销售环节资金运动会计处理(下)-特殊业务课件

1、2022/7/3015 销售环节资金运动会计处理（下）中 南 财 经 政 法 大 学 会 计 学 院5 销售环节资金运动会计处理（下） 特殊业务第一节 商品销售特殊业务的会计处理商品销售特殊业务收入确认条件的具体运用 下列商品销售，通常按规定的时点确认为收入，有证据表明不满足收入确认条件的除外：（1）采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。（2）采用预收款方式的，在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债。（3）需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕前，不确认收入，待安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。（4）采用以旧换新方式的，销售的商

2、品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。（5）采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认。2022/7/302第一节 商品销售特殊业务的会计处理一、商品销售特殊业务引起的资金运动分析（一）附有销售退回条件的商品销售 能合理地确定退货的可能性 不能合理地确定退货的可能性（仅掌握此种情况）2022/7/303主营业务收入应交税费-应交增值税（销项税额）主营业务成本库存商品发出商品 应收账款等附注：A：商品发出时B：期末若没有确认收入，则应确认代缴义务；否则与C段合并。B、C、D：退货期满时确认收入、销项税额与费用BCDA例1：5月28日朗能公司销售一批产品，价款

3、20万元，成本12万，增值税专用发票已开，税率17%，款未收到。合同约定，如有质量问题，10天内可以退货，朗能公司不能估计退货的可能性。6月5日，对方因产品质量退货30%。余款退货期满结清。（1）5月28日，发出商品；（A）（2）月末，确认增值税销项税额代缴义务；（B）（3）6月5日，对方退货30%；（C：C1、C2）（4）6月7日，退货期满，确认收入、结转销售成本。（D、E）2022/7/304借：发出商品 12万 贷：库存商品12万借：应收账款 3.4万 贷：应交税费应交增值税（销项税额）3.4万主营业务收入应交税费-应交增值税（销项税额）主营业务成本 库存商品123.4发出商品 应收账款

4、148.43.61.02借：库存商品3.6万 贷：发出商品3.6万借：应交税费-应交增值税（销）1.02万 贷：应收账款 1.02万借：银行存款 16.38万 贷：主营业务收入 14万 应收账款 2.38万借：主营业务成本8.4万 贷：发出商品 8.4万 银行存款2.38BC1C2DAE（二）商品需要安装和检验（且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分）的销售 安装完毕并检验合格之后才能确认收入，但如果安装程序比较简单，则可在发出商品时确认收入。 2022/7/305主营业务收入应交税费-应交增值税（销项税额）主营业务成本库存商品发出商品 应收账款等附注：A：商品发出时B：期末若没有确认收

5、入，则应确认代缴义务；否则与C段合并。B、C、D：安装和检验后确认收入、销项税额与费用BCDA例2：朗能公司2013年12月5日向晓泽公司销售电梯3部，合同规定，晓泽公司在2013年12月25日支付80%的货款（不含增值税），其余20%的货款连同增值税、安装费待电梯安装完毕并检验合格后支付。电梯总价款1200万，安装费80万。3部电梯已于2013年12月10日运抵晓泽公司，该电梯的成本800万。2014年3月15日安装完毕。其增值税税率为17%。（1）2013年12月5日发出电梯时（A段）（2）2013年12月25日收到80%货款（B段）2022/7/306借：发出商品 800万 贷：库存商品

6、 800万借：银行存款 960万 贷：预收账款晓泽公司 960万1200万 80%用来单独反映未满足收入确认条件但已发出的商品的成本预收账款库存商品800发出商品 银行存款960BA（3）2013年12月31日计算增值税销项税额(C段)（4）2014年3月15日收到其余的20%货款、销项税及安装费（D）2022/7/307借：应收账款晓泽公司 204万 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 204万收入成立，增值税一定成立；（会计上）收入不成立，（税法上）增值税一样可成立借：银行存款 524万 贷：预收账款晓泽公司 320万 应收账款 204万1200万 20%80万+204预收账款库存商品80

7、0发出商品 银行存款960应交税费-应交增值税（销） 应收账款2042043201200万 17%=204万BCDA（5）2014年3月15日确认销售收入、结转销售成本（E、F）2022/7/308借：预收账款晓泽公司 1280万 贷：主营业务收入 1268.376万 应交税费应交增值税（销）11.624万此处的安装费属价外费用，由于提供的安装劳务不能向晓泽公司开具增值税专用发票，而只能开具普通发票，所以该安装费的金额是含税收入，必须将含税收入折算为不含税收入=80万（117%）=68.376万借：主营业务成本 800万 贷：发出商品 800万1200万 68.376万针对安装费应交纳的增值税

8、销项税额68.376万 17%预收账款库存商品800发出商品 银行存款960应交税费-应交增值税（销） 应收账款204204320主营业务收入主营业务成本 1268.37611.624800BCDAEF（三）现金折扣、销售折让与销售退回1、商业折扣对于购买方大量购买，销售企业在价格上给予的优惠例3：企业销售产品1000件，单价50元，用银行存款代垫运费1000元。按价目表规定，一次性购买800件的可得到10的商业折扣。货款尚未收到。（已售产品成本结转略） 借：应收账款 53650 贷：主营业务收入 45000 应交税费应交增值税（销项税额） 7650 银行存款 10002022/7/309主营

9、业务收入应交税费-应交增值税（销项税额）45000 应收账款银行存款100076502、现金折扣含义：对于购货方及早付款所给予的优惠。表现形式：2/10，1/20，N/302022/7/3010财务费用银行存款等应收账款BAA给予的现金折扣B实际收到的货币资金12022/7/301112号前（含）1222（含）下月2号之前（含）下月2号后借：银行存款118000119000120000拖欠货款 财务费用 2000 10000 贷：应收账款120000120000120000（1）1月2日对外销售时借：应收账款 120000 贷：主营业务收入 100000 应交税费应交增值税（销项税额） 170

10、00 银行存款 3000（2）收回货款例4：企业是一般纳税人。1月2日，向C公司赊销一批商品，价款10万元，以存款代垫运杂费3000元，付款条件为：2/10，1/20，n/30。（假设折扣只针对收入所形成的应收款项）。主营业务收入应交税费-应交增值税（销）45000 应收账款银行存款10007650银行存款财务费用BAc3、销售折让（不考虑资产负债表日后事项）所赊销商品不符合合同规定，但又不影响购买者的 既定用途，企业为了保证购买者不退货而给予购买者的价格优惠。发生在收入确认之前的销售折让，其处理相当于商业折扣，即在销售商品时直接给予客户价格上的减让；发生在收入确认之后的销售折让，应在实际发生

11、时冲减当期的商品销售收入。 2022/7/3012例5：10月2日，朗能公司销售产品10万元，增值税1.7万，款项尚未收到。所售商品成本7万。10月10日，因产品质量问题，对方要求折让40%，朗能公司满足了上述折让要求，并于同时收到剩余的货款。（1）10月2日销售商品（2）10月10日发生折让2022/7/3013借：应收账款 11.7万 贷：主营业务收入 10万 应交税费应交增值税（销项税额）1.7万 借：主营业务成本 7万 贷：库存商品 7万借：主营业务收入 4万 应交税费-应交增值税（销项税额）0.68万 贷：应收账款 4.68万借：银行存款 7.02万 贷：应收账款 7.02万主营业务

12、收入应交税费-应交增值税（销项税额）10应收账款1.7库存商品主营业务成本银行存款77.02（-0.68）（-4）BCA4、销售退回（不考虑资产负债表日后事项）（1）销售退回发生在企业确认收入之前 只需将已计入“发出商品”转回“库存商品”。（2）销售退回发生在企业确认收入之后 冲减退货当月的收入，成本和税金，同时也要冲减现金折扣或商业折让2022/7/301412022/7/3015主营业务收入应交税费-应交增值税（销）主营业务成本库存商品银行存款等发出商品财务费用附注：A：未确认收入前，发生销售退回B：已确认销售收入后，发生销售退回，且不属于资产负债表日后事项（B3是指所原销售时曾发生过现金

13、折扣，如果没有现金折扣，则其流量为0） A2A1B3B2B1例6：2013年12月5日，朗能公司向晓泽公司销售一批商品，售价100万，成本60万，增值税率17%。合同规定的现金折扣条件：2/10，n/20（此处假定只对售价计提折扣）。晓泽公司12月14日付清全部货款及税金。12月30日朗能公司接到晓泽公司通知，由于产品存在严重质量问题，晓泽公司准备退货。朗能公司开始通过与晓泽公司协商以解决问题（12月31日，未办理退货手续），但直至2014年上半年，双方协商未成，晓泽公司于5月12日全部退货。朗能公司2013年度财务报告的批准报出之日为2014年4月30日。2022/7/3016朗能公司的会计

14、处理如下： （1）2013年12月5日，销售商品（A、B）（2）2013年12月14日，收回货款（C）（3）朗能公司于2014年5月12日收到晓泽公司的退货（流量为负）2022/7/3017借：应收账款晓泽公司 117万 贷：主营业务收入 100万 应交税费应交增值税（销项税额） 17万 借：主营业务成本 60万 贷：库存商品 60万借：银行存款115万 财务费用 2万 贷：应收账款 117万主营业务收入应交税费-应交增值税（销项税额）100应收账款17 库存商品主营业务成本银行存款60115-17-100财务费用2-60-115-2借：主营业务收入 100万 应交税费应交增值税（销项税额）1

15、7万 贷：银行存款 115万 财务费用 2万借：库存商品 60万 贷：主营业务成本 60万CBA（四）以支付手续费方式委托代销商品受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。委托方应在从受托方处收到代销清单时确认收入，并确认相关的代销费用。受托方在商品销售后，按应收取的手续费确认收入。2022/7/3018委托方资金运动分析如下：受托方资金运动分析如下：2022/7/3019主营业务收入应交税费-应交增值税（销）主营业务成本库存商品发出商品应收账款 银行存款 销售费用应付账款应交税费-应交增值税（销）受托代销商品 银行存款受托代销商品款其他业务收入银行存款应交税费-应交增值税（进）

16、 C货款的结算附注：A商品的委托与受托（受托方按售价确认）B1销售；B2冲销代销商品；B3确认代销收入与代销费用B4转嫁增值税代缴义务B1B2B4B3AB1B2B3Acc例7： 朗能公司委托晓泽公司销售甲商品100件，晓泽公司按每件200元的价格出售给客户，朗能公司按照售价的10%支付给晓泽公司手续费。该商品成本120元/件，增值税率17%。晓泽公司实际销售时，向买方开出一张增值税专用发票，发票上注明甲商品售价20000元，增值税3400元。 朗能公司在收到晓泽公司交来的代销清单时，向晓泽公司开具一张相同金额的增值税发票。2022/7/3020委托方资金运动分析如下：受托方资金运动分析如下：2

17、022/7/3021C货款的结算：23400-2000=21400A商品的委托与受托：委托方12000元，受托方20000元B1销售：售价20000元，销项税额3400元B2冲销代销商品B3确认代销收入与代销费用：售价的10%，2000元B4转嫁增值税代缴义务1200020000委托方：借：发出商品12 000 贷：库存商品12 000受托方：借：受托代销商品20 000 贷：受托代销商品款20 000受托方借：银行存款 23400 贷：应付账款 20000 应交税费应交增值税(销项税额)34002340023400委托方：借：应收账款晓泽公司 23400 贷：主营业务收入 20000 应交税

18、费应交增值税(销项税额)3400委托方：借：主营业务成本12000 贷：发出商品 12000受托方：借：受托代销商品款20000 贷：受托代销商品 20000委托方：借：销售费用 2000 贷：应收账款晓泽公司2000受托方：借：应付账款 2000 贷：其他业务收入2000 20000120002000200034002140021400受托方：借：应交税费应交增值税(进项税额)3400 贷：应付账款朗能公司 3400委托方：借：银行存款21400 贷：应收账款21400受托方：借：应付账款21400 贷：银行存款 21400主营业务收入应交税费-应交增值税（销）主营业务成本库存商品发出商品应

19、收账款 银行存款 销售费用应付账款应交税费-应交增值税（销）受托代销商品 银行存款受托代销商品款其他业务收入银行存款应交税费-应交增值税（进） B1B2B4B3AB1B2B3Acc（五）（具有融资性质的）分期收款销售商品 具有融资性质的销售所引起的资金运动分析2022/7/3022主营业务收入未确认融资收益主营业务成本库存商品银行存款财务费用长期应收款应交税费-应交增值税（销）BC1C2A1AA：销售收入的取得，其中A1的流量按现值计量，长期应收款按合同或协议价计量；B：销售成本的发生；C：货款的收取和融资收益的确认，C1货款的收取，C2融资收益的确认；例8：A公司2014年1月5日向B公司售

20、出大型设备一套，协议约定从销售当年末分5年分期收款，每年200万元，合计1000万元。假定B在销售成立日支付货款，只须800万元即可。其成本为600万，增值税款为170万元，该增值税款项已于当日收存银行。（1）实际利率的计算 PA（PA，I，n） 800200（PA，I，5） PA，I，5）4； 用内插法，I7.93 实际利率法摊销表（单位：万元）2022/7/3023利息收益A=上期D7.93未确认融资收益B=上期B本期A本期收款C未收本金D=上期D本期A本期C销售日20000008000000第1年末634000136600020000006634000第2年末52600084000020

21、000005160000第3年末40900043100020000003569000第4年末28300014800020000001852000第5年末148000020000000合计200000010000000（2）A公司2014年1月5日销售日（A）（3）款项收取与未确认融资收益的确认（C、D） 2022/7/3024借：长期应收款B公司 1000 银行存款 170 贷：主营业务收入 800 未实现融资收益 200 应交税费应交增值税（销项税额）170借：银行存款 200 贷：长期应收款B公司 200借：未实现融资收益 63.4 贷：财务费用 63.4第一年第二年 200 20052.

22、6 52.6 第三年 200 20040.9 40.9 第四年 200 20028.3 28.3 第五年 200 20014.8 14.8 80020017020063.4170借：主营业务成本600 贷：库存商品 600600100063.4；52.6；40.9；28.3；14.8主营业务收入未确认融资收益主营业务成本库存商品银行存款财务费用长期应收款应交税费-应交增值税（销）BC1C2A1A（六）售后回购1、概念：在销售商品的同时，销售方同意日后重新买回这批商品。2、实质：融资行为。3、特点：销售时不做收入处理，二者之间的差额作财务费用在销售与回购期内分期摊销。4、处理程序（1）销售时不做

23、收入，作为“其他应付款”处理。（2）在回购之前的期间里：售价与回购价之间的差额，做财务费用处理。2022/7/3025其他应付款应交税费-应交增值税（销）库存商品 银行存款银行存款应交税费-应交增值税（进） 发出商品财务费用 BC2C1A2A1A：销售，其中A1销售货款的取得，A2销售商品的结转B：在回购期内分期确认利息费用C：回购，其中C1回购款的支付，C2回购商品的转回。例9：甲、乙公司均为增值税一般纳税人，增值税率均为17%。甲需要融资，于2013年7月1日将其生产的一批商品销售给乙，销售价格为500万元（不含增值税），销售商品成本为420万元。按照双方协议，甲一年后以550万元的价格（

24、不含增值税）将其购回。乙根据协议于2013年7月1日支付了购货款，甲公司于2014年6月30日以550万元购回该批商品。2022/7/3026（1）2013年7月1日销售商品：500万（不含税），成本420万（A）（2）若每半年计提利息，则12月31日、下年6月30日：25万（B）（3）2014年6月30日回购：回购价550万（不含税）（C）2022/7/302750085420420252555093.5借：银行存款 585 贷：其他应付款 500 应交税费-应交增值税（销项税额）85借：发出商品 420万 贷：库存商品 420万借：财务费用 25 贷：其他应付款 25借：应交税费-应交增值

25、税（进项税额）93.5 其他应付款 550 贷：银行存款 643.5借：库存商品 420万 贷：发出商品 420万 其他应付款应交税费-应交增值税（销）库存商品 银行存款银行存款应交税费-应交增值税（进） 发出商品财务费用 BC2C1A2A1第二节 提供劳务和让渡资产使用权收入一、提供劳务收入（一）劳务及其种类劳务是指不以实物形式、而是以提供活劳动的形式满足他人某种需要的一种服务形式。从技术特点上看：工业性劳务和非工业性劳务。 工业性是指利用工业加工方法和工业技术提供的劳务，最典型的是安装和修理劳务； 非工业性是指利用非工业性技术提供的如运输、咨询、代理等劳务。从能否一次性提供，分为能够一次性

26、完成和需要较长时间才能完成的。前者如餐饮、理发、照相等，后者如安装、旅游、培训、远洋运输等。2022/7/3028第二节 提供劳务和让渡资产使用权收入（二）劳务收入的确认条件 企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。其结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：（1）收入的金额能够可靠地计量；（2）相关的经济利益很可能流入企业；（3）交易的完工进度能够可靠地确定；（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。 企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：（1）已完工作的测量；

27、（2）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；（3）已经发生的成本占估计总成本的比例。2022/7/3029第二节 提供劳务和让渡资产使用权收入（三）交易结果能够可靠估计的劳务收入分析企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。当期提供劳务收入 当期提供劳务成本 2022/7/3030劳务收入总额完工进度以前会计期间累计已确认劳务收入提供劳务估计总成本完工进度以前会计期间累计已确认劳务成本（四）交易结果不能够可靠估计的劳务收入分析 企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：1、已经发生的劳务成本

28、预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。2、已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。 销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。2022/7/3031第二节 提供劳务和让渡资产使用权收入提供劳务所引起的资金运动分析如下：2022/7

29、/3032主营业务收入主营业务成本（其他业务成本）相关项目劳务成本 银行存款 营业税金及附加应交税费-应交营业税（其他业务收入）B1B3AB2A：劳务成本的发生B1：劳务收入的确认B2：劳务费用的发生B3：相关税费的确认例10：某企业于2014年10月5日为客户订制一项软件，工期大约5个月，合同总收入4 000 000元，至2014年12月31日已发生成本2 200 000元，预收账款2 500 000元。预计开发完整个软件还将发生成本800 000元。2014年12月31日经专业测量师测量，软件的开发程度为60。2014年确认收入劳务总收入劳务完成程度以前年度已确认的收入4 000 000元

30、6002 400 000（元）2014年确认费用劳务总成本劳务完成程度以前年度已确认的费用（2 200 000800 000）6001 800 000（元）2022/7/3033发生劳务成本220万： 借：劳务成本 2 200 000 贷：银行存款等 2 200 000预收款项250万： 借：银行存款 2 500 000 贷：预收账款 2 500 000确认劳务收入240万： 借：预收账款 2 400 000 贷：主营业务收入 2 400 000结转劳务费用180万： 借：主营业务成本 1 800 000 贷：劳务成本 1 800 0002022/7/3034主营业务收入主营业务成本 相关项目

31、劳务成本 银行存款 营业税金及附加应交税费-应交营业税220180240250预收账款AB1B3B2例11：A企业于2013年11月受托为B企业培训一批学员，培训期为6个月，11月1日开学。双方签订的协议注明，B企业应支付培训费总额为60 000元，分三次支付，第一次在开学时预付。第二次在培训期中间，即2014年2月1日支付，第三次在培训结束时支付。每期支付20 000元。B企业已在11月1日预付第一期款项。2013年12月31日，A企业得知B企业当年效益不好，经营发生困难，后两次的培训费是否能收回，没有把握。因此A企业只将已经发生的培训成本30 000元中能够得到补偿的部分（即20 000元

32、）确认为收入，并将发生的30 000元成本全部确认为当年费用。2022/7/3035预收款项2万： 借：银行存款 20000 贷：预收账款 20000发生劳务成本3万： 借：劳务成本 30000 贷：银行存款等 30000确认劳务收入2万： 借：预收账款 20000 贷：主营业务收入 20000结转劳务费用3万： 借：主营业务成本 30000 贷：劳务成本 300002022/7/3036主营业务收入主营业务成本 相关项目劳务成本 银行存款 营业税金及附加应交税费-应交营业税3322预收账款AB1B3B2第二节 提供劳务和让渡资产使用权收入二、让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入包括利息收入、

33、使用费收入等。让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）相关的经济利益很可能流入企业；（2）收入的金额能够可靠地计量。企业应当分别下列情况确定让渡资产使用权收入金额：利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。2022/7/3037第二节 提供劳务和让渡资产使用权收入使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。1、如果合同协议规定使用费一次支付，且不提供后期服务，则应视同该项资产的销售一次性确认收入。例12：朗能公司向晓泽公司转让某项软件的使用权，一次性收费40万元，不提供后续服务。（不考虑相关税费）2022/7/3038借：银行存款

34、40万 贷：主营业务收入 40万银行存款等主营（其他）业务收入402、如果合同协议规定使用费一次支付，并提供后续服务，则应在合同协议规定的有效期内分期确认收入。例13：朗能公司修建一条马路，取得80年收费权，现将收费权转让给晓泽公司，时间为10年。合同规定，晓泽公司一次性向朗能公司支付100万元。朗能公司每年负责公路的维修保养。（1）朗能公司收到款项时（2）每期确认收入时2022/7/3039借：银行存款 100万 贷：预收账款 100万借：预收账款 10万 贷：主营业务收入 10万银行存款等主营（其他）业务收入100预收账款10第二节 提供劳务和让渡资产使用权收入3、如果合同规定分期支付使用

35、费的，则应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。例14：朗能公司向晓泽公司转让某项专利权的使用权，转让期为5年，每年收取使用费6万元。（不考虑相关税费）2022/7/3040朗能公司每年应确认收入6万元借：银行存款等 6万 贷：其他业务收入 6万银行存款等主营（其他）业务收入6例15：朗能公司向晓泽公司转让其商标使用权，合同规定晓泽公司每年年末按销售收入的10%支付朗能公司使用费，使用期10年。假定第一年晓泽公司销售收入100万元，第二年销售收入150万元。（不考虑相关税费）（1）第一年年末确认使用费收入=100万10%=10万（2）第二年年末确认使用费收入=1

36、50万10%=15万2022/7/3041借：银行存款等 10万 贷：其他业务收入 10万借：银行存款等 15万 贷：其他业务收入 15万银行存款等主营（其他）业务收入1015第三节 建造合同一、建造合同的概述（一）基本概念1、概念 是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。 合同的甲方成为客户，乙方成为建造承包商。 本准则用于规范特定企业（即建造承包商）建造合同的确认、计量和相关信息的披露。2、资产的范围 房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物以及船舶、飞机、大型机器设备等。3、建造合同的特征（1）先有买主（即客户），后有标底（即资产），建造资产的造价在

37、签订合同时已经确定；（2）资产建设期长；（3）资产体积大，造价高；（4）一般为不可取消的合同。2022/7/3042（二）建造合同的类型1、固定造价型 按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。 风险由建造承包方承担。2、成本加成合同 以合同允许或者其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例建造或定额费用确定工程价款的建造合同。 风险由业主承担。2022/7/3043（三）合同分立与合同合并1、分立和合并的目的 确定建造合同的会计核算对象。2、通常情况下，应以所订立的单项合同为对象，分别计算和确认各单项合同的收入、费用和利润3、合同分立 同时具备下列条件的，应予分立：（1）每项资产

38、各有独立的建造计划；（2）每项资产单独谈判，并达成一致协议；（3）每项资产的成本和收入可单独辨认。2022/7/30444、追加资产的建造满足下列条件之一的，应当作为单项合同：（1）该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异；（2）议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价格。5、合同合并同时满足下列条件的，应予以合并：（1）该组合同按一揽子交易签订；（2）该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；（3）该组合同同时或依次履行。2022/7/3045二、合同成本（一）内涵 从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费

39、用。（二）直接费用与间接费用1、直接费用 人工、材料、机械使用费和其它直接费。2、间接费用 是企业下属的施工单位或生产单位组织和管理施工生产活动发生的费用，类似工业企业的车间制造费用。2022/7/3046（三） 合同成本的会计处理1、项目设置 工程施工 某合同合同成本 间接费用2、计入合同成本的各项费用（1）直接费用： 在发生时直接计入“工程施工某合同合同成本”；（2）间接费用： 发生时先计入“工程施工间接费用”，然后在资产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入“工程施工某合同合同成本”。间接费用的分配方法主要有： 人工费用比例法和间接费用比例法等。2022/7/30473、其他规定（1）与借

40、款合同相关的借款费用： 参见第18号准则借款费用（2）与合同有关的零星收入 合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收入收益，应当冲减合同成本；（3）合同成本不包括： 行政管理部门发生的管理费用； 船舶等企业的销售费用； 财务费用； 因订立合同而发生的差旅费、投标费等，应直接计入当期管理费用。2022/7/3048三、合同收入与合同费用（一）合同收入的组成1、合同收入的基本内容 （1）合同中规定的初始收入； （2）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。2、合同收入的具体内容（1）合同变更：是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。同时满足下列条件的，才能构成合同收入： a.客户能够

41、认可因变更而增加的收入； b.该收入能够可靠的计量。2022/7/3049（2）索赔款： 是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。同时满足下列条件的，才能构成合同收入： a.根据谈判情况，预计对方能够同意该项赔款； b.对方同意接受的金额能够可靠计量。（3）奖励款： 是指工程达到或超过规定的标准，客户同意支付的额外款项。 同时满足下列条件的，才能构成合同收入： a.根据合同目前完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准； b.奖励金额能够可靠计量。2022/7/3050（二）结果能够可靠估计的建造合同1、基本原则 在资产负债

42、表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比确认合同收入和合同费用。 完工百分比法：根据合同完工进度确认收入与费用的方法。2、建造合同能够可靠估计的判断标准 （1）固定造价合同的：同时满足下列条件时：a.合同总收入能够可靠的计量；b.与合同相关的经济利益很可能流入企业；c.实际发生的合同成本能够清楚的区分和可靠的计量；d.合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠的确定。（2）成本加成合同的：a.与合同相关的经济利益很可能流入企业；b.实际发生的合同成本能够清楚的区分和可靠的计量。2022/7/30513、企业确定合同完工进度的方法（1）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比

43、例；但累计实际发生的合同成本不包括：a.施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相关的合同成本；b.在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。（2）已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例；（3）实际测定的完工进度。2022/7/30524、完工百分比法的运用（1）基本原则：a.合同收入的确认：当期确认的合同收入合同总收入完工进度 以前会计年度累计已确认的收入b.合同费用的确认当期确认的合同费用合同预计总成本完工进度 以前会计年度累计已确认的费用c.合同毛利的确认当期确认的合同收入当期确认的合同费用（2）特殊规定： 合同完成当期的确认：当期确认的合同收入实际合同总收入以前会计期

44、间累计已确认的收入当期确认的合同费用累计实际发生的合同成本以前会计期间累计已确认的费用当期确认的合同毛利=合同总收入合同实际总成本以前年度累计已确认的毛利2022/7/3053（三）建造合同的结果不能可靠估计的1.合同成本能够收回的 等金额确认合同收入与合同费用；2.合同成本不能收回的 成本发生额确认为费用，不确认合同收入。 当结果能够可靠估计时，按完工百分比确认收入与费用。（四）合同预计总成本超过合同总收入时计提减值准备，确认预计损失，并计入当期费用。 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备2022/7/3054四、建造合同引起的资金运动分析（一）业务处理流程 分四块独立进行：1、记录实际成本的

45、发生 “工程施工合同成本”项目2、损益的确认与计量 “主营业务收入”项目与“主营业务成本”项目 “工程施工毛利”项目：二者之差“主营业务收入”累计总金额，即为合同总金额；“工程施工”累计总金额，即为合同总金额。3、记录与客户的工程款结算情况 “工程结算”项目“工程结算”累计总金额，即为合同总金额。4、对冲 “工程施工”与“工程结算”2022/7/3055（二）建造合同引起的资金运动具体分析工程结算 主营业务收入工程施工-间接费用工程施工-合同成本应收账款主营业务成本机械施工工程施工-合同毛利银行存款相关项目附注：A工程施工： A1-直接施工费用的发生； A2-间接施工费用的发生； A3-将间接

46、费用转为工程成本； A4-机械作业支出的发生； A5-将机械作业支出转为工程成本等B收入与费用的确认：B1-费用的确认；B2-工程毛利的确认C工程款项的结算：C1-结算金额的确认；C2-结算款项的收到D工程结算与工程施工对冲B2DA3A1B1C2C1A4A2A5例18：某建筑公司与客户签订一项总金额为1520万的建造合同，工程已于2012年7月3日开工，2014年7月完工。该项合同在2012年末预计总成本为1200万元。2013年客户提出变更部分设计，经双方协商，客户同意追加投资80万元。2013年末，预计工程总成本为1280万元。其他有关资料如下： 2012年度发生的240万成本中220万为

47、直接费用；2013年度发生的720万成本中680万为直接费用；2014年度发生的320万中有280万元为直接费用。假定结果能够可靠估计；该公司采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定该项合同的完工进度。1、计算各年完工程度2012年完工程度=2401200=20% 2013年的=9601280=75%2022/7/30572012年度2013年度2014年度累计实际发生成本2409601280已结算工程价款192800608实际收到价款1606408002022/7/3058工程结算 主营业务收入工程施工-间接费用工程施工-合同成本应收账款主营业务成本机械施工工程施工-合同毛利银行

48、存款相关项目2202020192160240642、2012年度（1）工程施工：共240万，其中220万为直接费用。b.借：工程施工间接费用20万 贷：应付职工薪酬等 20万（2）损益确认：收入=152020%=304万，成本=120020%=240万（3）工程款项结算：已结算192万，实际收款160万。a.借：工程施工某工程（合同成本）220万 贷：应付职工薪酬、原材料等 220万c.借：工程施工某工程（合同成本）20 贷：工程施工间接费用 20借：主营业务成本 240万 工程施工某工程（合同毛利） 64万 贷：主营业务收入 304万a.记录已结算的工程价款 借：应收账款192万 贷：工程结

49、算 192万b.记录已收的工程价款 借：银行存款 160万 贷：应收账款 160万B2DA3A1B1C2C1A4A2A52022/7/305968040408006407201763、2013年度（1）工程施工：共720万，其中680万为直接费用。b.借：工程施工间接费用40万 贷：应付职工薪酬等 40万（2）损益确认：（3）工程款项结算：已结算800万，实际收款640万。a.借：工程施工某工程（合同成本）680万 贷：应付职工薪酬、原材料等 680万c.借：工程施工某工程（合同成本）40 贷：工程施工间接费用 40借：主营业务成本 720万 工程施工某工程（合同毛利） 176万 贷：主营业务

50、收入 896万a.记录已结算的工程价款 借：应收账款800万 贷：工程结算 800万b.记录已收的工程价款 借：银行存款 640万 贷：应收账款 640万合同收入=（1520+80）75%-304=896万元合同成本=128075%-240=720万1923224064工程结算 主营业务收入工程施工-间接费用工程施工-合同成本应收账款主营业务成本机械施工工程施工-合同毛利银行存款相关项目B2DA3A1B1C2C1A4A2A52022/7/30602804040608800320804、2014年度（1）工程施工：共320万，其中280万为直接费用。b.借：工程施工间接费用40万 贷：应付职工薪

51、酬等 40万（2）损益确认：（3）工程款项结算：已结算608万，实际收款800万。a.借：工程施工某工程（合同成本）280万 贷：应付职工薪酬、原材料等 280万c.借：工程施工某工程（合同成本）40 贷：工程施工间接费用 40借：主营业务成本 320万 工程施工某工程（合同毛利） 80万 贷：主营业务收入 400万a.记录已结算的工程价款 借：应收账款608万 贷：工程结算 608万b.记录已收的工程价款 借：银行存款 800万 贷：应收账款 800万合同收入=1600-304-896=400万合同成本=1280-240-720=320万992192960240工程结算 主营业务收入工程施工

52、-间接费用工程施工-合同成本应收账款主营业务成本机械施工工程施工-合同毛利银行存款相关项目B2DA3A1B1C2C1A4A2A52022/7/30615、工程完工借：工程结算某工程 1600 贷：工程施工某工程（合同毛利） 320万 工程施工某工程（合同成本）1280万1160016001280320工程结算 主营业务收入工程施工-间接费用工程施工-合同成本应收账款主营业务成本机械施工工程施工-合同毛利银行存款相关项目B2DA3A1B1C2C1A4A2A5例19：某建筑公司签订一项总金额为100万元的固定造价合同，最初预计总成本为90万。第一年实际发生了63万元，年末预计未完成合同尚需发生成本

53、42万元。该合同的结果能够可靠计量。第一年完工百分比=63（6342）=60%第一年合同收入=10060%=60万第一年合同费用=预计总成本60%=（6342）60%=63万第一年确认的合同毛利=6063=-3万元第一年合同预计损失=（6342）100 （160%）=2万2022/7/3062存货跌价准备主营业务收入-3资产价值损失2主营业务成本63工程施工-合同毛利2确认损益： （A）借：主营业务成本 63万 贷：主营业务收入 60万 工程施工合同毛利3万计提减值准备： （B）借：资产减值损失2万 贷：存货跌价准备2万借：存货跌价准备2万 贷：主营业务成本2万合同完工，冲销减值准备： （C）

54、BCA例20：某建筑公司与客户签订了一项总金额为100万的建造合同。第一年实际发生工程成本40万元。（1）无法估计完工进度：或 （2）年底与客户只结算15万，其余款项可能收不回来。（3）接（2），第二年，款项收回的不确定因素消除。第二年实际发生成本30万元，预计为完成合同尚需发生的成本20万元.完工进度=（4030）（403020）=77.78%合同收入=10077.78%15=62.78万合同费用=（403020）77.78%40=30万合同毛利=62.7830=32.78万元 2022/7/3063主营业务收入0主营业务成本40工程施工-合同毛利借：主营业务成本40万 贷：主营业务收入 4

55、0万借：主营业务成本 40万 贷：主营业务收入 15万 工程成本合同毛利25万借：主营业务成本 30万 工程施工合同毛利32.78万 贷：主营业务收入 62.78万-253032.78第四节 所得税会计处理一、所得税会计概述（一）所得税会计处理的基本思想例如：企业利润（利润表）为2000万元。税务利润（纳税申报表）的金额为3000万元，应纳所得税额=300025%=750万元。借：所得税费用750万 贷：应交税费应交所得税750万如果就这么简单处理，其结果就是：所得税费用750万利润表应交税费750万元资产负债表破坏了两大报表的编制基础 以企业会计政策为基础 而这两个项目都是以税法为基础。20

56、22/7/3064两个报表都破坏了，需要调整全部要以会计政策为基础从哪一张报表开始调整？从利润表开始调整。 按企业利润，所得税费用应为200025%=500 现在需要将基于税法立场算出来的所得税费用750万调整成为基于企业立场的500万。 怎么调整？ 需要弄清利润表与纳税申报表之间存在的差异； 时间性差异和永久性差异。 把差异找出来，分析差异，并确认其对企业的影响 最后根据其对企业的影响结果调整资产负债表。 即：所得税会计处理的“收益表法”。2022/7/3065从资产负债表开始调整。 按企业利润，应交税费应为200025%=500 现在需要将基于税法立场算出来的应交税费750万调整成为基于企

57、业立场的500万。 怎么调整？ 前提条件：厘清利润表与纳税申报表之间的差异； 时间性差异和永久性差异 正确计算出税务利润3000万和应交税费750万 基于资产负债表的视角把两者的差异找出来 账面价值：资产负债表项目（除应交税费外）本身就是按会计政策算出来的。 计税基础：如果从税法的视角来看，这些资产负债表项目的金额应该是多少。2022/7/3066 分析暂时性差异 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异 分析暂时性差异对企业所得税的影响 不需要考虑对所得税影响的差异：扣除； 需要考虑的： 可抵扣递延所得税资产（X） 应纳税递延所得税负债（Y）说明：资产负债表中与应交所得税有关的项目的有三个：应交税

58、费、递延所得税资产、递延所得税负债。后面两个就是专门用来将基于税法立场的应交税费转换为基于企业立场的所得税信息。即资产负债表上应交税费、递延所得税资产、递延所得税负债的金额应分别是750万、X、Y。这也说明，企业的资产负债表所提供的所得税信息是基于企业的立场，而不是基于税务的立场。2022/7/3067 根据报表项目金额反推账户余额。 反推递延所得税资产本期发生额（M=X期初余额） 反推递延所得税负债本期发生额（N=Y期初余额） 调整利润表 将只影响其他综合收益、资本公积的从M和N之中扣除 根据剩余的发生额确定本期的递延所得税费用会计分录的处理：借：所得税费用 750+（N-M） 当期所得税费

59、用 750 递延所得税费用 （N-M） 贷：应交税费应交所得税 750 递延所得税资产 -M 递延所得税负债 N即：所得税会计处理的“资产负债表法”。2022/7/3068（二）资产负债表法的理论基础1、概念 是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别确认为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，并确认相关的递延所得税资产与递延所得税负债，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。2、理论基础贯彻了资产、负债的界定。 资产的账面价值，代表的是某项资产在持续持有及最终处置的一定期间内为企业带来未来经

60、济利益的总额；计税基础，代表的是该期间内按照税法规定就该项资产可以税前扣除的总额。 2022/7/3069资产的账面价值小于计税基础的，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以所得税税款的方式流出企业的经济利益，应确认为递延所得税资产；固定资产：账面价值100万元，计税基础120万元；资产的账面价值大于其计税基础的，两者之间的差额会增加企业于未来期间的应纳税所得额及应交所得税，对企业形成未来经济利益流出的义务，应确认为递延所得税负债。固定资产：账面价值100万元，计税基础70万元；2022/7/3070（三