现行会计准则下研发费信息披露

1、现行会计准则下研发费信息披露 【摘要】 我国上市公司有关研发费用的信息披露较之以前已经有了很大的进步,但还存在很多缺陷和不完善的地方。本文借鉴国际财务报告准则和美国财务会计准则关于研发费用的有关规定,提出我国现行会计准则下规范研发费用信息披露的设想。 【关键词词】 会会计准则则; 研研发费用用; 信信息披露露 根据据现行会会计准则则财务报报表列报报的规定定,企业业应在资资产负债债表的“开发支支出”项目中中反映企企业当年年开发阶阶段资本本化支出出的期末末余额。本项目目应根据据“研发支支出”科目中中所属的的“资本化化支出”明细科科目期末末余额填填列。另另外,在在财务报报表附注注“报表重重要项目目的

2、说明明”的“无形资资产”条目下下反映计计入当期期损益和和确认为为无形资资产的研研究开发发支出金金额。除除此之外外,准则则并没有有对研发发费用的的披露作作更明确确详细的的规定,这也使使我国上上市公司司研发费费用的信信息披露露不足的的问题没没有得到到根本解解决。 一、我国上上市公司司研发信信息披露露的现状状 (一一)研究究阶段与与开发阶阶段的划划分 现行行会计准准则第66号无形资资产准则则要求企企业将研研发工作作划分为为研究阶阶段和开开发阶段段,并且且仅允许许开发支支出资本本化。但但如何划划分两个个阶段却却没有具具体的标标准,这这就导致致难以准准确计量量各部分分支出的的金额。为了了解上市市公司是是

3、否披露露研发费费用的会会计核算算方法,笔者选选取在沪沪深股市市上市的的医药制制造业、计算机机应用服服务业(因为这这两个行行业的研研究与开开发支出出一般均均比较大大,且投投入力度度关系到到其核心心竞争力力)的660家上上市公司司,选取取其20007年年年报的的会计报报表附注注中公司司采用的的重要会会计政策策和会计计估计部部分,对对其年度度报告中中与研发发费用有有关的信信息披露露情况进进行分析析,得出出的统计计数据如如表1所所示。在所所抽查的的30家家医药制制造企业业和300家计算算机应用用服务企企业当中中,只有有3家(占5%)企业业披露了了研究与与开发阶阶段是如如何划分分的。医医药行业业有两家家

4、披露,占抽取取数量的的6.667%,医药制制造行业业中进行行了披露露的两家家为双鹭鹭药业和和复星药药业,概概括起来来即为:医药行行业的研研发项目目在取得得国家临临床批文文前是研研究阶段段,取得得国家临临床批文文后是开开发阶段段。计算算机应用用服务行行业中进进行披露露的只有有3.337%,仅为金金智科技技一家企企业,说说明计算算机行业业对研发发划分的的披露较较之医药药行业更更困难。金智科科技披露露的研究究与开发发阶段的的划分条条件是:已完成成项目的的需求分分析、方方案设计计、技术术预研,进入开开发阶段段。但其其实这个个核算方方法的披披露还是是较为笼笼统的。其余557家企企业中有有的一点点都未进进

5、行披露露,有的的即使披披露也只只是照抄抄准则中中关于研研究与开开发阶段段的定义义划分。但准则则的定义义只是笼笼统的划划分,具具体到每每个行业业、每个个企业,其具体体确定标标准应该该是不同同的,每每个企业业的分法法应该更更加明确确。(二二)开发发阶段“资本化化”五个条条件的确确认 现行行会计准准则第66号无形资资产准则则允许开开发支出出资本化化的五项项条件虽虽然借鉴鉴了国际际财务报报告准则则中关于于开发支支出资本本化条件件的确认认,但具具体实施施起来很很难操作作,均主主要依靠靠财务人人员的专专业判断断,客观观上为企企业利用用此规定定操纵利利润提供供了便利利。尤其其是无形形资产占占企业资资产比例例

6、较大的的企业,如医药药制造行行业、计计算机软软件业等等。 如表表1所示示,在所所抽查的的30家家医药制制造企业业和300家计算算机应用用服务企企业当中中,只有有6家(占100%)企企业披露露了开发发阶段资资本化的的条件。医药行行业相对对好一些些,有113.333%,计算机机行业只只有6.67%,再次次说明计计算机行行业对资资本化条条件的确确认较之之医药行行业更为为困难。其他554家企企业有的的一点都都未进行行披露,有的披披露了也也只是照照抄现行行准则中中开发阶阶段资本本化的“五个条条件”。计算算机应用用服务行行业中披披露的两两家企业业为金智智科技和和亿阳信信通。金金智科技技披露的的较为详详细,

7、有有具体表表述,可可以看出出金智科科技对资资本化的的五个条条件作了了很好的的说明,但仍未未确定出出一套很很好的标标准。亿亿阳通信信为了更更好确认认多了一一个条件件,但还还是很笼笼统。 (三三) 研研发费用用的信息息披露 为了了解上市市公司研研发费用用信息披披露的现现状,经经查阅沪沪深股市市60家家上市公公司的年年报,以以“规范、全面披披露”、“粗略披披露”、“无任何何披露”三个档档次加以以分级,得出的的统计数数据如表表2所示示。 从表表2中可可以看出出,医药药制造行行业和计计算机应应用服务务行业的的披露所所占比例例均为660.000%。虽然两两个行业业披露比比率均已已达600.000%,但但是

8、进行行规范、全面披披露的企企业还不不多。医医药制造造行业中中,有77家,占占23.33%的企业业进行了了规范、全面披披露。而而计算机机应用服服务行业业中,仅仅有2家家,占66.677%的企企业进行行了规范范、全面面披露。所以可可以看出出,尽管管两个行行业的披披露比例例是一样样的,但但医药制制造行业业的披露露质量更更高一些些,详细细披露的的企业较较之计算算机行业业更多。计算机机行业虽虽然披露露比例也也较高,但大多多数也只只是粗略略披露,并不能能使报表表使用者者了解全全面的情情况和信信息,不不利于他他们做出出决策和和预测。 二、我国上上市公司司研发信信息披露露存在的的问题 (一一)披露露研发基基础

9、数据据的公司司不多 为了了解上市市公司研研发费用用披露的的具体情情况,经经查阅660家上上市公司司董事会会报告和和财务报报表附注注中有关关研发费费用的披披露,得得出统计计数据如如表3所所示。 从表表3中可可以看出出,医药药制造行行业披露露比例为为33.33%,而计计算机应应用服务务行业仅仅为200%。按按一般惯惯例,这这两个行行业的投投资人会会根据研研发投入入数量及及其在主主营业务务收入中中所占比比重的变变化趋势势等信息息预测和和评价企企业经营营业绩,并做出出正确的的决策。但从两两个行业业整体来来看,只只有166家,占占26.67%的公司司披露了了研发的的数据。虽然我我国上市市公司披披露研发发

10、信息的的面在扩扩大,但但形势依依然不容容乐观,被抽样样的600家公司司里只有有5家进进行了完完全的披披露(医医药3家家,计算算机2家家),只只占到88.333%。另另外,118.333%的的公司披披露了研研发费用用的金额额,但只只披露了了开发支支出的期期末期初初数,或或者是研研发投入入的一个个总额。至于计计入损益益金额、计入无无形资产产金额都都没有披披露,这这对于信信息使用用者进行行判断、分析还还是很不不充分的的。 (二二)披露露未来研研发投入入计划过过于简单单 从表表3中可可以看出出,披露露研发未未来投入入计划的的公司有有39家家(占665.000%),但是是进行具具体研发发计划披披露的公公

11、司只有有20家家(占333.333%),其中中医药行行业111家(占占36.67%),计计算机行行业9家家(占330.000%)。虽然然这一比比例较之之以前已已有很大大进步,但是对对于报表表使用者者来说远远远不足足,因为为这对判判断一个个企业未未来研发发走势甚甚至企业业前景都都是很重重要的。计划披披露得越越具体,投资人人也就越越能明白白他是否否应信任任该企业业,是否否应为该该企业投投资。而而在有所所披露的的企业中中,将近近一半的的企业只只提到了了未来要要加大研研发投入入力度,这种几几乎雷同同又无实实质性内内容的陈陈述,难难以发挥挥信息披披露应有有的作用用。 (三三)披露露的格式式和内容容缺乏具

12、具体规定定 现行行准则只只要求研研发费用用区分研研究阶段段和开发发阶段,不能资资本化的的研发费费用计入入管理费费用,可可予资本本化的研研发费用用已完成成的计入入无形资资产,未未完成的的在开发发支出中中反映。其实强强制反映映出来的的只有资资产负债债表上的的开发支支出的期期末余额额,至于于这个余余额是怎怎么来的的,准则则对其在在附注中中的披露露并没有有要求。在所抽抽查的660家企企业中,披露的的也只有有开发支支出的期期末和期期初金额额,至于于研究阶阶段有没没有费用用、有没没有开发发阶段已已经完成成的计入入无形资资产并没没有披露露出来。只提供供开发支支出的一一个期末末余额,披露内内容不具具体,不不详

13、细。(四四)披露露有关研研发支出出的会计计政策缺缺乏个性性化 从表表1可以以看出,在600家被抽抽样的公公司中,只有33家企业业详细披披露了研研究与开开发的划划分,66家披露露了开发发阶段支支出资本本化的条条件。其其余企业业披露的的有关研研发支出出的会计计政策基基本都是是照搬会会计准则则,缺乏乏个性化化。企业业应根据据自己的的行业特特点制定定有关规规范,这这样才便便于内部部管理、产品控控制及外外部监管管。 NexxtPaage三、导致研研发费用用信息披披露不充充分的主主要因素素 (一一)强制制性披露露的制度度安排不不到位 在我我国证券券发行审审核制改改为核准准制全面面启动之之际,220011年

14、证监监会发布布了全新新的招股股书与上上市信息息披露内内容格式式准则第第1号,并在220033年和220066年予以以修订。在应披披露的财财务指标标中,增增加了无无形资产产占总资资产的比比重和研研发占主主营收入入的比重重两个新新指标。要求对对企业这这些关键键要素进进行强制制性披露露,揭示示此类企企业的核核心竞争争力或风风险所在在,以便便于市场场做出投投资选择择,同时时也表明明了研发发披露的的重要性性和披露露的发展展方向。这是证证监会为为规范首首次公开开发行股股票的信信息披露露行为而而对研发发信息披披露的制制度规定定,但仅仅限于此此,并没没有对上上市公司司定期披披露研发发信息做做出详细细规定。证监

15、会会20005年修修订了公公开发行行证券的的公司信信息披露露内容与与格式准准则第22号关于年年度报告告的内容容与格式式,对与与研发项项目有关关的信息息披露,在第333条规规定公司司应当披披露新年年度的研研发计划划,对研研发披露露仍然没没有具体体的强制制性规定定。20006年年2月115日财财政部发发布的企业会会计准则则对研研发费用用披露的的规定也也不是很很到位。出于各各种考虑虑,大多多数上市市公司没没有披露露研发的的基础数数据,其其他有关关研发的的详细信信息也是是能简则则简。(二二)企业业的顾虑虑 企业业研发项项目、研研发投入入、研发发进展情情况等信信息是竞竞争对手手密切关关注的,许多企企业因

16、为为担心泄泄露商业业秘密而而不披露露研发信信息。王王雄元(20003)的的调查显显示:有有99%的上市市公司认认为在信信息披露露的过程程中不同同程度地地泄露了了公司的的商业秘秘密。由由于上市市公司披披露的会会计信息息具有公公共产品品的特性性,存在在着搭便便车的现现象,一一个信息息使用者者对会计计信息的的使用并并不减少少另外的的使用者者对会计计信息的的使用,企业在在披露了了研发信信息后,其竞争争对手可可以通过过搭便车车了解上上市公司司的研发发情况,从而制制订应对对措施,使上市市公司处处于竞争争中的不不利地位位。 (三三)研发发成果的的不确定定性较大大 企业业在投入入研发费费用后,并不能能确定其其

17、研发活活动是否否能成功功,也不不能完全全确定其其是否能能为公司司带来预预期的收收益,因因此,研研发活动动具有较较大的不不确定性性和较高高的风险险。有关关企业研研发活动动的信息息都直接接关系到到投资者者的利益益,对投投资决策策行为产产生重要要影响,尤其是是关于不不利于研研发活动动的信息息和研发发活动失失败的信信息如果果披露会会导致股股价波动动,给公公司带来来不利影影响,所所以企业业宁愿放放弃披露露研发信信息。而而且,各各行业有有各自的的特点,同行业业的各个个公司又又有自己己的情况况,所以以研究与与开发的的划分、资本化化条件的的确认本本身就是是一个很很难的问问题,国国家难以以制定出出具体细细致的准

18、准则,企企业也难难以披露露出可以以当标准准来执行行的内部部规范。 四、规范研研发费用用信息披披露的设设想 (一一)研发发费用数数据的披披露内容容应具体体化 从前前面的分分析可以以看出,我国上上市公司司披露研研发基础础数据的的公司不不多,只只达到226.667%,而且数数据披露露较完全全的企业业仅占88.333%。在在查阅公公司年报报的过程程中可以以发现,研发费费用支出出较多的的医药计计算机类类企业都都非常重重视核心心技术能能力的开开发,在在年报中中都披露露了其正正在进行行的相关关研发项项目,但但在其后后的附注注中,却却并未查查找到相相应具体体披露的的研发费费用金额额,使得得投资者者无从知知晓企

19、业业具体的的研发投投入。但但投资者者在了解解一个企企业的研研发项目目时,所所要获知知与研发发费用相相关的信信息应该该是详细细具体的的,以便便于追踪踪资金流流向,合合理保障障自身权权益。尤尤其对于于医药制制造行业业的企业业和计算算机应用用服务行行业的企企业来说说,其创创新能力力与研发发费用的的投入息息息相关关,它关关系到企企业长期期、持续续的竞争争能力和和盈利能能力的保保持。所所以研发发费用支支出的合合理与否否不仅对对于企业业的经营营管理决决策至关关重要,而且对对于投资资者决策策也十分分重要。IASS38指指出,“研发与与开发支支出信息息披露应应包括:(1)财务报报表应披披露本期期确认为为费用的

20、的研究与与开发支支出总额额。(22)研究究与开发发支出由由直接归归属于研研究或开开发活动动或能够够以合理理和一致致的基础础分摊给给这些活活动的所所有支出出构成。”因此,一方面面,上市市公司在在按现行行会计准准则披露露当年研研发数据据时,应应分项目目披露其其构成情情况,使使投资者者能够查查阅所有有明细项项目;另另一方面面,企业业还应披披露截止止到某一一时点的的企业研研发支出出总额、已投入入尚未确确定结果果的研发发资金额额度及研研发支出出占当年年营业收收入的比比率等,以便投投资者能能结合企企业连续续的研发发费用投投入及其其经济效效益来做做出评价价和预测测,避免免忽视研研发成果果较研发发投入的的滞后

21、性性。 (二二)加强强与研发发相关的的非财务务信息的的披露 目前前,我国国上市公公司披露露的研发发费用信信息也只只是限于于当年发发生的数数字等一一些粗略略的信息息,而没没有披露露有关的的具体信信息,缺缺乏未来来的信息息预测,对投资资者传递递的信息息不够全全面、有有效、充充分。SSFASS2(美美国财务务会计准准则)指指出,“研究与与开发支支出信息息披露可可能性包包含的事事项有:1.单单个研究究开发项项目的性性质、地地位和成成本。22.专利利的性质质和地位位。3.有关新新产品、改进产产品、新新流程或或改进流流程的计计划。44.企业业在研究究开发方方面的原原则,都都不要求求提供。”所以,在财务务报

22、表附附注中应应详细揭揭示企业业研发费费用的投投入规模模、投入入的具体体项目名名称、各各项目支支出额、项目进进展及项项目成功功应用前前景等信信息。另另外,还还应该包包括一些些涉及研研发的重重大事件件、公司司所处行行业涉及及的核心心技术发发生的重重大变化化等等。从这些些附注资资料中,信息使使用者可可以看出出每个研研发项目目的进程程及未来来的可能能变化,是否有有新的机机会或风风险出现现以及是是否有未未来的市市场潜力力。这对对评价企企业业绩绩及预测测企业未未来的发发展前景景至关重重要。企企业在披披露当前前研发费费用信息息的同时时,还应应提供一一些未来来预测信信息:如如研发项项目的估估计总投投资额及及研

23、发所所需的时时间、成成功的可可能性及及项目风风险、研研发项目目的预计计未来应应用前景景等等。这些信信息对信信息使用用者有着着十分重重要的现现实意义义,可以以在一定定程度上上降低投投资者的的投资风风险。 (三三)加快快企业研研发费用用信息的的披露速速度 我国国绝大多多数上市市公司研研发费用用信息的的披露只只在年度度报告的的财务报报表中进进行反映映,导致致信息使使用者得得到信息息的时间间比较滞滞后,并并且由于于年度报报告披露露时间的的滞后性性,导致致投资者者不能及及时得到到有效的的信息,影响相相关投资资决策。上市公公司除在在年报披披露外,还应在在中报和和季报中中披露研研发项目目当前的的进度、所取得

24、得的阶段段性成果果、下一一步计划划以及客客观、科科学地评评估项目目所能产产生的收收益,等等等。这这样可以以确保信信息的及及时性,便于投投资者及及时了解解项目的的进度,更好地地提高信信息决策策的有效效性,以以利于报报表使用用者及时时对企业业的研发发情况和和科研技技术力量量进行评评价,从从而做出出正确的的决策。 (四)制制定研发发费用信信息披露露的相关关监管措措施 由于于研发费费用涉及及企业的的商业秘秘密,大大多数企企业不愿愿意披露露研发费费用信息息,自愿愿披露的的意愿不不足。监监管部门门应协同同一些服服务机构构制定相相关措施施,健全全法律体体系,加加大监管管力度。完善企企业内部部法人治治理结构构,充分分建立社社会监督督机制,抵御会会计处理理方式非