弥补补的可逐逐年延续续弥补，但最长长不超过过五年。赢利公公司重组组亏损公公司，利利用亏损损公司的的亏损来来抵消赢赢利公司

34、司的利润润，就可可以达到到税收筹筹划的目目的。 4利利用不同同性质的的公司之之间所得得税法的的差异进进行税收收筹划。 由于我我国的所所得税法法是按不不同企业业的性质质分别制制定的，这就使使等量的的所得因因企业性性质不同同而负担担的税额额不等。公司通通过联营营、租赁赁、合资资、承包包等形式式，改变变纳税人人的经济济性质，最终就就可以达达到少交交所得税税的目的的。 5充充分利用用税收优优惠政策策。 我国从从19880年开开始，先先后开办办了一些些经济特特区、经经济技术术开发区区、高新新技术开开发区、科技园园等，从从税收上上予以优优惠，如如降低税税率，减减少纳税税环节，给纳税税人更多多的好处处，在客

35、客观上造造成了国国内不同同地区的的税收差差距，为为纳税人人利用这这种差距距进行税税收筹划划创造了了条件。 四、税税收筹划划方法 1审审时度势势选择最最佳投资资时机。 国家在在不同时时期有不不同的税税收政策策。例如如，19993年年开征固固定资产产投资方方向调节节税，就就是期望望抑制投投资过热热。而从从19999年77月1日日起，规规定凡符符合有关关要求的的企业购购买国产产设备进进行技术术改造投投资的440可可以从企企业技术术改造项项目设备备购置当当年比前前一年新新增的企企业所得得税中抵抵免，其其目的是是为了遏遏制通货货紧缩的的趋势。因此，公司应应审时度度势，决决定投资资取舍，以达到到税收筹筹划

36、的目目的。 2选选择最佳佳投资地地点。 无论是是国内投投资还是是跨国投投资，公公司管理理者都必必须认真真考虑和和充分利利用不同同地区的的税制差差别及区区域性税税收倾斜斜政策和和优惠税税率。例例如，我我国规定定，革命命老根据据地、少少数民族族地区、边远山山区、贫贫困地区区新办的的企业，经主管管税务机机关批准准后，可可减征或或者免征征所得税税3年。而在经经济特区区、沿海海开放城城市及国国务院批批准的高高新技术术产业开开发区的的高新技技术企业业及外地地在浦东东投资的的独资企企业，企企业所得得税税率率一般为为15，而其其他地区区则为333。最近，国家税税务总局局发出通通知，对对设在我我国中西西部地区区

37、19个个省、市市、自治治区的国国家鼓励励类外商商投资企企业，在在现行税税收优惠惠政策执执行期满满后的33年内，可以减减按155的税税率征收收企业所所得税。 3选选择最佳佳投资产产业和行行业。 国家为为了支持持和鼓励励发展第第三产业业，按有有关税收收法律法法规，可可以减征征或者免免征所得得税。例例如，对对农村的的为农业业生产的的产前、产中、产后服服务的行行业，有有偿技术术服务或或者劳务务服务所所取得的的收入，暂免征征收所得得税。 4选选择筹资资方式优优化资本本结构。 接我国国现行税税法规定定，企业业的借款款利息支支出在一一定范围围内可在在税前列列支，而而股息支支出则只只能在企企业的税税后利润润中

38、开支支。从税税收筹划划的角度度看，企企业适度度向银行行借款和和企业间间的相互互融资要要比企业业自身积积累资金金和向社社会筹资资优越。特别是是当公司司获利能能力强，负债增增加，所所得税降降低的幅幅度更大大，公司司获利更更多。 5. 选择最最佳采购购对象。 我国现现行增值值税制度度规定有有一般纳纳税人和和小规模模纳税人人之分，选择不不同的采采购对象象，企业业负担的的流转税税额会有有所区别别。例如如，当购购买者系系增值税税一般纳纳税人时时，购买买一般纳纳税人的的货物后后，可按按销项税税额抵扣扣相应的的进项税税额后的的余额缴缴纳增值值税；如如果购买买小规模模纳税人人的货物物，若不不能取得得增值税税专用

39、发发票，其其进项税税额不能能抵扣，所以税税收负担担较前者者为重。 6选选择固定定资产折折旧方法法。 固定资资产折旧旧费的大大小会直直接影响响企业当当期损益益，进而而影响企企业所得得税负的的轻重。按有关关规定，在某些些行业允允许采用用加速折折旧方法法，如双双倍余额额递减法法、年数数总和法法等，虽虽然固定定资产在在整个使使用期内内，采用用加速折折旧法与与采用平平均年限限法计算算企业所所得税总总的金额额相等，但与采采用平均均年限法法相比较较出自 中国最最大的资资料库下下载，加加速折旧旧法滞后后了企业业纳税期期，得到到了递延延纳税的的好处。 7选选择存货货计价方方法。 会计核核算结转转每期销销售成本本

40、的数额额受存贷贷计价方方法的影影响，进进而影响响企业当当期的税税负。例例如，材材料采取取实际成成本计价价的情况况下，在在物价上上涨的环环境中，如果选选择后进进先出法法计算本本期材料料的耗用用成本，企业当当期可以以少缴所所得税；所之，在物价价下跌时时，则应应选择先先进先出出法计算算本期材材料的耗耗用成本本；假如如物价比比较平稳稳，就应应该选择择加权平平均法。值得注注意的是是，不管管选择哪哪种计价价方法，所选择择的计价价方法一一经确定定，不得得随意变变动，如如需变更更，应在在下一纳纳税年度度开始前前报主管管税务机机关备案案。 8利利用关联联公司转转移定价价。 关联公公司主要要是指具具有直接接或间接

41、接控制和和被控制制的关系系的两个个或两个个以上的的公司，为共同同获得更更多利润润而在购购销活动动中以低低于或高高于市场场正常交交易价格格进行交交易。常常用的方方法为；关联公公司间的的压低定定价，使使企业应应纳的流流转税变变为利润润；商品品交易采采取抬高高价格的的策略转转移收入入；采取取无偿借借款或支支付预付付款的方方式转移移利息负负担；劳劳务提供供采取不不计报酬酬或不会会常规计计酬的方方法转移移收入；有形资资产的转转让或使使用，采采用不会会常规的的价格转转移利润润；无形形资产的的转移和和使用，采用不不计报酬酬或不会会常规的的价格转转移收入入。总之之，关联联公司采采用各种种办法控控制转让让定价以

42、以转移利利润，造造成赢利利的企业业不一定定赢利，亏损的的企业不不一定亏亏损的情情况。 9充充分用经经济特区区的税收收优惠政政策虚设设常设机机构进行行税收筹筹划。 为了利利用特区区的各项项优惠政政策，名名义上将将企业设设在特区区，实际际上其业业务不在在特区或或不主要要在特区区进行，这样企企业在非非特区获获得的经经营收人人或业务务收入，就可以以享受特特区的税税收优惠惠，特区区境外的的利润所所得就可可以通过过向境内内企业总总部转移移而减少少纳税。税务律师师股票期权权计划及及其税收收政策解解读近日日，财政政部、国国家税务务总局发发布了关于个个人股票票期权所所得征收收个人所所得税问问题的通通知(财税20

43、005335号文文，以下下简称335号文文)。该该文对企企业员工工参与企企业股票票期权计计划如何何征收个个人所得得税在税税收政策策上首次次作了明明确规定定。此前前，在220044年8月月通过的的公司司法修修改草案案中最为为瞩目的的修改，就是首首次明确确股份有有限公司司可以回回购5的股份份用于奖奖励公司司员工，并允许许公司高高管人员员于上市市一年后后转让股股份以获获取收益益，这意意味着股股票期权权激励机机制在我我国上市市公司将将有法可可依。一、股票期期权计划划在我国国的现状状及实施施意义在我我国上市市公司中中。正在在或已经经实施了了股票期期权激励励计划的的公司，已有近近1000家，但但由于相相关

44、管理理办法尚尚未出台台，而有有关法规规又存在在一定的的障碍都都被迫搁搁置。如如，授予予公司员员工股票票期权所所需股票票一般只只能由公公司发行行新股或或配股时时预留、增资扩扩股、股股票回购购等途径径加以解解决，而而上述股股票来源源大多存存在法规规上的障障碍。同同时，我我国会计计制度和和准则正正处于一一个逐步步完善的的过程.股票期期权的推推行也才才刚刚起起步，因因此对这这类业务务的会计计处理还还没有明明确的规规定，企企业也难难以对此此类业务务进行较较为恰当当的会计计处理。但目目前，在在上市公公司推行行股票期期权激励励机制应应该说正正逢其时时。首先先，20004年年8月通通过的公司法法修改改草案对对

45、原来的的1499条作了了修订，允许股股份有限限公司回回购5的股份份用于奖奖励公司司员工。从而解解决了股股票期权权计划的的股票来来源问题题。其次次，股权权分置改改革的试试点工作作必将促促进上市市公司股股权激励励机制的的建立.同时还还会与股股权激励励机制形形成良性性的互动动。据悉悉，正在在酝酿中中的上上市公司司股权激激励规范范意见明确规规定，上上市公司司的股权权分置解解决方案案未得到到股东大大会批准准前，不不得以股股票期权权或认股股权证方方式实施施股权激激励计划划。在实实际中，首批股股权分置置改革试试点公司司中，很很多公司司之所以以对改革革表现出出积极的的态度，其中一一个重要要原因也也是为了了争取

46、配配合公司司高管的的股权激激励计划划。被授授予股票票期权的的员工要要获得预预期的收收益，一一个重要要的条件件就是公公司的股股价要处处于一个个连续上上升的势势头，这这势必刺刺激公司司经理层层致力于于实现股股东价值值最大化化，从而而也有利利于协调调股东和和经理层层的利益益冲突，有利于于公司法法人治理理结构的的完善。但是，国内的的上市公公司资质质并不好好，股价价也受到到多方面面因素的的影响，和公司司业绩未未必成正正比。所所以股票票期权激激励机制制要达到到预期的的效果，尚需一一个过程程。二、股票期期权所得得征税环环节及计计算1、员工被被授予股股票期权权时，因因为此时时员工并并未获得得与股票票期权有有关

47、的收收益，且且这种授授权是被被授权员员工的一一项特权权，而非非强加的的义务，被授权权员工将将来有可可能选择择行权，也有可可能选择择放弃。因此这这种收益益的实现现具有很很大的不不确定性性，基于于此，文文件规定定，此时时“除另有有规定外外，一般般不作为为应税所所得征税税”。应该该说。在在我国现现行法规规中，还还不存在在这种“另有规规定”的情形形。2、在规定定的行权权日前，员工将将股票期期权转让让的，文文件规定定应“以股票票期权的的转让净净收入，作为工工资薪金金所得征征收个人人所得税税”。由于于实施股股票期权权的一个个主要目目的，就就是为了了将员工工利益与与公司利利益紧密密捆绑，籍以吸吸引人才才、留

48、住住人才，因此这这种情况况一般不不会出现现，但如如果在员员工行权权日前，由于企企业改制制等原因因，而使使得企业业的股权权，连同同个人的的股票期期权被另另一企业业收购时时.一般般应允许许员工将将股票期期权转让让，转让让收益按按文件规规定须计计算缴纳纳个人所所得税。3、被授权权员工在在行权日日选择行行权，应应将其购购买股票票实际支支付的买买价低于于行权日日该股票票收盘价价的差额额，按“工资、薪金所所得”计算缴缴纳个人人所得税税。对该该股票期期权形式式的工资资薪金所所得.文文件规定定可区别别于所在在月份的的其他工工资薪金金所得，单独计计算应纳纳税额。由于员员工当月月工资薪薪金所得得在计税税时已扣扣除

49、了费费用，因因此股票票期权形形式的工工资薪金金所得不不得扣除除任何费费用，应应全额计计入应纳纳税所得得。例11:某境境内上市市公司于于20004年99月1日日授予某某高管人人员王某某10万万股股票票期权，行权期期限为一一年，约约定价格格为5元元/股。20005年年9月11日，公公司股票票价格收收盘价110元/股，王王某按55元/股股购进110万股股股票。则该月月王某股股票期权权形式的的工资薪薪金应纳纳税所得得额=(行权股股票的每每股市场场价-员员工取得得该股票票期权支支付的每每股施权权价)股票数数量=(10-5)10000000=500(万元元)。由由于王某某在公司司工作时时间长于于一年，按照

50、文文件长于于一年的的按122个月计计算的规规定，应应以股票票期权形形式的工工资薪金金所得除除以122的商数数确定适适用税率率和速算算扣除数数。5000000012=416667(元)，根据国国税发19994889号文文规定，适用税税率和速速算扣除除数分别别为300和333755元.所所以该股股票期权权形式的的工资薪薪金所得得应纳税税额=(股票期期权形式式的工资资薪金应应纳税所所得额/规定月月份数适用税税率-速速算扣除除数)规定月月份数=(500/122x300-00.33375)12=10.95(万元)。如果果被授权权的员工工属于在在中国境境内无住住所的个个人，则则应按照照国家家税务总总局关于

51、于在中国国境内无无住所个个人以有有价证券券形式取取得工资资薪金所所得确定定纳税义义务有关关问题的的通知(国税税函22000019990号号)的规规定执行行，即该该员工据据以取得得上述股股票期权权形式的的工资薪薪金所得得按其境境内、外外工作期期间月份份数比例例计算划划分。例22:英国国人约翰翰20004年11月1日日受雇于于英国AA集团公公司，该该公司规规定，员员工在集集团公司司工作满满12个个月即可可获得一一定数量量的股票票期权。20004年77月1日日约翰被被派到中中国分公公司工作作，20005年年7月11日约翰翰行使AA公司授授予的股股票期权权，取得得股票期期权形式式的工资资薪金所所得30

52、0万元。因其据据以取得得上述股股票期权权形式的的工资薪薪金所得得的境内内、外工工作期间间月份分分别为112个月月和6个个月，因因此在中中国的应应纳税所所得为3300000012/(6+12)=200(万元元)，据据以确定定税率和和速算扣扣除数的的商数为为20000000/122=1.67(万元11.适用用税率220，速算扣扣除数为为3755元，应应纳税额额:(220/11220-0.03775)12=3.555(万万元)。如果果约翰在在中国境境内居住住满5年年，且从从第6年年起以后后各年度度中，凡凡在境内内居住时时间满11年，按按有关税税法规定定应就该该股票期期权的全全部所得得纳税，不再按按境

53、内、外工作作期间月月份数比比例计算算应纳税税所得额额，当然然对在境境外已纳纳税款则则应按有有关规定定进行扣扣除。4、员工行行权后，将股票票再转让让的，则则转让价价高于行行权日市市场价部部分为股股票二级级市场的的转让所所得。对对于股票票二级市市场的转转让所得得，应按按“财产转转让所得得”纳税，但我国国基于保保护资本本市场及及投资者者利益的的考虑，对在境境内上市市的股票票转让所所得，暂暂不征收收个人所所得税;对个人人转让境境外上市市的股票票而取得得的所得得，应按按税法的的规定计计算应纳纳税所得得额和应应纳税额额.依法法缴纳税税款。当当然若该该员工属属非居民民纳税义义务人，则其转转让境外外上市的的股

54、票而而取得的的所得不不用在中中国境内内纳税。5、员工因因持有股股权而参参与税后后利润分分配取得得的股息息、红利利所得，根据关于股股息红利利个人所所得税有有关政策策的通知知(财财税2200551002号)，对个个人投资资者从上上市公司司取得的的股息红红利所得得，暂减减按500计入入个人应应纳税所所得额，依照现现行税法法规定，按“利息、股息、红利所所得”计征个个人所得得税。例33:承例例1，220066年5月月份公司司向王某某派发220044年度股股息50000元元，则其其应纳个个人所得得税为5500005020=5000(元元)。当然然，若是是外籍人人员从中中国外商商独资企企业或从从发行BB股、

55、HH股等海海外股的的中国境境内企业业取得股股息、红红利，依依现行税税法规定定可暂不不征税。三、35号号文与关于个个人认购购股票等等有价证证券而从从雇主取取得折扣扣或补贴贴收入有有关征收收个人所所得税问问题的通通知(国税发发199989号)的关系系35文是是我国对对企业员员工参与与企业股股票期权权计划如如何征收收个人所所得税首首次在税税收政策策上的明明确，虽虽然此前前国税发发199989号文文对个人人认购股股票等有有价证券券而从雇雇主取得得折扣或或补贴收收入如何何征收个个人所得得税也作作了规定定，但二二者显然然还是有有区别的的:1、355号文规规范的是是股票期期权，国国税发1999899号文规规

56、范的是是“股票等等有价证证券”股票期期权与“股票等等有价证证券”的含义义明显是是不同的的，股票票期权针针对的只只是“企业内内部职工工股”，同时时这种权权利的实实现也具具有很大大的不确确定性。2、国税税发1199889号号文规定定，个人人认购本本公司股股票等有有价证券券而从雇雇主取得得的折扣扣或补贴贴收入，应与当当月工资资、薪金金所得合合并计算算缴纳个个人所得得税，而而35号号文规定定。对股股票期权权形式的的工资薪薪金所得得可区别别于所在在月份的的其他工工资薪金金所得，单独计计算应纳纳税额。3、国税税发1199889号号文规定定，个人人认购股股票等有有价证券券而从雇雇主取得得的折扣扣或补贴贴，因

57、一一次收入入较多，全部计计入当月月工资、薪金所所得计算算缴纳个个人所得得税有困困难的，经税务务机关批批准，在在不超过过6个月月的期限限内平均均分月计计入工资资、薪金金所得计计算缴纳纳个人所所得税。而股票票期权形形式的工工资薪金金所得应应在取得得当月缴缴纳，文文中的“长于112个月月的，按按12个个月计算算”仅是为为了计算算确定适适用税率率和速算算扣除数数。需要要说明的的是，335号文文明确，国税发发199989号文文的规定定与本通通知不一一致的按按本通知知规定执执行.这这里所说说的“与本通通知不一一致的”，仅指指员工认认购本公公司股票票从雇主主取得的的折扣或或补贴收收入。对对员工按按当期市市场

58、价格格的一定定折价受受让本企企业持有有的其他他公司的的股票等等有价证证券而从从雇主取取得折扣扣或补贴贴收入，仍应按按国税发发199989号文文的规定定计算纳纳税。四、35号号文与关于调调整个人人取得全全年一次次性奖金金等计算算征收个个人所得得税问题题的通知知(国国税发2000599号)的的关系355号文与与国税发发20005年9号号文实际际上都与与个人取取得一次次性收入入如何征征收个人人所得税税有关。前者与与个人认认购股票票而一次次性取得得实际购购买价低低于购买买日公平平市场价价的收益益有关.后者与与取得全全年一次次性奖金金有关，共同点点是都作作为工资资、薪金金所得.并区别别于所在在月份的的其

59、他工工资薪金金所得，单独计计算当月月应纳税税款，同同时以取取得的收收入除以以规定的的月份数数来确定定适用税税率和速速算扣除除数。但但两者的的计算公公式明显显不同，国税发发200059号文文全年一一次性奖奖金应纳纳税公式式为:雇雇员当月月取得的的全年一一次性奖奖金适用税税率-速速算扣除除数;而而35号号文应纳纳税公式式为:(股票期期权形式式的工资资薪金应应纳税所所得额/规定月月份数适用税税率-速速算扣除除数)规定月月份数。可见，国税发发200059号文文可以扣扣除的仅仅是一个个月的速速算扣除除数，)而355号文可可以扣除除的速算算扣除数数是一个个月的速速算扣除除数乘以以规定的的月份数数的积。由于

60、全全年一次次性奖金金与股票票期权形形式的工工资薪金金所得都都可区别别于所在在月份的的其他工工资薪金金所得，单独计计算当月月应纳税税额，作作为上市市公司，如能积积极利用用好这两两项政策策。将有有利于降降低职工工个人所所得税税税负。消费税政政策调整整主要涉涉税事项项解读20006年年3月221日，财政部部、国家家税务总总局联合合下发了了财政政部国家家税务总总局关于于调整和和完善消消费税政政策的通通知（财税20006333号），从44月1日日起，对对我国现现行消费费税的税税目、税税率及相相关政策策进行了了调整。国家税税务总局局于3月月31日日下发国家税税务总局局关于印印发的通知知（国国税发20006