公允价值的会计计量模式及其应用

1、文档来源为 : 从网络收集整理 .word 版本可编辑 . 欢迎下载支持 公允价值的会计计量模式及其应用 【摘要】我国 2007 新会计准则中摒弃了原会计准则中单一的历史 成本计量模式，而采取了包含公允价值在内的多种计量模式，这对于 提高会计信息质量无疑会起到积极的作用。然而公允价值的计量在实 际工作中仍然存在许多问题。本文在对会计计量模式的构成和公允价 值计量分析的基础上，对公允价值会计计量模式的优缺点及适用性进 行初步探讨。我国新会计准则体系于 2006年 2月 15日由财政部发布， 自 2007 年 1 月起在上市公司范围内实施，鼓励其他企业执行。原会计准则规 定会计要素的计量属性只有历

2、史成本一个，新准则规定的计量属性有 五个，即历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值，并规 定企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。采用重置 成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计 要素金额能够取得并可靠计量。一、公允价值的本质（一）公允价值的含义国际会计准则委员会（IASB）将公允价值界定为：“熟悉情况和自 愿的双方在一项公平交易中，能够将一项资产进行交换或将一项负债 进行结算的金额。”我国会计准则制定机构将公允价值定义为： “在公 平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金 额”，并在企业会计准则非货币性交易指南 中对非货币性交易 中

3、，公允价值的确定原则做出了如下规定： 如果该资产存在活跃市场， 则该资产的市价即为其公允价值；如果该资产不存在活跃市场，则该 资产的公允价值应比照相关类似资产的市价确定；如果该资产及其相 关类似资产均不存在活跃市场，则该资产的公允价值可依据其未来可 以产生的现金流量及适当的贴现率计算的现值来评估确定。（二）公允价值的使用前提 首先，完全的市场经济是信息公开、对称的。国际会计准则、美 国等发达国家以发达的市场经济为依据制定公允价值，适用于完全市 场经济国家；而我国市场发育不完善，公开市场的容量小，交易的品 种少，很多商品没有活跃的交易，资本市场不完善。其次，交易双方的自愿行为，即以公平交易为前提

4、，交易中不存 在欺诈或强制性的成分。还有以企业的持续经营为假设，即假设企业处于正常的持续经营 状态，不打算清算或以不利的条件进行交易。（三）公允价值在我国的应用公允价值的应用， 主要体现在企业会计准则非货币性交易 和企业会计准则债务重组两个具体准则中，其他准则中涉及 到的非货币性交易及债务重组业务的计量，也按照这两个具体准则的 规定处理。由于公允价值主要是市场价格， 在没有市场价格的情况下， 要由交易双方自己来确定，所以人的主观因素不可避免地会影响价值 的公允性。在实践中，有的交易主体不考虑公允与否，干脆把公允价 值作为达到目的的工具，这在关联交易、非货币性交易和资产重组等 会计实务中经常可以

5、见到。1. 关联交易 关联企业间经常会发生购销往来、资产转让和出售等业务，这些 业务的交易价格如何确定将直接影响企业的利润。例如，有些上市公 司以低于公允价值的价格购入产品或劳务，而以高于公允价值的价格 将产品或劳务销售给关联企业； 或者将不良资产以高价剥离给母公司， 母公司则将优质资产以低价注入到上市公司，这样上市公司很容易就 粉饰了账面利润。 2. 非货币性交易非货币交易准则修订之前，每到年终就有些上市公司通过非同类 资产置换 “互利互惠”，即按照公允价值进行评估， 然后两家置换的资 产都有所升值。根据原准则，要将它们作为非货币交易损益计入当期 利润，这样，两家公司都增加了报告利润。这种不

6、真实收益的存在造 成了股票市场一定程度上的虚假繁荣和资金流向错误。修订前的非货 币性交易准则充分借鉴国际、国内非货币性交易原则，将非货币性交 易划分为同类非货币性交易和不同类非货币性交易，并针对同类非货 币性交易和不同类非货币性交易各自的特点，分别就涉及补价与否做 出了明确规定。在没有补价的情况下，对于同类非货币性交易，一般 以换出资产的账面价值作为换入资产的入账价值，不确认交易损益； 对于不同类非货币性交易，一般以换入资产的公允价值作为其入账价 值，换入资产公允价值与换出资产账面价值之间的差额确认为当期损 益。在发生补价的情况下，对于同类非货币性交易，又区分支付补价 和收到补价两种情况分别作

7、了规定。而修订后的非货币性交易准则不 区分同类非货币性交易和不同类非货币性交易，凡企业发生的非货币 性交易，应以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，作为换入 资产的入账价值。对于涉及补价的非货币性交易，修订后的非货币性 交易会计准则与修订前的非货币性交易会计准则基本相同，主要的区 别是在确定换入资产的入账价值时要考虑应支付的相关税费。3. 债务重组修订前的债务重组准则规定，债权人应将受让的非现金资产或股 权按公允价值入账，并将重组债务的账面价值与转让的非现金资产或 股权的公允价值之间的差额确认为债务重组收益。而修订后的债务重 组准则规定，债权人应将受让的非现金资产或股权按重组债权的账面 价

8、值入账，并将重组债务的账面价值与转让的非现金资产或股权账面 价值之间的差额确认为资本公积或当期损失，即不允许债权人确认债 务重组收益。二、公允价值的计量（一）通常情况下，最符合公允价值的定义是市场价格。正是由 于公允价值是理智的双方自愿达成的交换价格，其确定并不在于业务 是否发生，而在于双方一致同意就会形成一个价值，故公允价值最适 用于对金融工具尤其是期货、期权、远期合约等衍生金融工具产生的 权利与义务的计量。这是因为很多金融工具的交易和事项并未实际发 生，签约双方的权利与义务亦未履行，也不可能有历史成本的发生， 传统的会计很难对其进行计量，采用公允价值即现行市场交换价格计 量可解决这一问题。

9、此外，主营业务收入、其他业务收入、营业外收 入等也是按购销双方达成的现行市价即公允价值进行计量的，存货按 成本与市价孰低法计价是部分采用公允价值进行计量。（二）会计人员无法取得可观察的市场金额时，可用未来现金流 量的现值进行计量。现值计量更能反映形成公允价值的各种要素，包 括对未来现金流量的估计、对现金流量的金额和时点的各种可能变动 的预期、用利率表示的货币时间价值和包含在资产或负债价格中的非 确定性以及一些难以识别的其他因素等。因此，现值计量在公允价值 的计量中具有了相当重要的地位。三、公允价值计量模式分析公允价值作为一种新的计量模式，从相关性的角度来看，有其自 身的优势。它与决策有用的会计

10、目标是相一致的，尤其是在市场有效 的情况下，能够提供相关的会计信息。但其缺点也是明显的，正如前 面提到的，公允价值的确定具有很大的不确定性，给人为操纵提供了 便利。关于这一点，可从以下几方面看出：（一）信息质量的可靠性方面。选择用公允价值计量模式这样一 个非确定性、变动性和集合性的模糊性计量概念来作为会计计量的目 的和手段，相对于客观性、确定性和可验证性的从事实性基础出发的 历史成本计量模式，虽然在财务报告中能提供更为相关性的信息，但 在可靠性的质量要求上却不敢保证能提高多少或至少不会减弱。（二）市场环境的预知性方面。公允价值是通过市场确认的，但 市场环境是复杂多变的，有的会计要素或会计事项可以确认或寻找相 类似的市场交易价格，有的却无法寻找而只能估计，尤其对于长期性 的应收应付之类的项目，在市场环境的预知性上难以把握。（三）企业主体计量的一致性方面。企业主体对某些会计要素或 会计事项价值的确定，通常是基于其未来收益（或损失）与不确定性 的计量（估计），而不是通过市场交易形成的， 这种价值信息一般更有 助于投资者的预决策即更能提供对企业管理当局有用的信息，但往往 与其公允价值不完全相符。（四