第3讲 增值税的税收筹划3,4

1、第三讲 增值税的税收筹划增值税的税收筹划空间纳税人征税范围税率计税依据内容结构第一节 增值税概述第二节 增值税的确认与计量第三节 增值税纳税人的税收筹划第四节 增值税计税依据的税收筹划第三节 增值税纳税人的税收筹划一般纳税人小规模纳税人VS背景知识：两种纳税人的差别从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主、兼营货物批发或零售的纳税人，年应纳增值税销售额在50万元以下(含50万)的，为小规模纳税人。50万元以上的，为一般纳税人。从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下(含80万)的，为小规模纳税人。80万元以上的，为一般纳税人。一般纳税人的增值税基本

2、税率为17%，少数几类货物适用于13%的低税率，一般纳税人允许进项税额抵扣。小规模纳税人适用3%的征收率，不得抵扣进项税额。筹划依据与标准计算“无差别平衡点的增值率”背后的原理：增值率越高，一般纳税人可能的税负就越高，从而成为一般纳税人越不利。“无差别平衡点的增值率”的计算含税销售额无差别平衡点增值率的计算不含税销售额无差别平衡点增值率的计算含税销售额无差别平衡点增值率的计算设X为增值率，S为含税销售额，P为含税购进额，并假定一般纳税人使用税率为17%，小规模纳税人适用税率为3%。一般纳税人增值率为：X=(S-P)/S一般纳税人应纳增值税=S/(1+17%)*17%-P/(1+17%)*17%

3、=S*X/(1+17%)*17%小规模纳税人应纳增值税=S/(1+3%)*3%两种纳税人税额相等时，即： S*X/(1+17%)*17%=S/(1+3%)*3% X=20.05%当含税增值率低于20.05%时，一般纳税人税负低于小规模纳税人，即成为一般纳税人可以节税。无差别平衡点增值率（含税销售额）一般纳税人税率小规模纳税人征收率无差别平衡点增值率17%3%20.05%13%3%25.32%不含税销售额无差别平衡点增值率的计算设X为增值率，S为含税销售额，P为含税购进额，并假定一般纳税人使用税率为17%，小规模纳税人适用税率为3%。一般纳税人增值率为：X=(S-P)/S一般纳税人应纳增值税=S

4、*17%-P*17%=S*X*17%小规模纳税人应纳增值税=S*3%两种纳税人税额相等时，即： S*X*17%=S*3% X=17.65%当不含税增值率低于17.65%时，一般纳税人税负低于小规模纳税人，即成为一般纳税人可以节税。无差别平衡点增值率（不含税销售额）一般纳税人税率小规模纳税人征收率无差别平衡点增值率17%3%17.65%13%3%23.08%解题要点计算销售额的增值率(含税或不含税的均可)，并与无差别平衡点增值率进行对比。如果无法正确记住无差别平衡点增值率，则直接比较两种纳税人情况下缴纳额的大小。然后再进行决策。案例1某食品零售企业年销售额为150万元，会计核算制度比较健全，符合

5、一般纳税人条件，适用17%的税率。该企业年购货金额为80万元(不含税)，可取得增值税专用发票。该企业如何进行增值税纳税人身份的筹划？ 不含税年销售额=150/(1+17%)=128万元增值率(不含税)=(128-80)/128=37.5%含税购货金额=80*(1+17%)=93.6万元增值率(含税)=(150-93.6)/150=37.6%通过计算得知，企业的增值率较高，超过无差别平衡点增值率，所以成为小规模纳税人可比一般纳税人减少增值税税款缴纳。可以将企业分设成两个零售企业，各自作为独立核算单位。假定分设后两企业的年销售额均为75万元(含税)，都符合小规模纳税人条件，适用3%征收率。作为一般

6、纳税人的增值税缴纳额150/(1+17%)-80*17%=8.19万元作为小规模纳税人的增值税缴纳额75/(1+3%)*3%*2=4.37万元两者对比8.19-4.37=3.82万元案例2A、B两个企业均为工业企业小规模纳税人，增值税征收率为3%。A企业年销售额为40万元，年可抵扣购进货物金额35万元，B企业年销售额43万元，年可抵扣购进货物金额37.5万元(上述金额均为不含税价格)。试问在不考虑其他情况的条件下，A、B企业应如何开展税收筹划。其他筹划依据与标准购货额占销售额比重判别法假定一般纳税人适用17%的税率，小规模纳税人适用3%的税率。假定某工业企业不含税的销售额为A，X为购货额占销售

7、额的比重，则购入货物的金额为AX。如果该企业为一般纳税人，应纳增值税为： A*17%-AX*17%如果是小规模纳税人，应纳增值税为： A*3%，令A*17%-AX*17%=A*3%则有：X=82.4%增值税纳税人筹划的局限性应用范围较窄其他成本的考虑一般纳税人的信誉往往要比小规模纳税人好；从一般纳税人企业购货可以获得进行税额的抵扣，而小规模纳税人无法开具增值税专业发票。因此，一般纳税人会有更多客户。一般纳税人的增值税征收管理制度复杂，需要投入的财力、物力和精力较多，会增加企业的成本。第四节 增值税计税依据的税收筹划应纳增值税额 =当期销项税额 - 当期进项税额销项税额的税收筹划进项税额的税收筹

8、划一、销项税额的税收筹划销售方式的税收筹划结算方式的税收筹划销售价格的税收筹划1. 销售方式的税收筹划还本销售VS折扣销售以旧换新以物易物1.1 折扣销售的三种方式现金折扣：债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。商业折扣：企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。销售折让：企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。案例A企业的销售利润率为30%，对于售价为100元的商品，现有三种促销方案：方案一，打8折；方案二，赠送购货价值20%的礼品；方案三，返现20元。试从税收的角度比较上述三种方案(暂不考虑城市维护建设税、教育费附加、个人所得税)。方案一应纳增值

9、税=80/(1+17%)*17%-70/(1+17%)*17%=1.45元企业利润额=80/(1+17%)-70/(1+17%)=8.55元应缴企业所得税=8.55*25%=2.14元税后净利润=8.55-2.14=6.41元方案二应纳增值税=100/(1+17%)*17%-70/(1+17%)*17% +20/(1+17%)*17%-14/(1+17%)*17% =4.36+0.87=5.23元企业利润额=100/(1+17%)-70/(1+17%)-14/(1+17%)=13.67元应缴企业所得税=13.67*25%=3.42元税后净利润=13.67-3.42=10.25元方案三应纳增值税

10、=100/(1+17%)*17%-70/(1+17%)*17%=4.36元企业利润额=100/(1+17%)-70/(1+17%)-20=5.64元应缴企业所得税=100/(1+17%)-70/(1+17%)*25%=6.41元税后净利润=5.64-6.41=-0.77元三个方案比较应缴税金八折销售赠送礼品返现增值税1.455.234.36企业所得税2.143.425.64税后净利润6.4110.25-0.771.2 还本销售还本销售是指销货方将货物出售之后，按约定的时间一次或分次将购货款部分或全部退还给购货方，退还的货款即为还本支出。还本销售实际上是一种以货物换取资金的使用价值，到期还本不付

11、息的筹集资金方式。税法规定，纳税人采取还本方式销售货物的，不得从销售额中减除还本支出。1.3 以旧换新指纳税人在销售货物时，以一定的价格同时回收相关的旧货，以达到促销目的。税法规定，纳税人采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格计算并缴纳税款。无论纳税在财务上怎样处理，旧货物的支出均不得从销售额中扣除。此外，如果是金银首饰，则按差价计税。1.4 以物易物税法规定，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。其实就相当于同时发生了两笔不同的交易。2. 结算方式的税收筹划直接收款托收承付委托收款赊销或分期收款预收

12、款销售委托代销不同销售方式，纳税义务发生的时间直接收款方式：不管货物是否发出，均为收到销售款或取得销售款凭证的当天；托收承付和委托收款：发出货物并办妥托收手续的当天；赊销或分期收款方式：合同约定的收款日期的当天。无合同或合同未约定的，为货物发出的当天；预收款销售：货物发出的当天；委托代销：收到代销单位的代销清单或收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。销售方式筹划的主要思路对纳税义务发生时间的筹划应收货款一时无法收回的情况下，选择分期收款结算方式；采用赊销或分期收款方式销售货物时，购买方在合同约定时间无法支付货款，应当及时修改合同，以确保销售方在收到

13、货款后再缴纳增值税；采用委托代销，如果发出代销货物即将满180天仍未收到代销清单，应当及时办理退货手续，否则会产生纳税义务。3. 销售价格的税收筹划在市场经济条件下，纳税人有自由定价的权利。关联企业通过合理定价，可以降低集团企业的整体税负。例甲、乙、丙为集团公司内部三个独立核算的企业，彼此存在购销关系。甲企业生产的产品可以作为乙企业的原材料；乙企业制造的产品提供给丙企业。假设甲企业的进项税额为40 000元。其他资料见下表：企业名称增值税税率生产数量正常市价转移价格甲17%1 000500400乙17%1 000600500丙17%1 000700700在正常市价的情况下甲企业应纳增值税额=1

14、 000*500/(1+17%)*17%-40 000 =72 650-40 000=32 650元乙企业应纳增值税额=1 000*600/(1+17%)*17%-72 650 =87 180- 72 650=14 530元丙企业应纳增值税额=1 000*700/(1+17%)*17%-87 180 =101 709-87 180=14 529元集团合计应纳税增值额=32 650+14 530+ 14 529=61 709元在关联企业定价的情况下甲企业应纳增值税额=1 000*400/(1+17%)*17%-40 000 =58 120-40 000=18 120元乙企业应纳增值税额=1 00

15、0*500/(1+17%)*17%-58 120 =72 650- 58 120=14 530元丙企业应纳增值税额=1 000*700/(1+17%)*17%-72 650 =101 709-72 650=29 059元集团合计应纳税增值额=18 120+14 530+ 29 059=61 709元两种情况的比较市价转移定价32 65014 53014 52918 12014 53029 059结果：虽然总支出相同，但是转移定价获得了较多的时间价值。二、进项税额的税收筹划进项税额抵扣时间的筹划供货方的选择运费的筹划(营改增背景下，将不复存在)兼营免税或非应税项目进行税额核算的筹划1. 进项税额

16、抵扣时间的筹划增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起180日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。2. 供货方的选择增值税一般纳税人从小规模纳税人处采购的货物不能进行抵扣，或只能抵扣3%，为了弥补因不能取得专用发票而产生的损失，必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。究竟多大的折让幅度才能弥补损失呢？这里就存在一个价格折让临界点。价格折让临界点的计算原理从一般纳税人处购买商品时企业的净利润，等于从小规模纳税人处购买商品时企业的净利润。在上述等式成立的情况下，求出小规模纳税人所应该给与的价格折扣率。假设从一般纳税人处购进货物价格(含税)为

17、A，从小规模纳税人处购进货物价格(含税)为B，则需要下列等式成立：销售额(不含税)-A/(1+增值税税率)-销售额(不含税)-A/(1+增值税税率)*增值税税率*(城市维护建设税率+教育费附加征收率)*(1-企业所得税率)=销售额(不含税)-B/(1+征收率)-销售额(不含税)*增值税税率-B/(1+征收率)*(城市维护建设税率+教育费附加征收率)*(1-企业所得税率)当城市维护建设税率为7%，教育费附加征收率为3%，可以由前面的等式推出下列结果：一般纳税人抵扣率小规模纳税人抵扣率价格优惠临界点(含税)17%3%86.8%17%084.02%13%3%90.24%13%087.35%例利宁厨具公司(增值税一般纳税人)，外购原材料钢材时若从北方钢铁厂(一般纳税人，增值税税率为17%)处购入，则每吨的价格为50 000元(含税)。若从得平钢铁厂(小规模纳税人)处购买