财务审计（第四版）第二章销售与收款循环审计

1、财务审计第二章：销售与收款循环审计销售循环业务流程顾客定单坏账准备价目表日记账销售单收入明细账销售合同应收账款明细账货运单销售发票转账凭证总账目录CONTENTS第一节：本循环中的业务活动及相关记录第二节：本循环的控制测试和交易的实质性程序第三节：营业收入的实质性程序第四节：应收账款的实质性程序第五节：其它项目的实质性程序123450201030405第二章：销售与收款循环审计第一节：本循环的经营活动及其相关记录销售收入现销赊销应收账款期初余额赊销现金收入现金现金折扣销售退回与折让销售退回与折让坏账冲销坏账准备坏账损失期初余额坏账准备期末余额坏账冲销一、账户与交易种类内控环节控制要点执行部门（

2、职责分工）执行依据（授权控制）形成文件（凭证控制）批准销售销售部门订货单销售单同意赊销信用部门客户信用批准的销售单运货运输部门销售单发货单发货仓库销售单、发货单实物明细账开票会计部门订货单、销售单、发货单销售发票收款出纳部门销售发票、银行收款单银行存款日记账对账信用部门应收账款明细账对账单 二、销售与收款循环涉及的主要业务活动（一）处理顾客订单（二）批准赊销（三）按销售单供货（四）按销售单装运货物（五）向顾客开具账单（六）记录销售（七）处理和记录现金、银行存款收入（八）确认和记录可变对价的估计和结算情况（九）注销坏账（十）提取坏账准备 三、销售与收款循环涉及相关凭证与记录（一）顾客订购单（二）

3、销售通知单（三）发运凭证（四）销售发票（五）商品价目表（六）贷项通知单（七）客户对账单（八）汇款通知单（九）坏账审批表（十）日记账和明细账（十一）总账（十二）有关收款凭证和转账凭证0201030405第二章：销售与收款循环审计 第二节：本循环的控制 测试和交易的实质性程序一、销售与收款交易的内部控制和控制测试（一）销售与收款循环的内部控制1.适当的职责分离2.正确的授权审批3.充分的凭证和记录4.完善的检查控制 （二）销售与收款循环的控制测试 1.抽取一定数量的销售发票进行检查审核销售发票：形式内容审查、实质内容审查（1）真实性？明细账与与销售发票、出库单、货运单检查。（2）完整性？货运文件与

4、销售发票核对。（3）截止？（及时性）：销售发票与应收账款明细账、销售收入明细账核对日期？销售发票与货运日期一致？（4）审批？发货开票记账目标方式发货单销售发票明细账有无无完整性穿行测试无有有真实性核单 （二）销售与收款循环的控制测试2.抽取一定数量的出库单或提货单3.抽取一定数量的销售调整业务的会计凭证4.抽取一定数量的记账凭证、应收账款明细账进行检查5.检查主营业务收入明细账6.实地观察二、销售交易的实质性程序（一）审计登记入账的销售交易的真实性1.未曾发货却已将销售交易登记入账。从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查有无发运凭证及其它佐证如果对发运凭证等的真实性也用怀疑， 进一步追查存

5、货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少。二、销售交易的实质性程序（一）审计登记入账的销售交易的真实性2. 销售交易重复入账。通过检查企业的销售交易记录清单以确定是否存在重号、缺号。3.向虚构顾客发货并入账。检查主营业务收入明细账中与销售分录相应的销货单，以确定销售是否履行赊销批准手续和发货审批手续。二、销售交易的实质性程序（二）审计已经发生的销售交易是否均已登记入账（完整性）设计“发生”认定的目标和“完整性”认定的目标的审计程序时，确定追查凭证的起点即测试的方向很重要！目标起点追查凭证真实性收入明细账发票发货单订货单完整性发货凭证发票收入明细账二、销售交易的实质性程序（三）审计登记入账的销售交

6、易均已正确计价（四）审计登记入账的销售交易分类恰当（五）审计销售交易的记录是否及时（六）审计销售交易已正确记入明细账并正确地汇总0201030405第二章：销售与收款循环审计第三节：主营业务收入的实质性程序一、主营业务收入的审计目标1.确定利润表中记录的营业收入是否已发生，且与被审计单位有关（“发生”认定）；2.确定所有应当记录的营业收入是否均已记录（“完整性”认定）；3.确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录，包括对销售退回、可变对价的处理是否适当（“准确性”认定）；4.确定营业收入是否已记录于正确的会计期间（“截止”认定）；5.确定营业收入记录于恰当的账户（“分类”认定）；6.确

7、定营业收入已被恰当地汇总或分解且表述清楚，按照企业会计准则的规定在财务报表中作出的相关披露是相关的、可理解的（“列报”认定）。二、主营业务收入的实质性程序（一）取得或编制主营业务收入明细表（二）查明主营业务收入的确认原则、方法是否正确（三）选择运用实质性分析程序（四）审查主营业务收入确认与计量是否正确（五）实施销售的截止测试对主营业务收入实施截止测试的目的：确定主营业务收入的会计记录归属期是否正确应计入本期或下期的主营业务收入有无被推延至下期或前提至本期。二、主营业务收入的常规实质性程序（六）检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实，内容是否完整，相关手续是否符合规定，折扣与折让的计算和会计处

8、理是否正确（七）检查有无特殊的销售行为（八）其它需要关注的事项（九）确定主营业务收入的列报是否恰当三、营业收入的“延伸检查”程序(1)在获取被审计单位配合的前提下，对相关供应商、客户进行实地走访，针对相关采购、销售交易的真实性获取进一步的审计证据。(2)利用企业信息査查询工具，査查询主要供应商和客户的股东至其最终控制人，以识别相关供应商和客户与被审计单位是否存在关联方关系。(3)在采用经销模式的情况下，检查经销商的最终销售实现情况。(4)当注意到存在关联方(例如，被审计单位控股股东、实际控制人、关键管理人员)配合被审计单位虚构收入的迹象时，获取并检査查相关关联方的银行账户资金流水,关注是否存在

9、与被审计单位相关供应商或客户的异常资金往来。四、其他业务收入的实质性程序1.获取或编制其他业务收入明细表2.计算本期其他业务收入与其他业务成本的比率，并与上期比率比较，检查是否有重大波动，如有，应查明原因。3.检查其他业务收入内容是否真实、合法，收入确认原则及会计处理是否符合规定，必要时，抽查原始凭证予以核实。四、其他业务收入的实质性程序4.重大异常项目的审查，对异常项目，应检查入账依据及有关法律文件是否充分。5.执行截止测试。抽查资产负债表日前后一定数量的记账凭证，实施截止测试，追踪至发票、收据等，确定入账时间是否正确，对于重大跨期事项提出必要的调整建议。6.确定其他业务收入的列报是否恰当。

10、0201030405第二章：销售与收款循环审计第四节：应收账款的实质性程序一、应收账款的审计目标1.确定资产负债表中记录的应收账款是否存在（“存在”认定）；2.确定所有应当记录的应收账款是否均已记录（“完整性”认定）；3.确定记录的应收账款是否由被审计单位拥有或控制（“权利和义务”认定）；4.确定应收账款是否可收回，预期信用损失的计提方法和金额是否恰当，计提是否充分（“准确性、计价和分摊”认定）；5.应收账款及其预期信用损失是否已记录于恰当的账户（“分类”认定），并已被恰当地汇总或分解且表述清楚，按照企业会计准则的规定在财务报表中作出的相关披露是相关的、可理解的（“列报”认定）。二、应收账款实

11、质性程序的性质应收账款实质性程序的两种基本类型包括：实质性分析程序；交易、账户余额和披露的细节测试三、对应收账款实施实质性分析程序实质性分析程序可能的错报将本年度的毛利率与以前年度比较（按产品系列）高估或低估主营业务收入和应收账款按月比较一定时期的主营业务收入（按产品系列）高估或低估主营业务收入和应收账款将销售退回、折扣与折让占销售收入总额的比例与以前年度比较（按产品系列）高估或低估销售退回、折扣与折让及应收账款将超过一定数额的个别顾客欠款与以前年度进行比较应收账款和相应的利润表账户中的错报将坏账费用（损失）占主营业务收入的比例与以前年度比较没有给无法收回的应收账款提取坏账准备将应收账款的欠款

12、天数与以前年度比较，并对应收账款周转率作同样的比较高估或低估坏账准备和坏账费用（损失）；也可能暗示有虚构的应收账款将各账龄的款项占应收账款的比例与以前年度比较高估或低估坏账准备和坏账损失将坏账准备占应收账款的比例与以前年度比较高估或低估坏账准备和坏账损失将已经冲销的坏账占应收账款的比例与以前年度比较高估或低估坏账准备和坏账损失四、应收账款账户余额和披露的细节测试（一）取得或编制应收账款明细表分析账龄（二）向债务人函证应收账款1.函证概述2.函证方式3.函证时间的选择4.函证范围和对象的确定5.函证控制6.函证结果分析7.管理层不允许寄发询证函时处理举例：应收账款函证选择：问题：1、请选择3个债

13、务人肯定式函证，1个债务人否定式函证。说明理由？2、在什么情况下，应收账款可以不实施函证程序？如何控制？ 对未予函证的应收账款，设计出两个有效的程序验证其真实性。单位名称金额账龄备注B公司10，000，00025年C公司100，0001年以上D公司20，0002年2001年因产品质量与A发生纠纷E公司5000是A的子公司G公司100，00015年参考答案： 1、对B、D、E进行肯定式函证。 金额大、有纠纷、非正常债务人函证。对G进行否定式函证。2、除非有证据表明应收账款对被审计会计报表而言不重要，或者函证很可能无效，否则应当进行函证。 替代程序： （1）审查与应收账款有关的销售凭证 （2）审查

14、资产负债表日后的收款情况。问题：3、如果采用肯定式函证没有收到回函，应如何控制？4、如果客户回函称“贵公司201年开出的红字退货发票金额50000元，已注销了询证所欠款”CPA应如何处理？参考答案：3、考虑对重要的账户余额或其他信息再次函证，若仍未答复，应考虑替代程序：如检查与销售有关的文件，包括销售合同、销售订单、销售发票副本及发运凭证。 4、检查相关红字发票、销售退回及折旧折让通知单及入库单等，确认所被退回是否办理了退货手续，如果属实，则应建议被审计单位冲销应收账款。（三）审查已存在的应收账款均已入账（四）审查应收账款的入账金额准确（五）确定被审计单位对应收账款拥有的权利（六）确定应收账款

15、的可收回价值及坏账准备计提的恰当性（七）确定应收账款在资产负债表上是否已正确表达及恰当披露四、应收账款账户余额和披露的细节测试0201030405第二章：销售与收款循环审计第五节：其他项目的实质性程序一、坏账准备的实质性程序（一）坏账准备的审计目标坏账准备的审计目标一般包括：1.确定计提坏账准备的方法和比例是否恰当，坏账准备的计提是否充分；2.确定坏账准备增减变动的记录是否完整；3.确定坏账准备期末余额是否正确；4.确定坏账准备的披露是否恰当。（二）坏账准备的实质性程序1.取得或编制坏账准备明细表。2.将应收账款坏账准备本期计提数和资产减值损失相应明细项目的发生额核对相符。3.检查应收账款坏账

16、准备计提和核销的批准程序，评价坏账准备所依据的资料、假设及计提方法。（二）坏账准备的实质性程序程序4.实际发生坏账损失的，检查转销依据是否符合有关规定，会计处理是否正确。5.检查长期挂账应收账款。6.检查函证结果。7.实施分析程序。8.确定应收账款坏账准备的披露是否恰当。0坏账准备、应收账款审计案例： 某企业应收款账采用余额百分比法（5）计提坏账准备，审计人员在控制测试前，发现有关坏账审批不严格，相关内部控制制度不值得信赖，决定直接进入实质性程序，核实当期应收帐款、坏账准备计提是否正确。当年（2020年）坏账准备计提为：6000元。（120万元5=6000元？）相关资料如下：2018年首次计提

17、坏账准备，2019年发生坏账损失0.4万元，其中A企业0.3万元；B企业0.1万元，2020年又收回了A企业的0.3万元，假定该企业不单独设“预收账款”。 年份应收帐款坏账准备管理费用借方贷方借方贷方借方贷方2018年110万元2019年100万元2020年120万元年份应收帐款坏账准备管理费用借方贷方借方贷方借方贷方2018年110万元0.55万元0.55万元2019年100万元0.4万元0.4万元0.35万元0.35万元2020年120万元0.2万元0.2万元其中：1105=0.551005=0.51205=0.6(0.550.4=0.15)0.6（0.5+0.3）=-0.2结论：2020

18、年多计提坏账准备8000元，导致管理费用虚增，利润虚减。二、应收票据实质性程序（一）应收票据的审计目标1.确定应收票据是否存在2.确定应收票据是否归被审计单位所有3.确定应收票据及其坏账准备增减变动的记录及会计处理是否正确4.确定应收票据是否可收回5.确定应收票据的坏账准备的计提方法和比例是否恰当、计提是否充分6.确定应收票据及其坏账准备的年未余额是否正确7.确定应收票据及其坏账准备的披露是否恰当（二）应收票据的实质性程序程序1.获取或编制应收票据明细表2.检查库存票据3.函证应收票据4.审查大额应收票据验证其交易是否真实存在5.复核带息票据的利息计算是否正确6.复核已贴现应收票据的利息计算及会计处理是否正确7.检查非记账