税务会计（第五版）第02章增值税的核算

1、Tax税务会计（第五版）Accounting201X.X.Xs第二章 增值税的核算CONTENTS01增值税核算的基本规定04增值税销项税额的核算03增值税核算的会计科目与报表02增值税专用发票的使用和管理05增值税进项税额的核算08先征后返还增值税的核算07进口货物增值税与出口货物退（免）增值税的核算06增值税应纳税额的核算第一节增值税核算的基本规定单击此处可编辑内容，根据您的需要自由拉伸文本框大小一、增值税的征税范围 增值税是以商品生产、商品流通、劳务、服务中各环节的增值额为课税对象所征收的一种间接税，它属于流转税的范畴销售或进口货物有形动产，包括电力、热力、气体销售劳务提供加工、修理修配

2、劳务 不包括单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务非经营活动销售服务提供交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务 销售无形资产有偿转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，包括技术、商标、著作权、自然资源使用权和其他权益性无形资产。销售不动产有偿转让不动产所有权的业务活动。 不动产包括建筑物、构筑物等。构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。 在转让建筑物或构筑物时一并转让其所占用土地使用权的，按销售不动产缴纳增值税。 （一）征税范围的一般规定（二）征税范围的特殊规定1.视同销售货物或视同发生应税行为将货物交付其他单位或者

3、个人代销代销中的委托方销售代销货物代销中的受托方a.按实际售价计算销项税额；取得委托方增值税专用发票，可以抵扣进项税额；b.受托方收取的代销手续费，应按“现代服务”6%的税率征收增值税。设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外“用于销售”，是指受货机构发生以下情形之一的经营行为：A.向购货方开具发票；B.向购货方收取款项；未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。如受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款，则应区别不同情况计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地纳税。将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消

4、费；注意：个人消费包括纳税人的交际应酬消费将自产、委托加工或购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或者投资者；将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位或者个人；单位和个体工商户向其他单位或个人无偿提供交通运输业和部分现代服务业服务，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外。2.混合销售行为与3.兼营行为界定税务处理混合销售行为一项销售行为既涉及货物又涉及服务 试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额兼营行为多项行为涉及不同税率或征收率的应税行为分别

5、核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率或者征收率关键：行为之间是否具有关联性和从属性。 增值税一般纳税人登记管理办法自2018年2月1日实行。划分标准：会计核算是否健全；年应税销售额知识点：一般纳税人及小规模纳税人的划分标准自2018年5月1日起，小规模纳税人的标准调整为年应征增值税销售额500万元。不经常发生应税行为的单位和个体工商户可以选择按小规模纳税人纳税年应税销售额超过规定标准的其他个人（自然人）不得办理一般纳税人登记年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人登记。二、增值税的纳税人知识点：增

6、值税税率13%、9%、6%、0知识点：增值税征收率3%、5%、减按2%、减按1.5%三、税率与征收率第二节增值税专用发票的使用和管理一、专用发票领购使用范围增值税专用发票（简称专用发票）只限于增值税一般纳税人领购使用，增值税小规模纳税人和非增值税纳税人不得领购使用。二、专用发票开具的范围 一般纳税人销售货物（包括视同销售货物在内）、应税劳务，根据增值税暂行条例的规定，应当征收增值税的非应税劳务（以下简称销售应税项目），必须向购买方开具专用发票。下列情形不得开具专用发票：1.向消费者销售应税项目。2.销售免税货物。3.销售报关出口的货物、在境外销售应税劳务。4.将货物用于非应税项目。5.将货物用

7、于集体福利或个人消费。6.向小规模纳税人销售应税项目，可以不开具专用发票。 对商业零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽（不包括劳保专用的部分）、化妆品等消费品不得开具专用发票；对生产经营机器、机车、汽车、轮船、锅炉等大型机械、电子设备的工商企业，凡直接销售给使用单位的，应开具普通发票，如购货方索取增值税专用发票，销货方可开具增值税专用发票。1.采用预收货款、托收承付、委托银行收款结算方式的，为货物发出的当天。2.采用交款提货结算方式的，为收到货款的当天。3.采用赊销、分期收款结算方式的，为合同约定的收款日期的当天。4.将货物交付他人代销，为收到受托人送交的代销清单的当天。5.设有两个以上机构并实行统

8、一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，按规定应当征收增值税的，为货物移送的当天。6.将货物作为投资提供给其他单位或个体经营者，为货物移送的当天。7.将货物分配给股东，为货物移送的当天。8.期货交易专用发票的开具，按以下规定执行：（1）增值税一般纳税人在商品交易所通过期货交易销售货物的，无论发生升水还是贴水，均可按照标准仓单持有凭证所注明货物的数量和交割结算价开具增值税专用发票。（2）对于期货交易中仓单注册人注册货物时发生升水的，该仓单注销（即提取货物退出期货流通）时，注册人应当就升水部分款项向注销人开具增值税专用发票，同时计提销项税额，注销人凭取得的专用发票计算抵扣进项税额。三

9、、专用发票开具的时限四、使用电子计算机开具专用发票的要求（1）按照专用发票（机外发票）格式用电子计算机制作的模拟样张。（2）根据会计操作程序用电子计算机制作的最近月份的进货、销货及库存清单。（3）电子计算机设备的配置情况。（4）有关专用电子计算机技术人员、操作人员的情况。（5）国家税务总局直属分局要求提供的其他资料。申请使用电子计算机开具专用发票，必须向主管税务机关提供申请报告及以下资料符合下列条件的一般纳税人，可以向主管税务机关申请使用电子计算机开具专用发票：1.有专业电子计算机技术人员、操作人员。2.具备通过电子计算机开具专用发票和按月列印进货、销货及库存清单的能力。3.国家税务总局直属分

10、局规定的其他条件。1.增值税一般纳税人开具增值税专用发票后，发生销货退回、销售折让以及开票有误等情况需要开具红字专用发票的，应视不同情况分别按以下规定办理：（1）因专用发票抵扣联、发票联均无法认证的，由购买方填报“开具红字增值税专用发票申请单”（以下简称申请单），并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息，主管税务机关审核后出具“开具红字增值税专用发票通知单”（以下简称通知单）。购买方不作进项税额转出处理。（2）购买方所购货物不属于增值税扣税项目范围，取得的专用发票未经认证的，由购买方填报申请单，并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息，主管税务机关审核后出具通知单。购买

11、方不作进项税额转出处理。（3）因开票有误，购买方拒收专用发票的，销售方须在专用发票认证期限内向主管税务机关填报申请单，并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息，同时提供由购买方出具的写明拒收理由、具体项目以及正确内容的书面材料，主管税务机关审核确认后出具通知单。销售方凭通知单开具红字专用发票。（4）因开具有误等原因尚未将专用发票交付购买方的，销售方须在开具有误专用发票的次月向主管税务机关填报申请单，并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息，同时提供由销售方出具的写明具体理由、错误具体项目以及正确内容的书面材料，主管税务机关审核确认后出具通知单。销售方凭通知单开具红字专用

12、发票。（5）发生销货退回或销售折让的，除按照规定进行处理外，销售方还应在开具红字专用发票后，将该笔业务的相应记账凭证复印件报送主管税务机关备案。2.税务机关为小规模纳税人代开专用发票需要开具红字专用发票的，比照一般纳税人开具红字专用发票的处理办法，通知单第二联交代开税务机关。五、专用发票开具后，发生退货或销售折让的处理六、被盗、丢失增值税专用发票的处理规定纳税人必须严格按照增值税专用发票使用规定保管使用专用发票。对违反规定发生被盗、丢失专用发票的纳税人，按税收征收管理法和发票管理办法的规定，处10 000元以下的罚款，并可视具体情况，对丢失专用发票的纳税人，在一定期限内（最长不超过半年）停止领

13、购专用发票。对纳税人申报遗失的专用发票，如发现非法代开、虚开问题的，该纳税人应承担偷税、骗税的连带责任。纳税人丢失专用发票后，必须按规定程序向当地主管税务机关、公安机关报失。各地税务机关对丢失专用发票的纳税人在按规定进行处罚的同时，代收取“挂失登记费”，并将丢失专用发票的纳税人名称、发票份数、字轨号码、盖章与否等情况，统一传（寄）中国税务报社刊登“遗失声明”。传（寄）中国税务报社的“遗失声明”，必须经县（市）以上国家税务机关审核盖章、签署意见。七、防伪税控系统开具的增值税专用发票的管理及进项税额抵扣的处理 （一）防伪税控系统开具的增值税专用发票的管理1.税务机关专用发票管理部门在运用防伪税控发

14、售系统进行发票入库管理或向纳税人发售专用发票时，要认真录入发票代码、号码，并与纸质专用发票进行仔细核对，确保发票代码、号码电子信息与纸质发票的代码、号码完全一致。2.纳税人在运用防伪税控系统开具专用发票时，应认真检查系统中的电子发票代码、号码与纸质发票是否一致。如发现税务机关错填电子发票代码、号码的，应持纸质专用发票和税控IC卡到税务机关办理退回手续。3.对税务机关错误录入代码或号码后又被纳税人开具的专用发票，按以下办法处理：（1）纳税人当月发现上述问题的，应按照专用发票使用管理的有关规定，对纸质专用发票和防伪税控开票系统中专用发票电子信息同时进行作废，并及时报主管税务机关。纳税人在以后月份发

15、现的，应按有关规定开具负数专用发票。（2）主管税务机关按照有关规定追究有关人员责任，同时将有关情况，如发生原因、主管税务机关名称、编号、纳税人名称、纳税人识别号、发票代码和号码（包括错误的和正确的）、发生时间、责任人以及处理意见或请求等，逐级上报至总局。（3）对涉及发票数量多、影响面较大的，总局将按规定程序对“全国作废发票数据库”进行修正。4.在未收回专用发票抵扣联及发票联，或虽已收回专用发票抵扣联及发票联但购货方已将专用发票抵扣联报送税务机关认证的情况下，销货方一律不得作废已开具的专用发票。七、防伪税控系统开具的增值税专用发票的管理及进项税额抵扣的处理 （二）防伪税控系统开具的增值税专用发票

16、进项税额抵扣的处理增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，抵扣的进项税额按以下规定处理：1. 自2016年起，增值税一般纳税人取得的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起360日内到税务机关认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。2. 自2016年起，实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得的海关缴款书，应在开具之日起360日内到税务机关认证比对。3.增值税一般纳税人取得2010年1月1日后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票、机动车销售统一发票和海关缴款书，未在规定期

17、限内到税务机关办理认证、申请抵扣或者申请稽核比对的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。4.增值税一般纳税人丢失已开具的增值税专用发票、海关缴款书，应在上述1、2的规定期限内，向主管税务机关提出抵扣申请，经主管税务机关受理申请后按规定处理。5.逾期增值税扣税凭证抵扣进项税额的规定。增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增值税扣税凭证（包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和机动车销售统一发票）未能按照规定期限办理认证、确认或者稽核比对的，经主管税务机关核实、逐级上报，由省税务局认证并稽核比对后，对比对相符的增值税扣税凭证，允许纳税人继续抵扣其进项税额。第三节增值税

18、核算的会计科目与报表进项税额应交税费应交增值税待认证进项税额增值税留抵税额待抵扣进项税额预交增值税未交增值税减免税款转出未交增值税已交税金销项税抵减出口抵减内销产品应纳税额转出多交增值税进项税额转出出口退税销项税额简易计税转让金融商品应交增值税代扣代交增值税一般纳税人增值税会计科目结构待转销项税额二级明细专栏10+10借方专栏借方进项税额已交税金减免税款出口抵减内销产品应纳税额预征税款营改增抵减的销项税额转出未交增值税贷方专栏贷方销项税额出口退税进项税额转出转出多交增值税小规模纳税人增值税会计科目结构应交税费转让金融商品应交增值税应交增值税代扣代交增值税第四节增值税销项税额的核算（一）一般销售

19、方式下的销售额确认全部价款和价外费用，不含销项税额（价外税）下列项目不包括在内确实没有形成销售方的收入，收取款项时不应该开具纳税人的发票1.受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；2.同时符合三项条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费；3.以委托方名义开具发票代委托方收取的款项；一、销售额的确定 4.销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费；5.航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款；其他价外费用，无论会计制度上如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。销售额以人民币计算纳税人以

20、人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算。折合率可以选择销售额发生当天或当月1日的人民币汇率中间价。确定后12个月内不得变更。一、销售额的确定（二）特殊销售方式下的销售额确认1.折扣折让方式2.以旧换新3.以物易物4.还本销售5.销售自己使用过的固定资产 6.包装物押金7.对视同销售货物行为销售额的确定8.价款和税款合并收取情况下的销售额类型税务处理举例（1）折扣销售（商业折扣）价格折扣：销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。否则，折扣额不得从销售额中减除产品不含税售价100元/件，购买10件以上8折优惠。一次销售10件，请计算其销项税额。

21、正确答案销项税额1001080%13%104（元）实物折扣：按视同销售中“无偿赠送”处理实务领域一直有争议某企业采用买五送一的方式销售货物，单件产品不含税售价245元。计算销项税额。正确答案销项税额245613%191.1（元）1.折扣折让方式（2）销售折扣（现金折扣）不得从销售额中减除现金折扣额。现金折扣计入“财务费用”销售价款500万元，购货方及时付款，给予5%的折扣，实收475万元。请计算销项？正确答案销项税额50013%65（万元）（3）销售折让按规定开具红字发票，可以从销售额中减除折让额2.以旧换新金银首饰例外类型税务处理一般货物按新货物同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价

22、格金银首饰可按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税见例题 3.以物易物有销项，进项看情况双方均作购销处理。在以物易物活动中，应分别开具合法的票据。如收到的货物未取得相应票据，不得抵扣进项一、销售额的确定4.还本销售销售额就是货物销售价格，不得从销售额中扣减还本支出。一、销售额的确定（1）销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。（2）2014年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照3%的征收率减按2%征收增值税。（3）2008年12月31日以前已纳入扩大增

23、值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照3%的征收率减按2%征收增值税。销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。（4）小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按2%的征收率征收增值税。小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。（5）纳税人销售旧货，按照简易办法依照3%的征收率减按2%征收增值税。所称旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。（6）自2012

24、年2月1日起，增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，属于以下两种情形的，可按照简易办法依照3%的征收率减按2%征收增值税，同时不得开具增值税专用发票：纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，认定为一般纳税人后销售该固定资产。 增值税一般纳税人发生按简易办法征收增值税应税行为，销售其按照规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。5.销售自己使用过的固定资产6.包装物押金具体类型税务处理一般货物 （包括啤酒、黄酒）如单独记账核算，时间在1年以内，又未逾期的，不并入销售额征税因逾期（1年为限）未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额征税。【关注】逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入

25、销售额；税率为所包装货物适用税率。除啤酒、黄酒外的其他酒类产品无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税7.对视同销售货物行为销售额的确定按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定在用以上两种方法均不能确定其销售额的情况下，可按组成计税价格确定销售额。一、销售额的确定8.价款和税款合并收取情况下的销售额一、销售额的确定二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算1.直接收款方式销售货物的核算。在直接收款方式销售货物的情况下，纳税人收到货款向购货方开具增值税专用发票，并将发票账单和提货单交给购货方后确认收入实现。【例2-1】甲公司本期采

26、取直接收款方式销售A产品一批，向购买方开具了增值税专用发票，取得销售额20 000元、增值税税额2 600元存入银行。甲公司的会计处理如下：借：银行存款 22 600 贷：主营业务收入20 000应交税费应交增值税（销项税额）2 600二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算2.托收承付和委托银行收款方式销售货物的核算。在托收承付和委托银行收款销售方式下，企业按合同向购货方发货，然后凭发票、运单、有关账单向银行申请办理托收手续。银行受理后，即可认为该纳税人已经取得收款的权利，应确认销售收入的实现。按税法的规定，在此销售方式下，纳税义务发生时间为发出货物并办妥托收手续的当天。【例2-2】华

27、伦商场本期采用托收承付方式向异地东方公司销售商品一批，商品不含税销售额300 000元，增值税税率13%，应收取增值税税额39 000元，已开具增值税专用发票。另外，华伦商场用支票支付代垫运杂费1 000元，商品已经发出并办妥托收手续，代垫运费发票已转交购货方，货款尚未收到。假定本期末华伦商场如数收到该批商品的货款、增值税和代垫运费。商场应作会计处理如下：（1）发出商品并办妥托收手续时：借：应收账款东方公司340 000 贷：主营业务收入 300 000应交税费应交增值税（销项税额）39 000银行存款 1 000（2）华伦商场收到货款、增值税和代垫运费时：借：银行存款340 000 贷：应收

28、账款东方公司340 000二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算3.票据结算方式销售货物的核算。【例2-3】甲公司本期采用银行承兑汇票结算方式销售A产品一批给乙公司，向乙公司开具增值税专用发票，产品销售金额40 000元、增值税税额5 200元；另外，随同产品出售并单独计价包装物200个，每个单价11.3元，向乙公司开具普通发票，包装物销售金额2 260元。当日收到乙公司签发并承兑的带息银行承兑汇票一张，合计金额47 460元。票据的付款期限为半年，年利息率为6%。假定半年期到，公司如数收到货款及利息收入。（1）甲公司销售货物收到应收票据时：借：应收票据银行承兑汇票（乙公司）47 46

29、0 贷：主营业务收入40 000其他业务收入2 000应交税费应交增值税（销项税额）5 460（2）半年期到收到货款及利息时：按照税法规定，收到的延期付款利息收入应作为价外费用，按规定计算缴纳增值税。利息收入扣除应缴纳的增值税后的余额，记入“主营业务收入”科目的贷方。借：银行存款48 883.8 贷：应收票据银行承兑汇票（乙公司） 47 460 财务费用 1 260 应交税费应交增值税（销项税额）163.8二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算4.赊销和分期收款方式销售货物的核算。在赊销和分期收款方式销售货物的情况下，纳税人以本期收到的货款或合同约定的本期应收价款来确认销售收入的实现。

30、这里要注意两点：一是企业应按规定在合同约定的收款日期分期开具发票；二是采取分期收款方式销售商品，如果延期收取价款时间超过3年，具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值来确定其公允价值。在会计处理上，按应收合同价款，借记“长期应收款”科目，按应收合同价款的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，差额贷记“未实现融资收益”科目。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，在合同期内，按应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用，即借记“未实现融资收益”科目，贷记“财务费用”科目。【例2-4】甲公司本期采取赊销和分期收款方式销售C产品40件给丙公司，每件不含税销售单价为1 0

31、00元，销售金额共计40 000元，销售合同约定分4次等额付款（3个月内）。该产品单位成本为600元，成本共计24 000元。甲公司会计处理如下：（1）本期发出货物时：借：发出商品分期收款发出商品24 000 贷：库存商品24 000（2）按合同的规定，甲公司本期内收到第一次货款时，向丙公司开具增值税专用发票。借：银行存款11 300 贷：主营业务收入10 000应交税费应交增值税（销项税额）1 300（3）结转第一次收款主营业务成本时：借：主营业务成本6 000 贷：发出商品分期收款发出商品6 000第二、三、四次收到货款时的会计处理与上面（2）、（3）相同。二、销项税额的核算（一）一般销售

32、销项税额的核算5.委托其他单位代销货物的核算。在委托代销商品的情况下，代销单位应按规定每月给委托单位提供代销清单，并列明已售出委托代销商品的数量、单价和销售金额。委托单位据此登记销售收入并结转销售成本。按税法的规定，委托其他单位代销货物，纳税义务发生时间为企业收到代销单位的代销清单的当天。这又分两种情况：第一种情况：收取手续费方式。受托方不改变售价，只收取手续费。委托方在发出商品时通常不确认销售商品收入，而在收到委托方开出的代销清单时确认收入；受托方在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算手续费，确认收入。【例2-6】甲公司委托某大型商场代销其产品，本月初发出代销产品100件，单位产品成本50

33、0元，委托代销的不含税单价为600元，每件产品支付商场代销手续费20元。本月末甲公司收到商场报来的销售清单，100件商品已售出，按委托要求取得不含税金额60 000元，增值税税率13%，取得销项税额7 800元。二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算甲公司会计处理如下：（1）发出代销产品时：借：委托代销商品50 000 贷：库存商品 50 000（2）收到商场报来的代销清单，向商场开具专用发票时：借：应收账款商场67 800 贷：主营业务收入 60 000应交税费应交增值税（销项税额）7 800（3）结转代销商品的销售成本时：借：主营业务成本50 000 贷：委托代销商品 50 000

34、（4）收到商场交来的代销手续费结算清单时：代销手续费=10020=2 000（元）借：销售费用代销手续费2 000 贷：应收账款商场2 000（5）收到商场划来货款（手续费已扣除）时：借：银行存款65 800 贷：应收账款商场65 800二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算商场（代销方）的会计处理如下：（1）收到甲公司的代销商品时：借：受托代销商品 60 000 贷：受托代销商品款60 000（2）商场销售商品收到销售额及销项税额时：借：银行存款 67 800 贷：应付账款甲公司60 000应交税费应交增值税（销项税额）7 800（3）收到委托方开具的增值税专用发票时：借：应交税费应

35、交增值税（进项税额）7 800 贷：应付账款甲公司7 800（4）转销受托代销商品时：借：受托代销商品款60 000 贷：受托代销商品60 000（5）将扣除手续费后的应付账款划转委托方并开具手续费结算发票时：借：应付账款甲公司67 800 贷：主营业务收入2 000银行存款65 800二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算5.委托其他单位代销货物的核算。在委托代销商品的情况下，代销单位应按规定每月给委托单位提供代销清单，并列明已售出委托代销商品的数量、单价和销售金额。委托单位据此登记销售收入并结转销售成本。按税法的规定，委托其他单位代销货物，纳税义务发生时间为企业收到代销单位的代销清

36、单的当天。这又分两种情况：第二种情况：视同买断方式。委托方按协议价收取所代销商品的货款，实际售价可由受托方自定，也可以在协议中约定。【例2-8】华伦商场本期受托代销乙公司商品一批，乙公司委托商场代销商品的成本为900元。双方合同约定，商场代销商品后，乙公司收取不含税销售额1 000元、增值税税额130元，商场实销金额大于支付乙公司的部分归商场所得。商场代销商品，实销的不含税金额为1 200元，取得增值税税额156元，款已收存银行。二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算代销业务结束，华伦商场应作会计处理如下：（1）商场收到代销商品时：借：受托代销商品乙公司1 000 贷：受托代销商品款乙

37、公司1 000（2）商场实现销售时：借：银行存款1 356 贷：主营业务收入 1 200应交税费应交增值税（销项税额）156销售实现后，结转成本并及时向委托方报送代销货物清单。（3）结转销售成本时：借：主营业务成本 1 000 贷：受托代销商品乙公司1 000（4）收到委托方开具的增值税专用发票时：借：受托代销商品款乙公司1 000 应交税费应交增值税（进项税额）130 贷：应付账款代销商品款（乙公司）1 130（5）向委托方支付代销商品货款时：借：应付账款代销商品款（乙公司）1 130 贷：银行存款1 130二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算委托方乙公司的会计处理如下：（1）发出

38、代销商品（成本900元）时：借：委托代销商品900 贷：库存商品 900（2）收到华伦商场报送的代销清单时：借：应收账款代销商品款（商场）1 130 贷：主营业务收入 1 000应交税费应交增值税（销项税额）130（3）收到华伦商场的代销款时：借：银行存款1 130 贷：应收账款代销商品款（商场）1 130同时，结转委托代销商品的成本：借：主营业务成本900 贷：委托代销商品 900二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算6.采取预收货款方式销售货物的核算。纳税人采取预收货款方式销售货物，发出货物的当天为销售收入实现和纳税义务发生的时间。【例2-10】甲公司本期发出上期预收购货款的B产品

39、，产品销售额10 000元、增值税税额1 300元，价税合计金额与预收款金额相等。甲公司应作会计处理如下：借：预收账款预收购货款11 300 贷：主营业务收入10 000应交税费应交增值税（销项税额）1 300二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算7.提供应税劳务的核算。纳税人提供应税劳务，其纳税义务发生时间为提供劳务同时收讫价款或者取得索取价款的凭据的当天。【例2-11】甲公司为增值税一般纳税人，本期受托为某使用单位加工其自己耗用的食品一批，加工结束后向委托方开具普通发票，取得加工费收入3 390元，款已存入银行。甲公司会计处理如下：取得加工收入的不含税销售额=3 390（1+13%

40、）=3 000（元）借：银行存款 3 390 贷：主营业务收入（或其他业务收入） 3 000应交税费应交增值税（销项税额）390二、销项税额的核算（一）一般销售销项税额的核算8.兼营行为的核算。兼营行为有两种情况：一是纳税人生产经营两种以上不同税率货物，应将不同税率的货物分别核算；如果不分别核算或不能准确分别核算，应从高适用税率计征增值税。二是纳税人在生产经营活动中既经营货物销售，又提供增值税应税服务，如商场附设餐饮部等，纳税人必须将不同征税范围的经营项目分别核算、分别计算纳税；如果不分别核算或不能准确分别核算，其应税服务与货物一并适用高税率征收增值税。【例2-12】华伦商场本期柜台销售货物的

41、零售收入113000元，商场内设的餐饮部本期营业收入31 800元。商场在会计处理上已将两项收入分别核算，按照税法的规定，应将商场的两项收入分别计算增值税。商场应作会计处理如下：货物收入的不含税销售额=113 000（1+13%）=100 000（元）餐饮收入的不含税销售额=31 800（1+6%）=30 000（元）本期商场的销项税额=100 00013%+30 0006%=14 800（元）借：银行存款（或库存现金）144 800 贷：主营业务收入130 000应交税费应交增值税（销项税额）14 800二、销项税额的核算（二）特殊销售销项税额的核算商业折扣。商业折扣的具体形式是薄利多销，一

42、般按折扣后的净值入账，对于折扣金额不作反映。如果销售方按折扣前的原价开具发票，其折扣金额必须在一张发票上反映；否则，计算增值税时不得扣除其折扣金额。【例2-13】甲公司生产并销售A产品，不含税单价为500元。为了促进销售，公司规定：一次购买100件以上的，给予2%的折扣；一次购买200件以上的，给予4%的折扣。该公司本期一次销售给某大型商场300件A产品，向商场开具增值税专用发票（折扣额在发票金额栏注明），实收销售额144 000元、增值税税额18 720元，款已收存银行。甲公司会计处理如下：借：银行存款162 720 贷：主营业务收入144 000应交税费应交增值税（销项税额）18 7201

43、.折扣折让二、销项税额的核算（二）特殊销售销项税额的核算现金折扣。现金折扣是销售方销售货物以后，为了早日收回销货款，使自己少受损失而给予购货方的优惠折扣。按照税法的规定，纳税人给予购货方的现金折扣，无论比例大小，在计算增值税销项税额时均不得扣除其折扣的金额。【例2-14】甲公司9月2日销售洗衣机给B公司，售价100万元，销项税额13万元，附有现金折扣条件是10天内付款打九折。如果同时满足“极可能转回”和“重大转回”，销售时的账务处理为：借：应收账款B公司 103 贷：主营业务收入 90 应交税费应交增值税（销项税额） 13如果9月8日B公司付款，账务处理为：借：银行存款 101.7 其他收益

44、1.3 贷：应收账款B公司 103如果9月18日B公司付款，账务处理为：借：银行存款 113 贷：主营业务收入 10 应收账款B公司 103二、销项税额的核算（二）特殊销售销项税额的核算销售折让和销售退回的核算。销售折让和销售退回无论是属于本年度的还是属于以前年度销售的，都应冲减本年度销售收入和销售成本，而不调整以前年度利润；如果销售退回的是应纳增值税的产品，还应冲减销项税额；如果发生的销售折让和销售退回属于本期销售且未结转销售成本，则只需冲减销售收入，不冲减销售成本；如果发生的销售退回属于退回后重新调换同种商品的，则不应作销售退回处理。销售折让和销售退回的账务处理，既可依据销售折让和销售退回

45、的合法凭据用红字冲销，也可依据销售折让和销售退回货物的合法凭据用蓝字作相反的会计分录，但是，都必须保持总账与明细账的衔接。【例2-15】甲公司本期退回上期销售的部分商品，该商品原不含税销售额30 000元、销售成本24 000元，退回商品的专用发票上注明的销项税额为3 900元，该商品上期的销售收入、销售成本已经结转。甲公司会计处理如下：冲减本期销售收入与销项税额时：借：主营业务收入30 000 应交税费应交增值税（销项税额）3 900 贷：银行存款（或应收账款）33 900冲减本期销售成本时：借：库存商品销售退回24 000 贷：主营业务成本销售退回24 000二、销项税额的核算（二）特殊销

46、售销项税额的核算2.以旧换新销售货物的核算。以旧换新是促进销售的一种手段，是指纳税人在销售新货物时有偿收回旧货物的行为。按照税法的规定，采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣除旧货物的收购价格。收购的旧货物可以按购进材料或购进商品处理，但必须注明是收购的旧货物。【例2-16】甲公司本期直接向消费者销售B产品10件，每件含税单价2 260元，共计销售金额22 600元，B产品的增值税税率为13%。在销售产品时，收回同类品种的旧商品5件作为库存商品管理，每件折价400元，回收价共计2 000元。甲公司销售的10件B产品实际收到现金20 600元。甲公司应作会计处理如

47、下：借：库存现金20 600 库存商品2 000 贷：主营业务收入20 000应交税费应交增值税（销项税额）2 600二、销项税额的核算（二）特殊销售销项税额的核算以物易物方式销售货物的核算。以物易物方式销售货物是指购销双方不以货币资金进行核算，而是以同等价款的货物或不同等价款的货物再用货币资金补齐差额的一种结算方法。按照税法规定，以物易物双方都应作购销业务处理，以各自发出的货物核算其销售额并计算其销项税额，以各自收到的货物核算其购货金额并计算其进项税额。【例2-17】甲企业是一设备生产厂家，经协商，以自己生产的一台设备换入乙企业生产的A产品一批。该设备的市场价格为20万元、生产成本为12万元

48、。该批A产品的市场价格为24万元、生产成本为18万元。同时，甲企业向乙企业支付银行存款4.64万元。甲企业将换入的A产品作为存货，乙企业将换入的设备作为固定资产。假设甲企业和乙企业均未对存货计提存货跌价准备，甲、乙企业各自开具增值税专用发票。甲企业的会计处理：借：库存商品A产品240 000 应交税费应交增值税（进项税额）31 200 贷：主营业务收入设备200 000应交税费应交增值税（销项税额）26 000银行存款45 200借：主营业务成本120 000 贷：库存商品设备120 000二、销项税额的核算（二）特殊销售销项税额的核算4.没收押金的核算。对逾期未收回包装物而没收的押金，应按规

49、定计算缴纳增值税。在生产经营过程中，收取的包装物押金有两种情况：（1）对于出租、出借包装物收取的押金，因逾期未收回包装物而没收的部分，视同包装物租金收入处理，应计入其他业务收入。企业收取押金时，借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目；因逾期未收回包装物而没收押金时，借记“其他应付款”科目，贷记“其他业务收入”科目。这部分没收的押金收入应交的增值税应相应计入其他业务成本，借记“其他业务成本”科目，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”科目。（2）对包装物已作价随同产品销售，但为促使购货人将包装物退回而另外加收的押金，因逾期未收回包装物而没收的部分，应计入营业外收入。企业收取押金时，借记“银

50、行存款”科目，贷记“其他应付款”科目；因逾期未收回包装物而没收押金时，没收的押金收入应缴纳的增值税，应先在“其他应付款”科目中冲抵，借记“其他应付款”科目，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”科目。冲减后的净额自“其他应付款”科目转入“营业外收入”科目。（3）对销售酒类（黄酒、啤酒除外）产品收取的包装物押金，不论押金是否退还，也不论在财务上如何处理，均应计算缴纳增值税和消费税。将应缴纳的增值税和消费税记入“销售费用”科目核算。二、销项税额的核算（二）特殊销售销项税额的核算【例2-19】甲公司本期销售B产品100件，包装物作价随同产品销售，产品和包装物的不含税单价为200元，增值税税率13%，

51、产品销售额合计20 000元、增值税税额2 600元，向购货方开具增值税专用发票。另外，为了促使购货人将包装物退回重复使用，向购货人收取包装物押金1 695元，并向购货人开具收款收据，货物款和押金已收存银行。按购销合同规定，包装物在20天内必须退回，否则没收其押金。到本期末已超过20天的期限，甲公司仍未收到退回的包装物。甲公司的会计处理如下：甲公司销售货物时：借：银行存款22 600 贷：主营业务收入20 000应交税费应交增值税（销项税额）2 600向购货方收取押金时：借：银行存款1 695 贷：其他应付款 1 695没收押金时，按照规定计算应交的增值税：借：其他应付款1 695 贷：营业外

52、收入1 500应交税费应交增值税（销项税额）195二、销项税额的核算（二）特殊销售销项税额的核算5.销售自己使用过的固定资产的核算【例2-21】甲公司为增值税一般纳税人，本期出售一台使用过的未抵扣进项税额的机器设备，该设备原价150 000元，已提取折旧90 000元。对外销售82 400元，向购买方开具普通发票，款已收存银行。在销售过程中发生销售费用2 000元，公司以银行存款支付。甲公司的会计处理如下：（1）销售设备时，先转销固定资产：借：持有待售资产60 000 累计折旧90 000 贷：固定资产150 000（2）取得销售金额时：借：银行存款82 400 贷：持有待售资产82 400（

53、3）发生销售费用时：借：持有待售资产2 000 贷：银行存款2 000（4）按规定计算应交增值税时：借：持有待售资产 1 600 贷：应交税费简易计税1 600（5）按规定将固定资产清理的贷方余额转入“资产处置损益”科目：借：持有待售资产18 800 贷：资产处理损益18 800二、销项税额的核算（二）特殊销售销项税额的核算6.混合销售行为的核算。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，以及以从事货物的生产、批发或零售为主，兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视同销售货物征收增值税。【例2-22】甲公司本期销售一批货物给某使用单位，并负责安装。甲公司给

54、该使用单位开具普通发票，分别收取货款22 600元、安装费1 130元，款已收存银行。甲公司应作会计处理如下：甲公司的销售行为属于混合销售行为，应该征收增值税：货物的不含税销售额=22 600（1+13%）=20 000（元）货物的销项税额=20 00013%=2 600（元）安装费的不含税销售额=1 130（1+13%）=1 000（元）安装费的销项税额=1 00013%=130（元）借：银行存款23 730 贷：主营业务收入20 000其他业务收入1 000应交税费应交增值税（销项税额）2 730二、销项税额的核算（三）视同销售货物的核算二、销项税额的核算（三）视同销售货物的核算2.将自产

55、、委托加工或购买的货物作为对外投资的核算。按照税法规定，纳税人将自产、委托加工或购买的货物用于对外投资，应视同对外销售和投资两项业务处理，计算应交的增值税，借记“长期股权投资”等科目，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”科目。【例2-24】甲公司本期将自产的B产品100件用于对外投资，该产品不含税市场销售单价为1 000元，增值税税率为13%，产品单位成本为800元。与被投资方商定，以113 000元作为投资额。产品已送往被投资单位，投资期限10年。甲公司会计处理如下：B产品不含税销售额=1001 000=100 000（元）对外投资的销项税额=100 00013%=13 000（元）借：长

56、期股权投资113 000 贷：主营业务收入100 000应交税费应交增值税（销项税额）13 000借：主营业务成本80 000 贷：库存商品80 000二、销项税额的核算（三）视同销售货物的核算3.将自产、委托加工或购买的货物分配给股东与投资者的核算。纳税人将自产、委托加工或购买的货物分配给股东与投资者，应视同对外销售，计算应交的增值税税额，借记“应付股利”科目，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”科目。【例2-26】甲公司（股份公司）上年度应分给某股东股息113 000元，由于资金周转有困难，本年度元月将自产的一批货物作为利润分配给投资者。该批货物含税市场销售价格为113 000元，成本价

57、为80 000元，增值税税率为13%，货物已经发出。甲公司的会计处理如下：作为利润分配货物的销项税额=113 000（1+13%）13%=13 000（元）借：应付股利113 000 贷：主营业务收入 100 000 应交税费应交增值税（销项税额）13 000借：主营业务成本80 000 贷：库存商品80 000二、销项税额的核算（三）视同销售货物的核算4.企业将自产的产品无偿赠送他人的核算。企业将自产的产品无偿赠送其他单位和个人，应视同对外销售，计算应缴纳的增值税税额，借记“营业外支出”科目，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”科目。【例2-27】甲企业本期将自产的A产品一批通过救灾委员会

58、捐赠给受灾地区，产品的成本价格为50 000元，同类产品的不含税市场销售价格为60 000元，增值税税率为13%，产品已经送出。甲企业的会计处理如下：捐赠产品的销项税额=60 00013%=7 800（元）借：营业外支出57 800 贷：库存商品50 000应交税费应交增值税（销项税额）7 800二、销项税额的核算（四）建筑服务业的核算1.一般建筑服务第一种情况：先收到业主监理确权单，合同约定付款期未到，应按合同约定的付款时间确认销项税额。【例2-28】某建筑公司为增值税一般纳税人，承包一建筑工程，按合同约定总承包额（包工、包料）为1 308万元（含税金额），工程验收合格一次性付款。会计处理如

59、下：（1）收到业主监理确权单时：借：应收账款工程款 13 080 000 贷：工程结算款 12 000 000应交税费待转销项税额 1 080 000（2）到合同约定的收款时间并收到款时：借：银行存款 13 080 000 工程结算款 12 000 000 应交税费待转销项税额 1 080 000 贷：应收账款工程款 13 080 000主营业务收入工程结算款 12 000 000应交税费应交增值税（销项税额） 1 080 000（3）如果到合同约定的收款时间未收到款：借：应交税费待转销项税额 1 080 000 贷：应交税费应交增值税（销项税额）1 080 000二、销项税额的核算（四）建筑

60、服务业的核算第二种情况：先开具发票，后收到业主监理确权单，应先确认收入和销项税额。【例2-29】某建筑公司为增值税一般纳税人，承包一建筑工程，按合同约定总承包额（包工、包料）为1 090万元（含税金额），在工程验收合格前先开发票。会计处理如下：（1）开具发票时（尚未到确权时间，也未收到款）：借：应收账款工程款 10 900 000 贷：主营业务收入工程款 10 000 000应交税费应交增值税（销项税额）900 000（2）收到业主监理确权单并收到款时：借：银行存款 10 900 000 贷：应收账款工程款 10 900 000二、销项税额的核算（四）建筑服务业的核算第三种情况：先收到款项时，