全球烈酒消费税专题：比较、推演理性话消费税改革

1、美国消费税：辅助税种，注重消费调节历史演进：从联邦主体税种到共享辅助税种消费税自 1789 年起征，19 世纪后期成为联邦主体税种，1913 年所得税兴起后地位逐步降低，当前为联邦和地方共享的辅助税种。美国消费税的历史演进路径可以划分为 4 个阶段：1）1789 年，美国开始征收消费税，由于建国初期战乱不断，人民不愿意受到过多政府约束，消费税征收阻力较大；2）南北战争期间，联邦政府为增加财政收入，不断扩大消费税征收范围，使其成为联邦主体税种，到 20 世纪初，消费税构成了联邦政府收入的主要来源；3）1913 年，美国税收体制开始向以所得税为主体的税制过渡，消费税占比逐渐减少，到 1966 年以

2、后消费税占联邦政府税收收入比重降至 10%以下；4）20 世纪 80 年代，里根政府进行大规模税制改革，此后消费税占联邦政府总税收比重稳定在 5%以下，作为美国联邦和地方都共享征收的辅助税种而存在。图 1：美国消费税历史演进过程：从联邦主体税种到共享辅助税种资料来源：殷路长美国消费税与我国增值税的比较及启示、马海涛消费税征管政策：中美比较及启示、消费税作为一种辅助税种，目前联邦消费税收入占美国 GDP 比重不超过 0.5%、占联邦总税收维持在 3%，且呈现稳中有降态势。二十世纪 60 年代，美国联邦消费税收入占联邦政府税收总收入比重超过 10%，随后联邦消费税对联邦整体税收贡献持续降低，目前美

3、国联邦消费税收入在近年来维持在 900 亿美元左右，占联邦总税收比例维持在 3%左右，占 GDP 比例 0.5%左右。图 2：联邦消费税收入占美国GDP 比重、占联邦总税收比重持续下降美国联邦消费税收入（十亿美元）联邦消费税占GDP比例消费税占联邦总税收比例12014100121080860640420200数据来源：Wind、税收特点：课税范围广，税收由联邦和地方共享美国消费税是三级共享税，特别消费税率由联邦政府统一设置，一般消费税率由各州和地方根据实际情况自行设置。美国消费税（Excise tax）的征收主体分为联邦政府和州及地方政府两类，其中联邦政府在全国范围内课征特别消费税，州及地方政

4、府在本行政区域内课征特别消费税和一般消费税，两者的课税对象存在部分重复，特别消费税征收范围包括三类：一是为保护消费者身体健康对烟酒类商品征收的限制性消费税；二是为保护环境、减少资源浪费对燃油类商品征收的节约型消费税；三是为调节收入分配对高档化妆品等商品征收的消费税。总结来看，美国消费税中的联邦特别消费税和州特别消费税（Excise tax）与我国消费税性质较为类似，而州县一般消费税（Sales tax）类似于我国增值税。卷烟、雪茄烟、烟管和烟纸等（有差别的定额税率）烟税对课税对象和税率等的说明子目表 1：联邦政府统一设置特别消费税政策酒税啤酒（718 美元/桶）；葡萄酒（0.2263.4 美元

5、/加仑）；蒸馏酒（13.5 美元/加仑）枪支税手枪和转轮手枪（10%）；其他枪支和弹药（11%）燃油税汽油（18.4 美分/加仑）；柴油和煤油（24.4 美分加仑）；柴油和水混合燃油（19.8美分加仑）通讯及空中运输税通讯税（本地电话服务和电传打字机交换服务，3%）；空中运输税：客运（7.5%）和货运（6.25%）石油泄漏责任税（以原油为课税对象；8 美分/桶）；破环臭氧层化学物质（如三氯一氟甲烷，13.45 美元/磅；一溴一氯二氟甲烷，40.35 美元/磅）环境税重型卡车、拖车和拖拉机零售税重型卡车、拖车和拖拉机（12%）船载乘客税对承载时间超过 24 小时或为乘客到公海从事赌博提供的运输服

6、务（3 美元/位）对外国保险公司提供的保险以保费为计税依据：财产保险（4%）；人身、疾病、意外和年金保险（1%）；再保险（1%）外国保险税室内美肤税服务价格的 10%医疗器械税应税医疗器械售价的 2.3%数据来源：美国国税局、马海涛消费税征管政策：中美比较及启示、图 3：美国消费税是三级共享税，分为联邦特别消费税、州特别消费税和一般消费税美国消费税中的联邦特别消费税和州特别消费税与我国消费税性质较为类似数据来源：美国国税局、万文杰：美国消费税经验对我国消费税改革的启示、美国消费税课税范围广，注重对消费品需求的调节，属于价外税、共享税。相较于中国，美国消费税的特点主要体现在：1）课税范围：美国消

7、费税课税范围宽、调节领域广、税目设置详细，除了对烟酒类、石油制品、危害环境的消费品征税外，还对保险业、通讯业等征税；2）税收功能：对消费结构和消费行为更具有约束性，注重对消费品需求的调节，保证国家财政收入稳定增长的同时针对某些奢侈品、高能耗品征收消费税，以期正确引导消费和保护环境，具有一定的调控经济功效；3）课税方式：美国消费税是价外税，在消费货物或劳务过程中分别标明价款和税金，更直接地调节消费需求；4）税收归属：美国各级政府间共享消费税，特别消费税率由联邦政府统一设置，一般消费税率由各州政比较维度美国消费税中国消费税课税范围课税范围宽、调节领域广、税目设置详细，对烟酒类、石油制品、危害环境的

8、消费品、保险业、通讯业等征税。课税范围较窄，主要对危害健康、危害环境、高能耗、不可再生消费品和奢侈品进行征税，筹集收入能力受到限制。府和地县以当地经济发展情况为依据设立。 表 2：中美消费税在课税范围、税收功能、课税方式、税收归属方面存在明显差异税收功能对消费结构和消费行为更具有约束性，注重对消费品需求的调节，对于烟酒等危害身体健康、污染环境的商品采取限制性课税的原则，减少该类商品需求。更加注重提高居民生活水平以及享受消费税福利，同时引导纳税人的消费理念和选择，防止超前消费和过度消费，对危害身体健康、污染环境的商品限制偏向性较弱。即依据价格引导消费方向。税金，更直接地调节消费需求。课税方式价外

9、税，在消费货物或劳务的过程中分别标明价款和 价内税，具有隐蔽性，消费税变动的传播途径是价格，税收归属三级共享税，在三级政府间税基共享且允许地方设置不同的税率，其中，特别消费税率由联邦政府统一设置，一般消费税由各州政府和地县以当地的经济发展情况为依据设立。中央税，对于大部分课征消费税的消费品而言，具有分布广泛和分散性。数据来源：李宏敏中美消费税的比较与经验借鉴、美国酒税：生产环节从量计征，对消费的约束意图明显美国酒水税属于联邦征收的主要消费税，从量计征的方式有利于高端产品。美国酒水税是为保护消费者身体健康而征收的限制性消费税，属于特别消费税的课税对象之一，是由联邦和州政府共同课征的共享税，征税范

10、围包括烈性酒、葡萄酒和啤酒。联邦政府层面：在生产环节征收酒水税，以从量税形式征收，其中：对啤酒而言，每桶（31 加仑）征税 16 美元，对于年产量低于 200万桶的啤酒制造商前 6 万桶执行每桶 3 美元的税率；对葡萄酒而言，根据酒精浓度适用不同税率，酒精浓度越高税负越重；对蒸馏酒而言，每加仑征税 13.5 美元左右。因为以固定从量税计征，对于高端产品而言税负相对较低，有利于促进需求端提质提价。州政策层面：在生产环节征收从量税，各州税率征收范围从最高的产品税单个包装收税（通常精确至美分）啤酒（BEER）桶（31 加仑）12 盎司罐标准税16 美元0.05 美元减税产量低于 200 万桶的啤酒制

11、造商前 6 万桶3 美元前 6 万桶之后每桶 16 美元。0.02 美元葡萄酒（WINE）葡萄酒加仑750 毫升，瓶装16%酒精1.07 美元0.21 美元16%-21%1.57 美元0.31 美元21%-24%3.15 美元0.62 美元自然起泡3.40 美元0.67 美元人工添加二氧化碳3.30 美元0.65 美元烈性苹果酒0.226 美元0.04 美元蒸馏酒（DISTILLEDSPIRITS）度数加仑*750 毫升，瓶装所有（2022 年起适用于仅有装瓶加工的蒸馏酒厂）13.50 美元2.14 美元（酒精度 80）减税（2022 年起适用于满足最低加工要求的具有蒸馏或加工的蒸馏酒厂）前

12、10 万度数加仑税率为 2.7 美元，10 万-2223 万度数加仑税率为 13.34 美元*度数加仑为酒精度为 100 或酒精含量为 50%的加仑液体。征收税款依产品酒精浓度而定。华盛顿州 14.27 美元/加仑到最低 0 美元/加仑。表 3：联邦酒水税在生产环节实行从量计征数据来源：美国财政部烟酒及贸易局（TTBGov）、美国联邦酒税在生产环节对生产商征收，只有少数情况下将征收环节后移至批发货零售环节。根据前文所述，美国在零售端没有实行国际通行的增值税政策，而是在零售端征收一般消费税（Sales tax，也叫销售税），各种销售税率有差异，销售税在各州实行自行征收。而针对酒税，在联邦和州政策

13、层面均是在生产环节对生产商征收的，因为美国拥有监管免税政策，即针对烟、酒等应税消费品实行特别税收监管制度，在监管体系内转移不征税消费税，只有销售给监管体系外的企业或个人时才征收消费税，所以只有在监管免税的政策条件下，部分批发商和零售商符合监管条件下才能够成为消费税实际纳税人，此时酒税会在批发端或零售端进行征收。图 4：美国联邦酒税在生产环节对生产商征收，只有少数情况下将征收环节后移至批发货零售环节数据来源：IRS 第 510 号、国际税收、日本消费税：酒类税收引导行业变革历史演进：1989 年引入消费税，三次上调税率日本的消费税在本质上与欧洲、我国等的增值税相似，它是一种基于销售的税收，一般是

14、按销项税减去进项税的净额计算，故本文文中提到的日本消费税并不等同于我国消费税的概念。日本的消费税于 1989 年起征，经过三次上调，现演变成 10%的普遍税率和对部分商品 8%的下调税率。时期1989.4-1997.31997.4-2014.32014.4-2019.102019.10 至今2019.10 至今表 4：日本消费税由 1989 年 3%提高至 2019 年后 10%消费税税率3%5%8%10%（下调税率）8%-中央3%4%6.30%7.80%6.24%-地方0%1%1.70%2.20%1.76%数据来源：日本税务省、日本征收消费税的历史演进可以分为以下几个阶段：1）二战后“夏普劝

15、告”下直接税为主、间接税为辅的日本税制。在此税制下，个人所得税和法人税占日本中央税收收入超 75%。但由于此税制与经济的高度相关性，在 20 世纪 70 年代日本经济下滑时，企业经营状况的恶化与个人收入的降低导致所得税减少，进而影响了国家财政收支的稳定性。2）1989 年里根减税浪潮下，竹下政府首次征收消费税，实施“一增一减”政策。由于“夏普税制”已经不适应日本国内的发展，加上 20 世纪 70-80年代欧美纷纷进行减少所得税、提高间接税的改革，日本国内也试图进行间接税改革。在 1979 年大平正芳内阁提出的“一般消费税”法案遭到强烈反对后，1988 年竹下内阁提出了“根本改革税制结构的方针”

16、，其中拟定引入多环节的一般消费税，同时实施“一增一减”政策，降低个人所得税和企业所得税税率，最终实现了消费税的引进。1989 年 4 月起，日本消费税采取账簿的方式进行征收，设定税率为 3%的单一税率，即增值税作为“一般消费税”开征。日本政府拟通过对所有的商品和服务征收消费税，废止对个别商品征收的物品税，通过宽税基、低税率的方式，实现更为公平的财富分配。1989 年日本消费税税收达 3.27 万亿日元，占其国内总税收的 6.16%。3）1997 年，泡沫经济影响深远，为弥补财政收入缺口，日本上调消费税税率，并创设“地方消费税。”泡沫经济的崩溃使得日本经济进入下滑通道，加之日本的老龄化现象愈发严

17、重，政府社会保障负担加重，财政赤字增加，因此政府通过提高消费税收入来支持国内财政平衡。1997年 4 月 1 日起，政府将消费税率调高为 5，其中为增加地方政府的独立财源、推进地方分权，4%交至中央，此外的 1%（一般消费税的 25%）为地方消费税，增加地方政府的财政来源。政策规定，对土地交易、金融交易及政府提供的物品和服务、教育相关的服务等方面免征消费税，同时，继续贯彻“有增有减”的政策，对一些中小企业或者需要扶持的科技企业则实行不同程度的减免政策。4）2014 与 2019 年，日本两次上调消费税税率分别至 8%、10%。随着日本国内老龄化日渐严峻和由消费税引发的财政问题凸显，日本政府于2

18、012 年正式提出了社会保障与税收的一体化改革方案。根据税制改革大纲，消费税税率分两个阶段由 5%提高至 10%。第一阶段为 2014 年 4月，税率先由 5%提高到 8%；第二阶段为 2015 年 10 月，再由 8%提高至 10%。在 2015 年 10 月消费税增税的原计划被两次延期后，2019 年10 月消费税税率由 8% 提高至 10%，预计增税 5.6 万亿日元。为防止消费税增税引发的负面影响，日本政府制定了一系列相应措施：从 2011 年起日本政府多次调整企业所得税税率，从 2011 年最初的 40%下调至2015 年35%，并在2015 年提出计划 5 年内继续降低所得税率至3

19、0%以下；2019 年日本政府预算中，设置 2 万亿日本的特别预算用于增税缓冲对策，主要包括非现金结算返还点数和附加优惠商品券等；2019年日本税制改革中，消费税增加后购入的汽车和住宅可享受减税措施。当前 2021 年日本仍维持 2019 年起实施的标准税率 10%（包含地方税 2.2%），其中考虑到消费税上调对低收入群体的影响，对某些商品的供应实行 8%的税率下调，这些商品包括食物和饮料（酒类和外出就餐除外）、订阅每周发行两次或两次以上的报纸，以减轻家庭预算负担。此次消费税改革，日本政府的宣传重点在于全世代型社会保障，其实质是从老龄世代为主体的社会保障到世代间的利益平衡。经济影响：占 GDP

20、 比重上升，短期加剧经济波动消费税占日本国内税收和 GDP 比重总体呈上升趋势，提税年度占比增幅明显。自 1989 年日本征收消费税以来，1997 年 4 月、2014 年 4 月、2019 年 10 月分别经历三次提税变革。从消费税收入来看，变革效果明显，前两次提税带来的当年消费税收入增速达 50%左右，2020 年消费税收入增长 18%，消费税占总税收和 GDP 比重也有大幅上升。2020 年，消费税占总税收比重接近 35%，占 GDP 比重超过 4%，自引入以来，逐渐成为日本国内税收的重要来源。25日本消费税收入（万亿日元）消费税总税收比重消费税占GDP比重（右轴）2015105040%

21、35%30%25%20%15%10%5%0%4.50%4.00%3.50%3.00%2.50%2.00%1.50%1.00%0.50%0.00%图 5：税率提高年份带来税收增幅明显图 6：消费税占总税收和GDP 比重上升19891991199319951997199920012003200520072009201120132015201720191989199119931995199719992001200320052007200920112013201520172019数据来源：日本财务省、数据来源：日本财务省、日本内府阁、日本的消费税在国际上处于中等偏低的水平，仍有提升空间，然而提税短期内

22、给国内带来了消极的经济影响。与国际上其他国家相比，日本的消费税为 10%，远低于英国、德国等一众发达国家，处于较低水平。然而日本要想通过调高税率来缓解财政压力、改善社会保障问题则需面临提税带来的负面经济影响。根据李梦娟的日本消费税增税改革的效果与借鉴，日本增加消费税在短期内稳定财政收入的同时，也带来抑制经济增长，加剧经济波动，恶化中低收入者社会福利的消极影响。1997、 2014 和 2019 年的三次提税后，短期内日本消费者信心指数均下降至 40以下，私人消费环比增速有明显降幅。图 7：日本消费税（增值税）在国际上处于中等偏低的水平消费税（增值税）的标准税率25252522202021211

23、9201513121010107755302520151050数据来源：日本国税厅、Wind、日本:GDP:现价:季调:私人消费:环比（%）日本消费者信心指数4321-1-2-3-45550454035302520图 8：提税后，短期内日本私人消费波动剧烈图 9：三次调高税率后，消费者信心指数均降至 40 以下数据来源：日本内府阁、Wind、数据来源：日本内府阁、Wind、日本酒税：生产环节从量计征，税负下降的同时推动行业变革除消费税以外，日本针对不同种类、不同度数的酒在生产环节征收从量税。在日本，酒税法将酒精饮料分为四类：起泡酒、酿造酒、蒸馏酒和混合酒，细分为十七小类。2021 年当前来看，

24、起泡酒、蒸馏酒、混合酒的基本税率均要高于酿造酒，细分类别中根据度数不同有着较大的差异。烈酒的税率为 37 度以下，370000 日元每千升，37 度及以上每超过 1 度增加 10000 日元。发泡酒的税率则较为独特，以麦芽含量和酒精含量作为双重标准，区分不同类型发泡酒的税率。种类每千升酒税（单位：日元）啤酒（啤酒味起泡酒精饮料）200000-发泡酒(麦芽含量大于 50%，酒精含量大于 10%)200000-发泡酒（麦芽含量大于 25%小于 50%，酒精含量小于 10%）167125表 5：日本不同种类酒品每千升酒税明细108000-其他起泡酒精饮料（用啤酒花、糖和水发酵，或在发泡酒/苏打水中加

25、入酒精，酒精含量小于 10%）-发泡酒（麦芽含量小于 25%，酒精含量小于 10%） 134250其他冒泡的酒精饮料不使用啤酒花或苦味剂，如 Chuhai(酒精和苏打水混合)酒精含量8000080000无气泡低酒精饮料:烧酒，威士忌，白兰地和烈酒-葡萄酒 90000酿造酒类（基本税率） 120000蒸馏酒类（基本税率）200000，21 度及以上每超过 1 度增加 10000-精酿清酒 110000370000，37 度及以上每超过 1 度增加 10000威士忌酒白兰地烈酒连续蒸馏烧酒单蒸馏烧酒 原料酒精200000，21 度及以上每超过 1 度增加 10000合成清酒 100000混合酒（基

26、本税率）200000，21 度及以上每超过 1 度增加 10000120000，13 度及以上每超过 1 度增加 10000甜果酒烈酒甜酒 20000类似甜酒：20000200000，21 度及以上每超过 1 度增加 10000杂酒粉状酒 390000数据来源：日本国税厅、1989 年税改中废除酒类的从价税和级别制，酒税收入大幅下降。1989年 4 月 1 日起，日本新税法开始实施，酒税制有所简化。修改前的酒税以从量税率为基准，对于威士忌等高档酒采用从量和从价的复合征税方式，而新税法中则采用从量税和消费税相结合的方式替代从价税。酒类税改后，酒税收入大幅下降，从 1988 年 2.2 万亿日元降

27、低至 1989 年 1.79万亿日元，降幅高达 18.6%，酒税占税收比重也下滑至 3.36%。图 10：历史上日本酒税收入先升后降，占总税收比重持续下降日本:税收收入:酒税（万亿日元）酒税占税收比重（右轴）2.514.0%2.01.51.00.512.0%10.0%8.0%6.0%4.0%2.0%19651968197119741977198019831986198919921995199820012004200720102013201620190.00.0%数据来源：日本财务省、wind、自 2015 年以来，酒类税收和消费量逐年下滑，其中啤酒税收收入占比超过 40%。从税收上看，日本酒类

28、税收收入从 2015 年 12.6 千亿日元下滑至 2019 年的 11.8 千亿日元，同时酒类消费量由 84.75 亿降至 81.31 亿升。从细分种类上看，由于 2019 年啤酒在日本酒类消费量占比约 25%，是最大酒税基，故 2019 年啤酒酒类税收超过 5 千亿元，占酒类总税收比重超过 40%，远超其他细分品类。从税率上看，啤酒、蒸馏酒、威士忌、白兰地的税率较高，超过 200000 日元每千升。图 11：日本酒类税收和消费量均下滑图 12：啤酒税收占比超过 40%8685848382818079消费量（亿升）酒类税收（右轴，千亿日元）酒类税收（百亿日元）60税收与消费量比值（百亿日元/

29、千万升）0.312.812.612.412.212.011.811.611.4500.25400.2300.15200.1100.0500201420152016201720182019数据来源：日本财务省、数据来源：日本国税厅、日本酒税的改革方向是对细分酒类征收统一税率，拉平不同种类差距。根据 2016 年通过立法的酒税修正法，在经历啤酒税率下降、发泡酒及第三类啤酒税率上升的调整后，三类发泡型酒的税率均在 2026 年达到155000 日元/升。葡萄酒和清酒也将分别由 90000、110000 日元/升统一至 100000 日元/升。从 2020 年 10 月已经实施的阶段一到 2023 年

30、 10 月的阶段二再到 2026 年 10 月的阶段三，由于不同细分种类的酒类间有着相似的消费模式，调整后细分种类的税率逐渐统一，最后达到仅保留大种类间区别的状态。表 6：日本酒税税率变化表（单位：日元每千升）年份葡萄酒清酒啤酒198946,300133,700208,400199456,500140,500220,000200680,000120,000220,000202090,000110,000200,0002023100,000100,000181,0002026100,000100,000155,000数据来源：日本国税厅、220啤酒200181155发泡酒134.25108第三类

31、啤酒80图 13：发泡型酒细分种类的税率逐渐统一（单位：日元/升）2020年10月2023年10月2026年10月数据来源：USDAJapan: Liquor Tax Reform Japan、日本酒类税率的变化深刻从供给端推动日本饮酒市场改变，主要体现在产品创新和度数制定两方面。酒类税率的调整带来新型酒饮的面世，低麦芽浓度发泡酒和第三类啤酒相继抢占啤酒市场。日本的发泡型酒饮可以分为啤酒、发泡酒、第三类啤酒三类。起初，依据日本税法的定义，啤酒的麦芽浓度需达到 67%以上，且啤酒在日本的税率很高。1994 年，啤酒的税金是每升 222 日元，而麦芽浓度在50-67%的发泡酒税率则是每升152 日

32、元，比啤酒低约1/3，故商家通过开发低麦芽浓度的酒来享受低税负带来的价格优势，1994 年三得利在日本推出了低麦芽浓度的发泡酒 HOPS，创立了发泡酒的市场， 1996 年日本税法要求 50%-67%浓度的发泡酒也按啤酒一样征税，由此商家进一步开发出更低麦芽浓度的（25%以下）新型发泡酒，酒类税率调整随即而来的是发泡酒市场份额的显著上升。2003 年，日本政府对麦芽浓度 25%以下的发泡酒再次提税。第三类啤酒开始出现，其制作方式和发泡酒一样，但是把原本发泡酒原料中的麦芽换成其他原料（大豆、玉米等其他谷类）进行发酵。由于第三类啤酒课税比发泡酒更低，售价更为低廉，抢占了啤酒和发泡酒的市场，例如三得

33、利于 2005 年推出的 Strong Zero 如今单品年营收现在已超过百亿元人民币。图 14：日本第三类啤酒的市场份额持续扩大数据来源：朝日啤酒 2020 年年报注：数据以日本五家主要制造商的应税出货量为基础，2019 年以来的数据为内部估计值。酒类税法的制定影响酒类度数的制定。与啤酒类似的，日本酒类消费习惯受到酒类税率的影响还体现在清酒上。Ginjo-shu（吟酿造）的度数通常比 17 度稍高一些，除了由于在此度数能够酿造出美味的口感外，另一原因则是，酒类税法规定清酒的酒精含量超过 15%后，每增加 1%，就要征收更高的税。我国白酒消费税：调整效果凸显，改革有待讨论我国征收的消费税品类共

34、十五大税目，税率以从价税为主。在我国消费税目前的十五个大税目下，除部分烟酒和汽油征收定额税率外，其他均征收比例税率，其中仅卷烟和白酒征收量价复合税率。消费税是我国当前第三大税种，2020 年我国国内消费税收入为 12028 亿元，约占全国税收收入的 7.79%，主要来源为烟、酒、油、车四大税目，根据中国税务年鉴重点税源企业分行业消费税情况，2019 年消费税分行业贡献中卷烟占比53%（其中卷烟制造39%、烟草制品批发13%）、成品油占比约35%、汽车占比 7%、酒占比 4%（其中白酒占比 3%），其余占比合计 2%左右。图 15：消费税是我国第三大税种，目前占总税收比重保持在 7-8%左右14

35、,00012,00010,0008,0006,0004,0002,0000消费税（亿元）消费税占总税收比重2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 202010%9%8%7%6%5%4%3%2%1%0%数据来源：Wind、表 7：我国消费税征收范围及税率一览表消费税征收范围比例税率定额税率一、烟-甲类卷烟（标准条不含税调拨单价70 元）56%0.6 元/条-乙类卷烟（标准条不含税调拨单价70 元）36%0.6 元/条-批发卷烟11%（批发环节）1 元/条（批发环节）-雪茄烟36%-烟丝30%二、酒及酒精-白酒20%0

36、.5 元/500ml-黄酒240 元/吨-甲类啤酒（出厂价格3000 元/吨）250 元/吨-乙类啤酒出厂价格3000 元/吨）220 元/吨-其他酒10%三、高档化妆品15%四、贵重首饰及珠宝玉石-金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石制品5%（零售环节）-其他贵重首饰和珠宝玉石10%（零售环节）五、鞭炮、焰火15%六、成品油-汽油1.52 元/升-柴油1.20 元/升-航空煤油1.20 元/升-石脑油1.52 元/升-溶剂油1.52 元/升-润滑油1.52 元/升-燃料油1.20 元/升七、摩托车-摩托车（气缸容量=250 毫升）3%-摩托车（气缸容量250 毫升）10%八、小汽车-乘用车气缸容量

37、1.0 升1%气缸容量（1.0,1.5升3%气缸容量（1.5,2.0升5%气缸容量（2.0,2.5升9%气缸容量（2.5,3.0升12%气缸容量（3.0,4.0升25%气缸容量4.0 升40%-中轻型商用客车5%-超豪华小汽车10%（额外征收的零售环节消费税率）九、高尔夫球及球具10%十、高档手表20%（零售环节）十一、游艇10%十二、木制一次性筷子5%十三、实木地板5%十四、电池4%十五、涂料4%数据来源：国家税务总局、图 16：消费税主要来源为烟、酒、油、车四大税目，2019 年白酒消费税占比 3%2019年重点税源企业分行业消费税情况2019年缴纳消费税占比53%35%7%3%2%卷烟成

38、品油汽车白酒其他60%50%40%30%20%10%0%数据来源：中国税务年鉴、注：重点税源企业要求为年应纳增值税 500 万以上、年应纳消费税 100 万以上、年应纳企业所得税 500 万元以上的企业我国白酒消费税历史演进：由从价向量价复合征税的转变在白酒消费税上，我国目前实行定额税率与比例税率复合征税的模式。 1）1994 年，税改中提出对烟、酒、汽油、高端首饰等部分消费品除增值税外再征一道消费税，拉开我国消费税大幕，其中规定对白酒征收从价税，其中粮食白酒税率为 25%，薯类白酒税率为 15%。2）2001 年，国家为规范白酒行业经营、淘汰落后产能、引导产业发展方向，规定调整粮食白酒、薯类

39、白酒消费税税率，将比例税率调整为定额税率和比例税率。在维持从价税不变的基础上，加入定额税率为粮食白酒、薯类白酒每斤 0.5 元的从量税。3）2006 年，为进一步健全白酒生产经营的法律法规，合理调整白酒消费税政策，将粮食白酒、薯类白酒的比例税率统一调整为 20%，此时消费税统一采取 20%从价税+0.5 元/500 毫升的复合计征办法。4）2009 年，明确核定白酒消费税最低计税价格。因为白酒消费税在生产环节从价征收，促使白酒企业通过设立销售公司从而实施避税行为，企业先将生产出的白酒低价出售给销售公司、再由销售公司加价出售给经销商从而形成避税。自 2009 年 8 月 1 日起，白酒生产企业销

40、售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格高于销售单位对外销售价格 70%（含 70%）以上的，税务机关暂不核定消费税最低计税价格；低于 70%以下的，消费税最低计税价格由税务机关根据生产规模、白酒品牌、利润水平等情况在销售单位对外销售价格 50%-70%范围内自行核定，其中生产规模较大、利润水平较高的企业最低计税价格应选择在销售单位对外销售价格 60%至 70%范围，此时消费税采取 20%（50%-70%）+0.5元/500 毫升的计征办法。5）2017 年，为规范白酒消费税征收管理工作，税务总局在 2009 年的政策基础上，进一步将最低计税价格核定比例统一调整为 60%。表 8：白酒税收由

41、从价税向从量、从价复合征收转变时间部委政策名称政策内容政策目的中华人民共和国对部分消费品除增值税外再1993 年 12 月国务院消费税暂行条例国务院令【1993】第 135 号规定白酒实行从价定率征收，其中粮食白酒税率为 25%，薯类白酒税率为 15%征一道消费税，目的在于调节产品结构，引导消费方向，保证国家财政收入为限制酒业生产对粮食的过度消耗，同时培植白酒行业的骨干企业，淘汰落伍产能规定调整粮食白酒、薯类白酒消费税税率将比例税率调整为定额税率和比例税率。1）定额税率：粮食白酒、薯类白酒每斤 0.5 元。2）比例税率：粮食白酒（含果木或谷物为原料的蒸馏酒）25%，薯类白酒 15%。外购已税酒

42、抵扣政策取消；停止执行对小酒厂定额、定率的双定征税办法财政部 调整酒类产品2001 年 5 月国家税务消费税政策的通知总局财税200184 号2006 年 3 月财政部 国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知 财税200633号规定粮食白酒、薯类白酒的比例税率统一为 20%。定额税率为 0.5 元/斤或 0.5 元/500 毫升。从量定额税的计量单位按实际销售商品重量确定，如果实际销售商品是按体积标注计量单位的，应按 500 毫升为 1 斤换算，不得按酒度折算粮食白酒和薯类白酒实行差 别税率形成税收漏洞，增加了税收控管的难度。因薯类白酒税率低，为企业钻政策空子提供了条件，目的在于进一步健全

43、白酒生产经营的法律法规2009 年 7 月2017 年 4 月国家税务总局国家税务总局关于加强白酒消费税征收管理的通知 国税函 2009380 号国税局关于进一步加强白酒消费税征收管理工作的通知（税总函 2017144 号）白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格高于销售单位对外销售价格 70%（含 70%）以上的，暂不核定消费税最低计税价格计税价格低于销售单位对外销售价格 70%以下的，消费税最低计税价格由税务机关根据生产规模、白酒品牌、利润水平等情况在销售单位对外销售价格 50%至 70%范围内自行核定。其中生产规模较大，利润水平较高的企业生产的需要核定消费税最低计税价格的

44、白酒，核价幅度原则上应选择在销售单位对外销售价格 60%至 70%范围内2017 年 5 月 1 日起，白酒消费税最低计税价格核定比例由 50%至 70%统一调整为 60%。已核定最低计税价格的白酒，国税机关应按照调整后的比例重新核定。对设立销售公司的白酒生产 企业制订白酒消费税最低计 税价格核定办法，对计税价格偏低的白酒核定消费税，实行最低计税价格，防止关联销售公司来转移定价的手段避税统一最低计税价格，提升征收效率数据来源：国家税务总局、华夏酒报、央广网、白酒税收最低计税价格调整效果显著，19 家 A 股上市白酒企业消费税率基本达到 12%左右。我国消费税政策经历多次修改后，2017 年 1

45、9 家 A 股上市白酒企业平均消费税占营业收入比重上升 1.6 个百分点至11.72%，接近 12%。之后的 2018-2020 年，白酒企业消费税税率平均值均维持在 12%-12.5%的水平，白酒企业消费税的征收管理持续改善。表 9： 19 家 A 股上市白酒企业消费税税率基本达 12%左右泸州老窖古井贡酒酒鬼酒五粮液消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入20132.52104.312.42%5.2145.8111.37%0.816.8511.89%12.87247.195.21%20142.5053.

46、534.67%5.5446.5111.92%0.463.8811.95%10.59210.115.04%20154.0869.005.92%6.5152.5312.39%0.746.0112.30%12.62216.595.83%20166.6083.047.95%7.6360.1712.68%0.736.5511.17%13.40245.445.46%201710.49103.9510.10%9.0569.6812.98%1.068.7812.09%26.44301.878.76%201812.55130.559.61%10.1986.8611.73%1.4611.8712.27%46.52

47、400.3011.62%201916.14158.1710.21%13.11104.1712.58%1.9015.1212.54%55.75501.1811.12%202017.89166.5310.74%13.44102.9213.06%2.2418.2612.29%65.29573.2111.39%消费税税率趋势图顺鑫农业皇台酒业洋河股份青青稞酒消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入20130.0090.720.141.0812.87%0.12150.240.08%1.8914.3813.13%201

48、47.6994.818.11%0.060.5711.03%0.12146.720.09%1.7013.5512.54%20158.7196.379.04%0.091.058.86%0.14160.520.08%1.4813.6410.86%201610.58111.979.45%0.061.783.43%0.21171.830.12%1.5814.3710.97%201710.90117.349.29%0.080.4817.47%7.20199.183.61%1.5813.1812.00%201813.38120.7411.08%0.040.2516.16%30.53241.6012.64%1

49、.8013.4913.34%201914.36149.009.63%0.140.9913.70%26.05231.2611.27%1.5812.5412.60%202012.68155.118.18%0.141.0213.72%28.47211.0113.49%1.057.6413.73%消费税税率趋势图伊力特金种子酒贵州茅台老白干酒消费税营业收入 消费税/营业收入9.22%营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入20131.9817.5311.32%2.6020.8112.51%19.31309.226.24%2.0118.0311.14%2

50、0142.0616.2812.63%2.5420.7512.24%19.23315.746.09%2.2721.0910.75%20152.2616.3813.79%2.0617.2811.93%24.86326.607.61%2.6123.3611.19%20162.3216.9313.71%1.6414.3611.42%50.95388.6213.11%3.0324.3812.41%20172.4719.1912.89%1.4412.9011.16%63.79582.1810.96%3.1425.3512.39%20182.5821.2412.16%1.2313.159.38%86.027

51、36.3911.68%4.3835.8312.22%20192.8623.0212.42%0.729.147.85%99.62854.3011.66%5.0040.3012.40%20202.4018.0213.31%0.9410.389.02%109.58949.1511.55%4.6135.9812.82%消费税税率趋势图ST舍得水井坊山西汾酒迎驾贡酒消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入20131.3114.199.22%0.614.8612.52%8.2660.8713.56%0.0033.952

52、0141.4014.459.68%0.403.6510.93%4.9239.1612.57%0.0029.5920151.1111.569.58%0.868.5510.06%5.7241.2913.87%3.9129.2713.37%20161.2414.628.48%1.1911.7610.08%7.1544.0516.23%3.9030.3812.85%20171.8116.3811.08%2.3620.4811.52%10.1360.3716.78%4.0131.3812.78%20182.5522.1211.51%3.4828.1912.33%14.8693.8215.84%4.503

53、4.8912.89%20192.8326.5010.69%4.5935.3912.97%18.75118.8015.78%4.8637.7712.86%20203.1127.0411.52%3.7830.0612.57%20.81139.9014.88%4.3034.5212.45%消费税税率趋势图今世缘口子窖金徽酒总体统计消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入消费税营业收入 消费税/营业收入消费税/营业收入均值201325.1524.4710.9320139.53%20141.9424.008.09%22.5910.1320149.27%20152.0424.258

54、.42%3.3525.8412.98%11.8220159.89%20161.8725.547.32%3.6628.3012.94%1.6012.7712.53%201610.12%20173.2729.5211.09%4.8636.0313.50%1.6213.3312.19%201711.72%20185.2937.3614.17%5.5042.6912.87%1.8614.6212.69%201812.43%20197.5048.7015.41%5.8046.7212.42%2.0016.3412.26%201912.13%20207.6351.1914.91%5.0640.1112.6

55、2%2.0817.3112.03%202012.33%消费税税率趋势图数据来源：Wind、白酒消费税税负测算：当前税收方式利好高端酒在当前的从量从价复合征税的情形下，高端酒占有税收优势，低价酒税负较重。同样规格的白酒，价格越低，消费税税率越高，例如当销售 500ml的酒时，10 元/瓶的低端酒比 800 元/瓶的高端酒实际消费税收高出近 5个百分点，意味着当酒厂销售收入同样为 800 元时，生产 10 元每瓶的酒厂需要多缴纳 39.5 元的消费税。一瓶 10 元出厂价的酒需要缴纳的消费税为 1.7 元，很大程度上压缩了酒厂的利润空间。同样价格的白酒，量越大税率越高，例如当对外销售定价为 500

56、 元的产品时，容量每提升 500ml，消费税率提升 0.1pct，0.5 元/斤的从量税使得高端酒在税收上占有一定优势，而低价酒则税负更重。同量不同价：500mL10 元30 元50 元100 元200 元400 元600 元800 元定额税 0.50.50.50.50.50.50.50.5以 60%最低计税价格核1.23.661224487296消费税合计 1.74.16.512.524.548.572.596.5消费税/出厂价17.00%13.67%13.00%12.50%12.25%12.13%12.08%12.06%数据来源：国泰君安证券研究表 11：500 元同价不同量白酒消费税测算

57、，量越大，消费税税率越高同价不同量：500 元500mL1L3L5L定额税0.5135以 60%最低计税价核定的比例税60606060消费税合计60.5616365消费税/出厂价12.10%12.20%12.60%13.00%表 10：500mL 同量不同价白酒消费税测算，价格越低，消费税税率越高定的比例税数据来源：白酒消费税改革热点之辩白酒消费税如同悬在行业头顶的达摩克利斯之剑，市场关于未来白酒消费税改革的讨论不绝于耳，总结来看关注点主要涉及征收环节和征收力度两方面，本文从这两方面入手，推演白酒消费税未来的改革变迁之路。征收环节：如何看待白酒消费税征收环节后？依照中央与地方收入划分改革思路，

58、为健全地方税体系、培育地方税税源，国务院提出考虑后移消费税征收环节并稳步下划地方。我国不同商品消费税的征收环节有所不同，除了金银珠宝等首饰及钻石制品、超豪华小汽车、高档手表在销售环节向消费者收消费税，卷烟在批发环节征税外，其他商品均在生产环节征收消费税。2019 年 10 月，国务院印发实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案，提出将后移消费税征收环节并稳步下划地方改革，增量部分原则上将归属地方，确保中央与地方既有财力格局稳定。按照健全地方税体系改革要求，在征管可控的前提下，将部分在生产（进口）环节征收的现行消费税品目逐步后移至批发或零售环节征收，其中先对高档手表、贵重首饰和珠

59、宝玉石等条件成熟的品目实施改革，再结合消费税立法对其他具备条件的品目实施改革试点。批发或零售环节征收相比生产分布更为广泛，征收环节后移意在拓展地方收入来源，引导地方改善消费环境。表 12：目前我国已经存在的消费税征收环节后移的商品种类、税率及实施时间种类比例税率定额税率消费税征收环节后移时间批发卷烟11%（批发环节）1 元/条（批发环节）2009 年 5 月钻石制品铂金及其制品：2003 年 5 月其他贵重首饰和珠宝玉石10%（零售环节）/2020 年 2 月超豪华小汽车10%（额外征收的零售环节消费/2016 年 12 月税率）高档手表20%（零售环节）/2020 年 2 月金银首饰、铂金首

60、饰和钻石及5%（零售环节）/金银首饰：1995 年 1 月钻石：2002 年 1 月数据来源：国家税务总局、从海外国际视角来看，消费税主要归属中央（联邦）政府，部分国家中央与地方共享，地方独享情况较少。对海外各国消费税进行梳理后发现，在大部分消费税在生产环节征收的情况下，海外各国消费税收入主要以中央（联邦）为主。部分国家存在中央与地方共享消费税的情况，主要体现在美国、加拿大、日本等税权划分比较明确的国家，针对某些品类实行中央与各级政府消费税收入分成，例如美国、日本、加拿大等在烟、成品油、机动车等品类实行中央与各级政府的分征制。地方独享消费税主要针对某些特定消费行为，例如日本地税征收的狩猎税或者