财务内部控制分析

1、现金流的财务内部操纵分析现金流是指企业生产经营过程中的现金流入、现金流出以及现金流入与现金流出之间的差额形成的现金净流量。那个地点，现金包括企业所拥有和操纵的银行存款、库存现金、其他货币资金以及能随时变现为确定金额用于支付的其他资产。现金流是随着市场经济的进展逐渐受到重视的。企业经营者和其他利益相关者在关注企业经营状况的同时，也日益重视企业现金流的流入和流出，从某种意义上讲，企业猎取现金的能力比猎取利润的能力更加重要。假如一个企业长期不能实现盈利，那么她必将倒闭；然而，假如一家企业在一定时期内不能猎取适当现金流，以偿还到期债务，那么，她就面临破产的威胁。如何加强现金流的治理和操纵也就成为企业关

2、注的焦点。本文拟就运用内部操纵理论的最新进展来分析如何加强企业现金流的治理和操纵，以实现企业经营治理的目标。第一章 内部操纵理论 一般认为，内部操纵理论的进展是与社会经济的进展水平相适应的。当社会经济进展到需要所有者与经营者相分离时，形成的这种托付代理关系就需要一系列严密而科学的治理制度对这种关系加以规范和约束，以使这种托付关系得以健康的进展，并使关系双方从中受益。同时随着组织规模的不断扩大，也需要一套科学的制度对组织的成员加以规范和约束，以达到组织目标。如此内部操纵制度就显得特不必要了，与此同时，相应的内控理论也逐步得到完善。1.1 内部操纵理论进展历程按照比较权威和普遍的一种归纳，内部操纵

3、理论的进展在20世纪大致经历了四个时期 宋建波博士在企业会计操纵原理及应用中将内部操纵概念的进展演变分为三个时期，而国家会计学院教研中心的郑洪涛博士在2002年1月国家会计学院在成都举办的总会计师（财务总监）培训班上将内部操纵的进展演变归纳为四个时期，本文采纳了郑洪涛博士的归纳。：1.1.1 内部牵制时期（20世纪40年代往常） 在这一时期，差不多上是以查错防弊为目的。其差不多假设是：两个或两个以上的部门或人无意识犯同样错误的机会专门小；两个或两以上的部门或人有意识地合伙舞弊的可能性也大大低于单独一个人或一个部门舞弊的可能性。其要紧特点以任何个人或部门不能单独操纵任何一项或一部分业务权力的方式

4、进行组织分工，每项业务通过正常发挥其他个人或部门的功能进行交叉操纵。如此每一项业务必须通过多个人员或多个部门交叉检查和操纵，在专门大程度上减少了无意识的出现差错和有意识的营私舞弊现象的发生。1.1.2 内部操纵(Internal control)制度时期（20世纪40年代70年代） 20世纪30年代的经济危机对内部操纵理论的进展起到了巨大的推动作用。危机过后，各企业纷纷加强了对企业生产经营的操纵与监督，这些操纵与监督已逐渐深入到企业的所有部门和全部经营活动中，而这些活动也远远超出了财务与会计的操纵范围。这些操纵活动的实践也促进了操纵理论的进展。1949年美国会计师协会（AICPA）首次提出并解

5、释了内部操纵的概念。“内部操纵是所制定的旨在爱护资产、保证会计资料可靠性和完整性、提高经营效率、推动治理部门所制定的各项政策得以贯彻执行的组织打算和相互配套的各种方法及措施。”在这一时期，内部操纵制度被分为内部会计操纵和内部治理操纵两部分。前者在于爱护企业资产、检查会计数据的准确性和可靠性；后者在于提高经营效率、促使有关人员遵守既定的治理方针。 1.1.3 内部操纵结构（Internal control structure）时期（20世纪80年代） 20世纪80年代以后，西方国家对内部操纵的研究进一步深化。1988年美国注册会计师协会公布了审计准则文告第55号，首次以“内部操纵结构”取代“内部

6、操纵”的概念。指出“企业的内部操纵结构包括为提供取得企业特定目标的合理保证而建立的各种政策和程序。”具体包括三方面的内容：内部操纵环境、会计制度、操纵程序。1.1.4 内部操纵整体框架时期（internal control integrated framework）进入90年代，美国COSO委员会（Committee Of Sponsoring Organization Of The Treadway Commission）提出报告内部操纵整体框架指出，内部操纵是由企业董事会、经理阶层和其他职员实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。其构成

7、要素包括：操纵环境（control environment）、风险评估（risk appraisal）、操纵活动（control activity）、信息与沟通（information and communication）、监控（monitoring）五个方面。能够讲内部操纵整体框架的提出标志着内部操纵理论进展到一个崭新的时期，它是内部操纵进展史上的又一里程碑。1.2 内部操纵框架的要素及要紧特点1.2.1 操纵环境（control environment）任何企业的核心是企业中的人及其活动。人的活动在环境中进行，人的品性包括操守、价值观和能力等，它们既是构成环境的重要要素，又与环境相互阻碍、

8、相互作用。环境要素是推动企业进展的引擎，也是其他一切要素的核心。这些环境要素包括：治理者的经营风格和经营理念、董事会与审计委员会、组织结构与权责分派体系、人员的品行与素养、人力资源政策及实务、治理操纵方法、外部阻碍等。1.2.2 风险评估（risk appraisal）企业必须制定目标，该目标必须和销售、生产、行销、财务等作业相结合。为此，企业也必须设立可辨认、分析和治理相关风险的机制，以了解自身可能面临的各种风险，并适时加以操纵和处理。这些风险包括来自企业外部的政治、经济、社会、文化与自然等方面的风险和企业内部的决策失误、执行不力、生产故障等方面的风险。1.2.3 操纵活动（control

9、activity）企业必须制定操纵的政策及程序，并予以执行，以关心治理层保证“为保证其操纵目标的实现，其用以辨认并用以处理风险所必须采取的行动业已有效落实”。这些政策和程序包括：交易授权、职责划分、业务流程及操作流程、业务记录、规章制度、独立检查规章制度、操纵标准等。1.2.4 信息与沟通（information and communication）围绕在操纵活动周围的是信息和沟通系统。这些系统使企业内部的职员能取得他们在执行、治理和操纵企业经营过程中所需信息，并利用它们进行相应的活动。这种信息反馈的速度、准确性如何，直接阻碍到内部操纵指令的正确性和纠偏措施的准确性。1.2.5 监控（moni

10、toring）整个内部操纵的过程必须施以恰当的监督，通过监督活动在必要时对其加以修正。这种监控包括各单位或部门的各级人员定期或不定期对自己执行各项规章制度的检查和内部有关内部操纵的专门部门所进行的财务审计和治理审计。和往常的内部操纵理论相比，COSO报告提出了许多新的、有价值的观点 吴水澎 陈汉文 邵贤弟：企业内部操纵理论的进展与启发，载会计研究 2000.5。表现在以下几个方面：1、明确了对内部操纵的责任。COSO报告认为，不仅仅是治理人员、内部审计人员或董事会，组织中的每一个人都对内部操纵负有责任。确立这种组织思想有利于将企业的所有职员团结一致，使其主动地维护及改善企业的内部操纵，而不是与

11、治理层对立，被动地执行内部操纵。2、强调内部操纵应该与企业的经营治理过程相结合。COSO报告认为，经营过程是指通过规划、执行及监督等差不多的治理过程对企业加以治理。那个过程由组织的某一单位或部门进行，或由若干个单位或（及）部门共同进行。内部操纵是企业经营过程的一部份，与经营结合在一起，而不是凌驾于企业的差不多活动之上，它使经营达到预期的效果，并监督企业经营过程的持续进行。内部操纵只是治理的一种工具，并不能取代治理。3、强调内部操纵是一个“动态过程”。内部操纵是对企业的整个经营治理活动进行监督与操纵的过程，企业的经营活动不停止，企业的内部操纵过程也可不能停止。企业的内部操纵不是一项死的制度或机械

12、的规定，企业的经营治理环境的变化必定要求企业内部操纵越来越趋于完善。内部操纵是一个发觉问题、解决问题、发觉新的问题、解决新的循环往复的过程。4、强调“人”的重要性。COSO报告特不强调，内部操纵受企业的董事会、治理阶层及其他企业职员的阻碍，透过企业之内的人所做的行为及所讲的话而完成。企业的目标是由人来制定的，同时也是由人设定的机制来操纵的。同时，内部操纵也阻碍着人的行为。5、强调“软操纵”的作用。相关于往常的内部操纵理论，COSO报告更加强调“软操纵”的作用。比如该报告认为治理者及其他治理阶层的执行者对内部操纵的态度、治理者的经营风格、治理哲学、企业文化、内控意识等差不多上阻碍内部操纵的重要因

13、素。6、强调风险意识。现代企业时刻面临着各种来自企业内外的风险。COSO报告认为各种组织都面临着各种风险，治理阶层必须紧密注意各种风险，并采取适当的措施加以操纵。7、揉合了治理与操纵的界限。在COSO报告中，已难以严格区分操纵与治理的界限，二者在企业的经营治理活动中已融合在一起了。8、强调内部操纵的分类及目标。COSO报告中单独对内部操纵目标进行了解析和阐释。目标是治理过程的一个重要组成部份，尽管它不是内部操纵的组成要素，但却是内部操纵的先决条件，也是促成内部操纵的要件。假如企业的没有目标，那么企业就没有存在的必要，因此内部操纵也不复存在。COSO报告将内部操纵目标分为三类：与营运有关的目标、

14、与财务报告有关的目标和与法令遵循有关的目标。如此就高度概括了企业操纵目标，有利于从不同角度关注企业内部操纵的各个方面。9、明确指出内部操纵只能做到“合理”保证。COSO报告认为，不论设计及执行有多么完善，内部操纵都只能为治理阶层及董事会提供达成企业目标的合理保证。10、强调成本与效益原则。COSO报告明确指出，内部操纵要建立在成本与效益原则的基础上。内部操纵并不是为消除一切可能的滥用职权而不计成本，而是要制造一种为防范滥用职权而投入的成本与滥用职权的累计数额之比呈合理状态的机制。因此，没有不花钞票的内部操纵，也不存在完美无缺的内部操纵。1.3 内部操纵的目标、原则、方法、局限1.3.1 内部操

15、纵的目标按照COSO报告的论述，内部操纵是指由企业董事会、经理阶层和其他职员实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。因此，内部操纵的目标包括三个方面的内容：经营的效率效果、财务报告的可靠性以及法律法规的遵循性。1.3.2 内部操纵的原则 杨有红 主编： 企业内部操纵框架 浙江人民出版社2001.11 第21页1.合法性原则。企业必须在国家法律法规规定的范围内从事其经营活动，不能进行违法经营，更不能借助内部操纵来从事非法活动，或通过内部操纵来躲避国家法规的监管。2.有效性原则。有效的内部操纵在企业的生产经营过程中能够得到贯彻执行并发挥作用，实

16、现其为提高经营效果、提供可靠财务报告和遵守法律法规提供合理保证的目标，内部操纵必须有效，也确实是讲它必须与公司的治理结构以及内部各部门或单位的特点相适应，必须能发觉和化解企业生产经营所遭遇的风险。企业制定的各项内部操纵制度要与单位内部治理和经济进展相适应，既要体现企业规模特点和治理水平的差异要求，也要体现经济进展和各项法律、法规制度的要求。这正是内部操纵的生命力之所在。3.审慎性原则。在企业生产经营活动中，企业要达到生存进展的目标，就必须对各类风险进行有效的预防和操纵，内部操纵作为企业治理的中枢环节，是防范企业风险最为行之有效的一种手段。内部操纵的核心是有效防范各种风险，任何制度的建立都要以防

17、范风险、审慎经营为动身点。4.全面性原则。内部操纵的全面性包含两层含义：一方面是指企业依照生产经营的需要，应该设置的内部操纵都已设置；另一方面是指对生活经营活动的全过程进行自始至终的操纵。假如内部操纵的全面性达不到，则内部操纵的有效性就无从谈起。内部操纵必须渗透到企业经营治理的各项业务过程和各个操作环节，涵盖所有的部门和岗位，不能留有任何死角。5.及时性原则。企业新设立的机构或开办新的业务种类或者开拓新的市场，必须树立“内控优先”的思想，必须首先建章立制，采取有效的操纵措施，然后再进行相关的业务活动。6.独立性原则。内部操纵的检查、评价部门必须独立于内部操纵的建立和执行部门，直接操作人员和直接

18、操纵人员必须适当公开，并向不同的治理人员报告工作；在存在治理人员职责交叉的情况下，要为负责操纵的人员提供直接向最高治理层报告的渠道。7.成本效益原则。这是企业行为决策普遍适用的差不多原则。内部操纵在爱护资产完整、信息真实、企业目标实现等方面都会有良好的效果。然而，内部操纵的构建和运行是会发生成本的，如内部操纵的构建成本、内部操纵运行中的人力和物力支出、不适当的内部措施对企业产生的不良阻碍等。建立内部操纵必须遵循效益大于成本的原则，既不能因内部操纵的缺陷对企业产生较大的负面阻碍，也不能一味追求完善而无克制地产生支出。8.分步走原则。企业在构建内部操纵时，应当按照企业自身实际情况采取分步走的策略。

19、1.3.3 内部操纵的方法 朱荣恩：建立和完善内部操纵的考虑，载会计研究 2001.11.组织规划操纵组织规划是对企业组织机构设置、职务分工的合理性和有效性所进行的操纵。企业组织机构有两个层面：一是法人的治理结构问题，涉及董事会、监事会、经理的设置及相关关系；二是治理部门设置及其关系，对财务治理来讲。确实是如何确定财务治理的广度和深度，由此产生集权治理和分级治理的组织模式。职务分工要紧解决不相容职务分离。所谓不相容职务分离是指那些由一个人担任，既可能发生错误和弊端又可掩盖其错误和弊端的职务。企业内部要紧不相容职务有:授权批准职务、业务经办职务、财产保管职务、会计记录职务和审核监督职务。这五种职

20、务之间应实行如下分离：授权批准职务与执行业务职务相分离；业务经办职务与审核监督职务相分离；业务经办职务与会计记录相分离；财产保管职务与会计记录相分离；业务经办职务与财产保管职务相分离。2.授权批准操纵授权批准是指企业在处理经济业务时，必须通过授权批准以便进行操纵，授权批准按其形式可分为一般授权和专门授权。所谓一般授权是指对办理常规业务时权力、条件和责任的规定，一般授权时效性较长;而专门授权是对办理例外业务时权力、条件和责任的规定，一般其时效性较短。不论采纳哪一种授权批准方式，企业必须建立授权批准体系，其中包括：授权批准的范围，通常企业的所有经营活动都应纳入其范围；授权批准的层次，应依照经济活动

21、的重要性和金额大小确定不同的授权批准层次，从而保征各治理层有权亦有责；授权批准的责任，应当明确被授权者在履行权力时应对哪些方面负责，应幸免授权责任不清，一旦出现问题又难咎其责的情况发生；授权批准的程序，应规定每一类经济业务审批程序，以便按程序办理审批,以幸免越级审批，违规审批的情况发生。3.文件记录操纵健全、正确的文件记录既是组织规划操纵，授权批准操纵的手段，又是企业保持工作效率，贯彻企业经营治理方针的基础。文件记录操纵内容要紧有：建立企业组织机构职能图和授权审批权限一览表。建立全员岗位讲明书。企业关于每个工作岗位都应有相应的书面描述，其内容包括：岗位内容、岗位职责、岗位上下关系和岗位任职条件

22、等。业务程序手册。企业的业务流程应让相关人员知晓，使每个职员都明白本人在处理业务时所处的地位，前后道作业环节，业务程序手册的编制可采纳流程图的方式。流程图是由一定符号组成，反映业务处理程序及部门之间相互关系的图表，它既是企业治理的有效工具，也是评价内部操纵的重要手段。统一会计政策。尽管国家制定了统一的会计制度，但其中某些会计政策是选项，因此，从企业内部治理要求动身，必须统一执行所确定的会计政策，以便统一核算汇总分析和考核，企业会计政策能够专门文件的方式予以颁布。凭证编号。企业对业务处理的凭证应编制相应的号码，凡有条件的均应事前编号，凭证编号便于业务的查询，也可幸免业务记录的重复和遗漏，并在一定

23、程度上可防范舞弊的发生。统一会计科目。实行国家统一一级会计科目的基础上，企业应依照经营治理需要，统一设定明细科目，特不是集团性公司更有必要统一下级公司的会计明细科目，以便统一口径，统一核算、有效分析。4.全面预算操纵全面预确实是企业财务治理的重要组成部分，它是为达到企业既定目标编制的经营、资本、财务等年度收支总体打算，从某种意义上讲，全面预算也是对企业经济业务规划的授权批准。全面预算操纵应抓好以下环节：预算体系的建立，包括预算项目、标准和程序；预算的编制和审定；预算指标的下达及相关责任人或部门的落实；预算执行的授权；预算执行过程的监控；预算差异的分析与调整；预算业绩的考核。全面预确实是一项集体

24、性工作，需要企业内各部门人员的相关合作，为此，有条件的企业应设立预算委员会，组织领导企业全面预算工作。5.实物保全操纵内部操纵各种方式都具有爱护资产安全的作用，那个地点所述的实物爱护是指对实物资产的直接爱护，要紧内容有：限制接近。限制接近要紧指严格限制无关人员对实物资产的直接接触，只有通过授权批准的人员才能够接触资产。限制接近的对象包括限制接近现金、其他易变现资产、存货。定期盘点。建立对资产定期盘点制度，并保证盘点时资产的安全性，通常可采纳先盘点实物，再核对账册来防止盘盈资产流失的可能性，对盘点中出现的差异应进行调查，对盘亏资产应分析缘故、查明责任、完善相关制度。记录爱护。应对企业各种文件资料

25、(尤其是资产、财务、会计等资料)妥善保管，幸免记录受损、被盗、被毁的可能。对某些重要资料应留有后备记录，以便在遭受意外损失或毁坏时重新恢复，这在当前计算机处理条件下尤为重要。财产保险。通过对资产投保(如火灾险、盗窃险、责任险或一切险)增加实物受损后的补偿机会，从而爱护实物的安全。财产记录监控。对企业要建立资产个体档案，资产增减变动应及时全面予以记录。加强财产所有权证的治理。应改革现有低值易耗品等核销模式，减少备查簿的形式，使其价值纳入财务报表体系内，从而保证账实的一致性。6.职工素养操纵内部操纵的成效关键在于职工素养的高低程度。职工素养操纵的目的在于保证职工忠诚、正直、勤奋、有效的工作能力，从

26、而保证其他内部操纵有效实施。职工素养操纵包括：建立严格招聘程序，保证应聘人员符合招聘要求；制定职职员作规范，用以引导考核职员行为；定期对职员进行培训，关心其提高业务素养，更好完成规定的任务；加强考核和奖惩力度，应定期对职工业绩进行考核，奖惩分明；对重要岗位职员(如销售、采购、出纳)应建立职业信用保险机制，如签订信用承诺书，保荐人推举或办理商业信用保险。工作岗位轮换，能够定期或不定期进行工作岗位轮换，通过轮换及时发觉存在的错弊情况，甚至可抑制不法分子的不良动机。7.风险防范操纵企业在市场经济环境中，不可幸免会遇到各种风险，因此为防范规避风险，企业应建立风险评估机制。企业常有的风险评估内容有：筹资

27、风险评估。如企业财务结构的确定、筹资结构的安排、筹资币种金额及期限的制定、筹资成本的估算和筹资的偿还打算都应事先评估、事中监督、事后考核。投资风险评估。企业对各种债权投资和股权投资都要作可行性研究并依照项目和金额大小确定审批权限，对投资过程中可能出现负面因素应制定应对预案。信用风险评估。那个地点所讲的信用风险，特指企业应收账款回收过程中遭受损失的可能性。企业应制定客户信用评估指标体系，确定信用授予标准，规定客户信用审批程序，进行信用实施中的实时跟踪。信用活动规模大的企业，可建立独立信用部门，治理信用活动、操纵信用风险。合同风险评估。所谓合同风险是指在合同签订和履行过程中，发生法律纠纷导致企业被

28、诉、败诉的可能性。为防范合同风险，企业应建立合同起草、审批、签订、履行监督和违约时采取应对措施的操纵程序，必要时可聘请律师参与。风险防范操纵是企业一项基础性和经常性的工作，企业必要时可设置风险评估部门或岗位，专门负责有关风险的认不、规避和操纵。8.内部报告操纵为满足企业内部治理的时效性和针对性，企业应当建立内部治理报告体系。内部报告体系的建立应体现：反映部门(人)经管责任，符合“例外”治理要求，报告形式和内容简明易明白，并要统筹规划，幸免重复。内部报告要依照治理层次设计报告频率和内容详简，通常的高层治理者报告时刻隔时刻长，内容从重、从简；反之报告间隔短，内容从全、从详。常用的内部报告有：资金分

29、析报告，包括资金日报、借款还款进度表、贷款担保抵押表、银行账户及印鉴治理表、资金调度表等。经营分析报告。费用分析报告。资产分析报告。投资分析报告。财务分析报告等。9.电算化操纵随着电子信息技术的进展，企业利用计算机从事经营治理方式手段越来越普遍，尤其会计电算化和电子商务的进展对信息的安全性提出更严格的要求，为此，加强电算化的操纵势在必行。电算化操纵内容有：一般操纵，它要紧是对电算系统构成(人、硬件、软件)及环境实施的操纵，常用的方法有系统组织和治理操纵、系统开发和维护操纵、文件资料操纵、系统设备、数据、程序、网络安全的操纵。应用操纵，这是对电算化处理活动进行的操纵，常用的方法有:输入操纵、处理

30、操纵、输出操纵。10.内部审计操纵内部审计是内部操纵的一种专门形式，它是一个企业内部经济活动和治理制度是否合规、合理和有效的独立评价机构，在某种意义上讲是对其他内部操纵的再操纵。内部审计内容十分广泛，按其目的可分为财务审计、经营审计和治理审计。内部审计在企业应保持相对独立性，应独立于其他经营治理部门，最好受董事会或下属的审计委员会直接领导。1.3.4 内部操纵的局限 参考了国家会计学院教研中心的郑洪涛博士2002.1在成都的讲课内容。1.成本限制成本效益原则是企业从事一切经济活动的差不多原则。一般现而言，各种操纵程序和方法的实施成本不应超过如不施行该程序和方法所产生的错误或存在的潜在风险可能造

31、成的损失和白费。一些理想的内部操纵往往因成本太高而失去其现实意义。企业的治理层应当在综合考虑内部操纵的成本效益的基础上，建立能够为达成组织目标提供合理保证的内部操纵框架。2.非经常事项的不适应性内部操纵措施一般差不多上企业结合本身经营活动特点，针对那些有可能经常发生的事项而设置的，关于那些不经常发生或难以预料到的业务活动往往就有失控或原有操纵措施不适用的可能，从而降低了内部操纵的作用。3.人为错误关于内部操纵来讲，人的因素是至关需要的。在COSO报告中，也特不强调人在操纵中的作用。这是因为，任何操纵措施都需要人去执行，即使特不有效的内部操纵，也可能因执行人员缺乏操纵意识或错误的理解与推断或粗心

32、大意或精力分散等其他人为因素而失效。4.串通舞弊内部操纵的一个重要思想确实是利用不相容职务分离的方法来减少甚至杜绝单独一个人从事相应业务活动进行舞弊的行为。假如执行内部操纵的人员素养不够高，不相容职务上的几个人串通一气，进行舞弊行为，那么内部操纵就形同虚设，内部操纵本身也就失去了其存在价值。5.滥用职权内部操纵要求企业内部的所有活动和所有人员都须在内部操纵规定的范围内进行相应的活动。但假如治理部门的负责人逾越操纵，滥用职权，好会使建立的内部操纵形同虚设。6.修订不及时面对日趋激烈的市场竞争，企业势必经常调整自己的经营策略，假如与之相应的内部操纵制度或措施不进行及时的修订的话，那么，企业就可能在

33、调整经营策略的初期，面临一个制度上的真空。1.4 我国内部操纵进展状况1.4.1 我国内部操纵规范的现状 陈铃：关于我国内部操纵规范建设的考虑，载会计研究 2001.8自90年代起，我国政府开始加大对企业内部操纵的推行。1997年5月，中国人民银行颁布加强金融机构内部操纵的指导原则，这是我国第一个关于内部操纵的行政规定。1996年12月财政部公布独立审计具体准则第9号内部操纵和审计风险(于1997年1月1日施行)，要求注册会计师审查企业的内部操纵。并对内部操纵的定义、内部操纵的内容 (包括操纵环境、会计系统和操纵程序)等作出了规定。1999年中国证监会公布关于上市公司做好各项资产减值预备等有关

34、事项的通知，要求上市公司本着审慎经营、有效防范化解资产损失风险的原则责成相关部门拟定(或修订)内部操纵制度，监事会对内部操纵制度制定的情况进行监督。1999年颁布，并于2000年7月实施的会计法是我国第一部体现内部会计操纵要求的法律，该法在第二十七条明确提出:各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度，单位内部会计监督制度应当符合下列要求:记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约；重大对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确。财产清查的范围、期限和组织程序应当明确;对会计资料

35、定期进行内部审计的方法和程序应当明确。作为会计法的配套法规之一，财政部于2001年6月22日，颁布了内部会计操纵规范差不多规范(试行)和内部会计操纵规范货币资金(试行)。与以往内部操纵规范相比，该法规呈现如下特点: 1.以单位(企业)自身为动身点。内部会计操纵规范出台往常的相关法规，其对企业内部操纵要求差不多上是从其行业相关角度，而不是从企业自身角度动身。独立审计具体准则第9号内部操纵和审计风险是从制度基础审计的角度来要求对企业的内部操纵进行评价。中国证监会关于上市公司做好各项资产减值预备等有关事项的通知与公开发行证券公司信息披露编报规则等法规是从信息披露的角度来对企业的内部操纵予以要求。而内

36、部会计操纵规范是从企业自身的角度，即从加强企业治理，完善单位内部会计操纵，改进企业经营方式的角度为动身点来对企业的内部操纵予以要求的。从内部操纵的产生来看，它是由企业治理人员在经营治理实践中产生并在实践中完成其主体内容构造的。 2.目标定位明确具体。操纵目标的定位是内部操纵存在及存在形式的全然所在，也是建立内部操纵框架体系以及进行内部操纵设计、评价和考核的原则指导与参照。在我国提出内部会计操纵规范之前，独立审计具体准则第9号内部操纵和审计风险将内部操纵定义为:是指被审计单位为了保证业务活动约有效进行，爱护资产的安全和完整，防止、发觉、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的

37、政策与程序。审计准则对要求进行评价的内部操纵的限定处于内部操纵理论进展的内部操纵结构时期。内部会计操纵规范差不多规范(试行)和内部会计操纵规范货币资金(试行)，对单位内部会计操纵的建设以及内部会计监督等作了相应的定位。该规定对内部操纵的定位以内部会计操纵为主，同时兼顾与会计相关的操纵。 3.差不多构成直接以内容而非要素形式存在。内部会计操纵规范的构成并未以要素的形式存在，而是直接列出了内部操纵的内容，这些内容包括:货币资金、实物资产、对外投资、工程项目、采购与付款、筹资、销售与收款、成本费用、担保等经济业务的会计操纵，同时每一条款都将制定相应的具体规范。内部会计操纵规范差不多规范（试行）中的突

38、出部分是强调了建立风险操纵系统，强化风险治理，确保单位各项业务活动的健康运行，对风险操纵系统的建立作为独立的内部操纵的条款加以强调。第二十四条规定:风险操纵要求单位树立风险意识，针对各个风险操纵点，建立有效的风险治理系统，通过风险预警、风险识不、风险评估、风险分析、风险报告等措施，对财务风险和经营风险进行全面防范和操纵。同时在每一个体业务的操纵条款中都增加了有关防范风险的要求。强调风险操纵，强化风险治理，与我国当前企业在运转过程中忽视风险操纵，造成巨大隐患甚至损失有关，适合当前的现实需要，也能够在专门大程度上促进国有企业的改革和公司治理结构的完善。 4.内部操纵条款有利于以业务循环进行设置。企

39、业内部操纵的设置，需要考虑企业自身的经营特点来进行，同时应当兼顾可操作性和操纵成本的合理性。内部会计操纵差不多规范第七条第(三)款中要求：“内部会计操纵应当涵盖单位内部涉及会计工作的各项经济业务及相关岗位，并应针对业务处理过程中的关键操纵点，落实到决策、执行、监督、反馈等各个环节”。而内部会计操纵规范货币资金(试行)作为内部操纵规范的具体规范，依照其规定的相应程序，可按照业务循环设置相应的流程图式，在各个环节上设立互相制约的职能岗位，确定其中的关键操纵点，来进行内部操纵。第二章 A公司情况简介2.1 公司的差不多情况A公司为国有独资公司，成立于1990年，公司注册资本10343万元，要紧从事水

40、电站的勘测、设计、施工，公路、铁路、桥梁、码头、工业及民用建筑工程、土石方工程、场道、线路铺设、市政工程建设。同时兼营建筑工程监理及技术咨询、技术服务、施工工程机械租赁、批发、零售、代购、代销建筑材料等业务。公司在积极开展主营业务的同时，努力开展多种经营业务，先后参股多家水电站工程，并从事酒店业运营，取得了一定的经济效益。公司的组织结构图如下：总经理财务部办公室工程技术部审计部打算合同部财务物资设备打算合同一公司二公司一项目部图一 A公司组织结构图另外，在公司机关设置有审计部，负责公司范围内的审计工作，而在分公司和项目部，则未设置审计部门。其他相关的业务部门，在公司所属的分公司和项目部一般均有

41、相对应的业务部门，负责本单位范围内的相关业务工作。同时上级单位的业务部门对公司所属单位的对应业务部门在业务上进行对口指导。公司的最高决策机构是总经理办公会。由于公司专门的历史关系，公司自成立之初，即要紧在西藏等高寒缺氧、气候恶劣的边远地区承担施工任务。工程项目要紧为国家有关部门支援西藏建设的重点建设项目。随着西藏水利水电事业的从无到有，西藏电力供应的短缺局面得以缓解，局部地区甚至出现了电力供应过剩情况，如此，随着公司所承担的西藏工程项目的相继完工和西藏电力进展到了一个相对停滞的时期，公司不得不到其他地点参与工程项目的招标和投标。因此，公司由往常高度集中的状态转化为若干分散的较小的施工项目部，曾

42、经在一个时期，公司的所有财会核算单位高达33个。2.2 公司现有制度建设情况公司在十多年的运作中，逐步建立起一系列的内部治理规定和相关的财务会计核算方法，这此规定和方法对推动企业进展起到了积极的作用。这此规定和方法要紧包括：1.工程施工项目负责制治理规定。该规定明确了工程项目部在公司治理框架体系中的地位，在工程项目建设过程中的作用和要紧任务。该规定指出，公司承建的所有工程一律实行施工项目负责制，组建以项目负责人（项目经理）为核心的项目治理机构，对项目施工进行全过程治理，在公司有关职能部门的指导、监督、检查、协调、服务下，对施工项目的质量、工期、成本效益、安全文明生产及思想政治等工作全面负责，确

43、保实现施工生产和其他各项目标。同时该规定还明确了项目经理和项目部各自的职责、权利、义务；明确了项目部在人员治理、质量治理、安全生产、工地现场文明施工治理、施工现场治理、物资治理、机械设备治理、财务治理、成本治理、工程分包治理、技术治理等方面的具体权限。也制定了相应的奖励、惩处的条件和措施。2.公司内部实行独立核算、自负盈亏治理暂行方法。该方法是为适应建立社会主义市场经济体制的要求，逐步建立和完善公司与现代企业制度相适应的经营体制，通过形成有效的激励和约束机制，激发内部活力，以不断提高公司经营治理水平和经济效益而制定的。在该方法中，明确了公司机关和分公司（项目部）在经营治理中的职责，重要大型施工

44、设备的治理方法，及考核与奖励、惩处的方法、措施。3.公司内部资产经营考核方法。该方法是为了落实分公司（项目部）资产经营责任，规范内部资产经营行为，提高经济效益，确保国有资本保值增值，依照财政部企业国有资本与财务治理暂行方法及其他有关规定制定的。该方法明确了考核内容、考核方式、考核工作治理等内容，具有较强的可操作性。4.固定资产治理方法。该方法明确了固定资产的确认标准、固定资产的分类、固定资产的计价、固定资产的折旧提取方法和所能使用的计提折旧的方法、固定资产在公司内的调拨、固定资产的维修和报废及固定资产治理考核方法等。内容比较详实具体。5.在会计政策、财务治理方面制定了一系列相关的政策措施。如固

45、定资产折旧核算方法、业务招待费治理暂行方法、财务报告编报方法、预算编制方法、以及有关工资、奖金、津贴、福利费等的发放和报领规定等。从上能够看出，A公司具有如下一些特点：1.公司的组织结构具有浓厚的打算经济色彩。2.由于公司施工地点的高度分散，对治理制度的贯彻执行带来一定的难度。3.公司的治理制度相对单一，涉及财务治理的制度相对较少，关于现金流方面的治理制度，除了国家有关规章制度外，几乎是空白。2.3 公司在现金流治理方面的差不多情况应该讲，上述一系列规章制度的制定和实施对现金流的治理操纵营造了一个良好制度环境。但在现金治理方面，公司严格按照现金治理条例、银行结算治理方法等规章制度进行办理款项收

46、付业务和有关手续，并按照施工企业会计制度、会计基础工作规范进行会计核算。公司没有制定既与国家有关规章制度相符又有自己特色的现金治理制度和其他与现金流有关的规章制度。公司对有关现金流的治理除上述提及的国家的有关规定之外，要紧是靠当时的财务负责人一种临时性的命令或观念。即便如此，也大多仅限于对存量现金即银行存款和库存现金的治理，对现金流入的把握、对现金流出的有打算的操纵几乎空白。对涉及现金流治理的风险研究，进而通过风险预警系统来进行现金流的治理全然不可能进行。2.3.1 现金治理概述如上所述，从公司的制度建设来看，公司的现金流方面的治理制度还不完善。然而，公司在传统的“师傅带徒弟”的方式下形成了较

47、为严格的高度集权的现金治理模式。公司现金治理的权限集中在公司总部，其日常工作由公司财务部负责。除较小的或边远地区的“小、散、远”工程项目外，公司的对外收入统一由公司财务部办理。公司的所有二级的独立核算或非独立核算单位所需资金事先均需报送资金打算，然后由公司财务部依照审批权限报请有关领导批准后，对其办理拨款。公司的重大经营性现金支出集中在公司总部，所有对外投资和重大筹资行为均由公司总部进行。必要时，依照实际情况可托付有关的二级单位以公司总部名义办理。此外，公司经常利用临时通知或进行财务工作检查时，发出一些现金收入或支出方面的特不指令，以应付专门情况的现金收入或满足专门现金支出的需要。2.3.2

48、现金收入的治理A公司的现金收入的治理尽管没有明确而具体的规章制度进行规定，然而其差不多模式差不多上是一样的，即公司的对外工程结算收入和劳务收入统一由公司财务部进行办理。提供劳务办理结算财务部资金集中中心财务部的地区收款中心公司经营现金收入的流程图为：图二 A公司现金流入流程图通常劳务的提供由公司的分公司进行，之后分公司的工程结算部门在公司总部的工程结算治理部门的指导下，编制工程结算书，经同意劳务方确认后，交由公司财务部门按照合同约定期间向劳务同意部门办理工程结算，收取工程款项。由于公司的工程项目相对分散，公司通常在每一工程项目相对集中地区设有地区资金结算中心，代表公司财务部办理同意各种工程款项

49、，然后，依照公司总部的指令，汇入公司资金集中中心。关于公司依照经营活动的情况，需要从金融机构贷入资金时，通常只能由公司总部进行，贷款获得的资金直接流入公司资金集中中心。从业务的办理上看，办理工程结算的财务人员向工程发包方办理工程结算后，由出纳人员办理相应工程或劳务款项的收取，取得相关凭证（如公司开户行转来的贷项通知单或支票进账单回单等）后，交给会计人员在与工程结算书等相关资料进行核对后，编制会计分录。2.3.3 现金支出的治理公司的经常性现金支出项目通常差不多上由公司的分公司或项目部进行，重大的支出项目如对外投资、设备购买、大宗材料采购等一般在经相应审批或批准程序后，由公司总部办理。公司的现金

50、支出流程为：用款申请审批或批准财务审核办理支付图三 A公司现金流出流程图 用款申请通常由相关职能部门提出，如对外投资由公司负责投资业务的部门提出、材料采购通常由公司的采购部门依照采购打算提出、设备购置通常由设备治理部门或使用部门提出等，经本部门负责人签字后报公司领导批准，重大项目须经公司总经理办公会议集体讨论后由公司总经理或其经授权的公司领导批准。之后，由财务经理对相关内部进行审核签字后，交由会计人员和业务经办人员办理。会计业务的经办人员核对相关采购合同或其他合同规定的内容与用款申请的有关内容是否一致，然后进行会计处理。出纳人员核对款项支付的单位与合同规定或相关收款单据的签章单位是否一致，然后

51、从有足额资金的银行账户支付款项。第三章 对A公司现金流内操纵度的评价3.1 A公司内部现金流操尽情况概要从A公司的有关制度介绍和实际操作来看，A公司的现金流的内部操纵的差不多情况是：由于整个公司的治理依旧一种粗线条的，公司的经营理念还停留在传统的重生产、轻治理的时期，因此公司对财务治理方面的制度建设和治理活动的开展还仅仅处在起步时期，对公司现金流的制度建设和治理活动还停留在现金的资产形态（包括库存现金和银行存款）的保管和治理上，对现金流入的进程进行操纵、对现金流入的可能性进行研究和操纵、对现金流出企业进行有打算的操纵、对现金的资产形态按照公司价值最大化的目标进行治理等方面几乎一片空白。在公司的

52、库存现金和银行存款的治理方面，公司除国家有关规定之外，差不多上没有制定有公司特色的治理制度。从公司的业务活动看，现金支出的授权审批差不多上集中在公司的上层领导手中；现金收入一般由相关业务部门按照各自职责进行处理，不需通过相关领导审批。在办理业务的职务分离方面，业务审批人员与业务经办人员相分离，业务经办人员与审核人员分离，审核人员和业务经办人员与会计事项处理人员相分离。公司的审计部门对公司的相关业务负有审计责任，然而由于人员较少等缘故，审计范围大多局限在现金支出方面，同时由于公司的分支机构众多，对现金支出的审计也仅仅是公司的部分单位。对现金流入的合理合法性的审计、对现金流出的全面监控、对现金流治

53、理和操纵制度的健全和科学方面的审计甚至对信息系统(Information System )的审计全然没有进行。3.2 A公司现金流内部操纵的成功之处尽管A公司在现金流方面的内部操纵制度还比较薄弱，甚至能够讲现金流的内部操纵制度一片空白，然而公司从成立以来的十多年间，差不多上未发生较大金额的贪污挪用或违法行为，证明A公司在内部操纵制度方面的一些措施或做法依旧成功的，尽管在实施这些政策或措施时并未考虑现金流的内部操纵因素，或者讲这些政策或措施并不是为完善现金流的内部操纵而设立或实施的。这些方面要紧表现在：1.注重对职员特不是关键岗位财务人员的选用。由于公司要紧从事水电施工任务，从公司成立以来看，又

54、多是在西藏、新疆等高海拔地区，交通、通讯等基础设施相对落后，在如此的施工项目上，选拔具有崇高的职业道德和较高业务素养的财务人员担任工程项目财务负责人尤为重要。多年来公司在工程项目财务负责人的选拔上坚持操守先行，从不同侧面强化对担任此任的财务人员进行考核，同时由公司财务部门对其业务素养、业务技能进行测评，并进行必要的业务辅导，以使其能够胜任立即接任的工作。2.注重职员思想政治工作，客观上提高了企业的凝聚力，树立了独特的企业文化。经常性的思想政治工作使职员处在一个积极的氛围中，从而对职员的自主决策和自主行为起到积极的引导作用。3.由于部队色彩浓厚，企业的财务人员流淌较快，使得任何一位财务人员都不可

55、能较长时期在某一岗位工作，客观上保证了岗位的不断轮换。4.高度集权所形成的资金治理的集中操纵。对现金支出的源头进行操纵，减少了权力过度分散导致的腐败行为。从A公司对现金流的内部操纵活动看，差不多上依靠于对关键财务人员的选择和使用。这一点从对出纳人员的选拔和使用上体现得更为明显。公司在施工高度分散时，需要进行核算单位多达33个，与此同时，财务人员只有52个，满足最差不多的在每一核算单位派出2名财务人员都不能满足，更不用讲事实上在一些较大的核算单位和公司总部分不有5、6位财务人员。当时在专门多核算单位事实上差不多上找一名思想政治素养较高，同时文化基础也较好的一名非财务人员通过短期培训后担任出纳人员

56、。在这一时期，由于财务人员十分缺乏，当该核算单位的财务负责人出差时，为不阻碍业务的开展，这时的出纳人员一人实际上能办所有的款项支付业务，尽管这是严峻违反内部操纵相关职务、岗位分离的原则的，但从事后的审计和财务检查来看，这一时期没有发生一起由于如此的缘故而出现出纳人员贪污、挪用公款的情况。3.3 A公司现金流内部操纵的弱点应当讲，A公司在现金流的内部操纵制度方面专门不完善，存在诸多的缺陷。这表现在：1.缺乏一套科学合理的内部操纵体系。从公司的整体制度建设来看，公司的内部操纵制度建设是比较落后的。除国家有关法律法规的相关规定之外，公司并未制定出既符合国家有关规定，又具有公司特色的相关治理制度。特不

57、是新的会计法颁布之后，公司尽管也组织了公司领导、财务人员及其他有关人员进行了学习，但也仅此而已，公司并未对会计法规定的相关内容作更深入的研究落实，制定出自己的相关治理制度。特不是，依据会计法第二十七条有关内部操纵制度建设的规定出台的内部会计操纵规范差不多规范、内部会计操纵规范货币资金出台后，公司仍未引起重视，并依此对本公司的相关制度的建设与执行情况进行审视，并不断完善。2.对内部操纵缺乏深入的认识，还停留在传统内部审计的范围内，审计的目的仅仅是查错防弊。公司对内部操纵的理论缺乏必要的追踪，对内部操纵在企业经营治理中的作用缺乏足够的重视。公司每年的内部审计打算和内部审计活动的开展的目的大多为公司

58、各内部独立核算单位违反财经纪律、执行相关经费标准制度、会计业务处理水平、内部治理规定的执行等传统内容。对公司现金流的内部操纵环境的审视、对相关操纵活动是否正确有效地进行、现金流内部操纵制度的健全与完善、相关操纵信息能否有效的传递与沟通以及公司信息系统是否正确有效等内容的关注不够，或者全然未予关注。这一方面是由于公司审计部门人员较少，然而更为重要的是公司目前尚开展此项工作的专门人才。3.内部操纵的制度环境还不完善。尽管公司从成立伊始即开始有关治理制度的建设，然而从公司目前已有的制度来看，还远未形成较为完整的制度体系和较为科学的制度形成机制。公司的企业文化建设还未引起足够重视，公司的组织结构及其权

59、责分派体系尚需进行改进和完善，治理者还未认识到公司经营者的文化素养提高和职业道德的培养对公司治理和公司制度建设的重要性，公司的治理者缺乏必要的内部操纵理论知识，对职员的培训或培养并未成为公司经常性或日常性的一项工作，治理者的要紧精力依旧在如何样完成上级交办的各种任务上面，没有更多的时刻和精力进行理论学习和业务学习。等等。4.没有建立相应风险预警系统，仅仅停留在传统的依靠财务负责人或财务人员的经验可能基础之上。公司的风险意识淡薄，没有成立专门的风险治理部门或成立专门的风险治理机构对企业所面临的各种风险进行监控和治理。比如，在进行工程投标中，除编制工程投标文件（如工程量估算、分部分项工程单价、工程

60、概算及其他有关文件）外，对工程完成的可能性、工程完成后工程结算收入流入公司的可能性并未进行适当的分析和评估，如此导致部份工程完工后或正处于施工期时，工程发包方倒闭或破产，造成公司的工程成本不能得到补偿，给公司造成重大经济损失。这一点在1999年上马的某高分子材料生产基地的建设项目中即是如此，项目上马一年后，由于工程发包方没有相应的资金来源保障，且其建设用地手续也未完备，工程被迫停工，至今尚未复工，公司为工程支付的约1000万元工程支出也无下落。同时公司也未建立风险分析和风险评估的制度，确定相应的风险分析评价指标，即便在每年的年度财务报告和中期报告中对企业的相关经济指标进行了分析，也仅限于公司的