第六章外币交易会计 王泽霞 高级财务会计

1、第六章 外币交易会计一、背景介绍 外币交易主要是由对外贸易引起的。自新中国诞生至改革开放之前，我国曾经历过近30年的闭关锁国，实行过国家高度垄断的对外贸易。 随着改革开放和利用外资，我国出现大批外商投资企业，特别是2001年我国加入WTO后，跻身于世界贸易大国之列，企业涉外经济业务活动日趋增多，使得我国外币核算业务也随之猛增。二、学习目的 1、熟悉记帐本位币的确定方法（包括境外经营） 2、掌握外币交易的会计处理三、主要内容1. 外币交易的相关概念 1.1 记帐本位币、外币和外币交易 1.2 汇率 1.3 汇兑损益2. 外币交易的会计处理 2.1 外币交易会计处理两种观点：一笔交易观，两笔交易观

2、 2.2 我国企业会计准则（2006）与国际会计准则对外币交易的规定1. 外币交易的相关概念 1.1 记帐本位币、外币和外币交易 1.2 汇率 1.3 汇兑损益1 .1记账本位币与外币 1.1.1 记账本位币（一）定义：企业经营所处的主要经济环境中的货币 。 比较：功能货币 定义（FASB第52号准则公告）：企业主体从事经营活动和产生现金流量的主要经济环境中的通货。 （二）记账本位币的确定：（1）企业确定记账本位币应考虑下列因素：该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该种货币进行商品和劳务的计价和结算。该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该种货币进行上述费用的计价和结算

3、。融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。 （2）企业通常应选择人民币作为记账本位币。 （3）企业选择以人民币以外的某种货币作为记账本位币的，编报的财务报表应当折算为人民币。 （4）企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。（三）境外经营记账本位币的确定： 1、境外经营的定义： 是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，采用不同于本企业记账本位币的，也视同境外经营。2、企业选定境外经营记账本位币的因素： （1）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性。 （2）境外经营活动中

4、与企业的交易是否占有较大比重。 （3）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量，是否可以随时汇回。 （4）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。1.1.2 外币和外币交易 （一）外币的定义：是指除了采用的记账本位币以外的其他货币。 思考：外币与外国货币的区别？ 外币与外汇的区别？（二）外币交易（1）外币交易的定义：是指以外币计价或者结算的交易。（2）外币交易的主要类型： 买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务 借入或者借出外币资金 其他以外币计价或者结算的交易 1.2.1 汇率及其标价方法 汇率产生的原因：解决贸易国际化和货币国家化的矛盾。 定义：汇率是指将

5、一国货币兑换或换算为另一国货币所使用的比率。 标价方法：表示方法举例汇率与本国货币币值关系直接标价法$1￥7. 704反比间接标价法￥1 $0.130正比 1.2 外汇汇率 1.2.2 汇率的选择 用同一种货币对外币金额重新表述思考：外币兑换与外币折算的区别与联系？外币兑换外币折算不同货币之间转换 都会产生汇兑差额买入汇率与卖出汇率 中间价买入汇率：银行买入一定单位外国货币应支付给客户的本国货币数额卖出汇率：银行卖出一定单位外国货币应向客户收取的本国货币数额如：某公司将其所持有的2000美元卖给银行，当天银行的买入汇率为$1=￥7.73,卖出汇率为$1=￥7.75。该公司按当月月初汇率$1=￥

6、7.70作为折合汇率。中间价：买入汇率与卖出汇率的平均值，它是外币折算过程中的折中做法（原因？） 定义：汇兑损益指将一种货币兑换或折算为另一种货币时，由于汇率的变动，所产生的兑换或折算的收益或损失。 发生的形式： （1）外币兑换时，由于实际兑换与账面汇率的不同而产生汇兑损益。 （2）企业的外币应收应付项目在结算时会产生汇兑损益。 （3）期末对外币性账户用期末汇率进行折算调整时，由于企业的账面汇率与期末汇率的不同而产生的汇兑损益。 （4）企业编制合并会计报表，将外币计量的金额转换成记账本位币计量的金额时产生的汇兑损益。 1.3 汇兑损益汇兑损益分类：兑换外币汇兑损益交易外币汇兑损益报表折算汇兑损

7、益折算汇兑损益调整汇兑损益交易日与结算日在同一期间交易日与结算日在不同期间已实现的汇兑损益未实现的汇兑损益 一笔外币交易有可能会涉及到三个不同的汇率：销售成立时的汇率、期末汇率和结算汇率。 交易过程也因涉及到三个不同汇率而显得较为复杂，主要体现在： （1）当汇率发生变化时，在结算日的结算金额与在交易日记录的金额将存在不一致，如何处理这两者之间的差额？ （2）当汇率发生变化时，在交易日至结算日之间的资产负债表日，应如何反映汇率变动对外币交易所产生的货币性项目的影响？2. 外币交易的会计处理 2.1 外币交易会计处理两种观点： 一笔交易观，两笔交易观 2.2 我国企业会计准则（2006）与国际会计

8、准则对外币交易的规定 2.1外币交易会计处理两种观点：一笔交易观，两笔交易观 2.1.1 一笔交易观及其会计处理 一笔交易观原理一笔交易观一笔交易，两个阶段购销业务发生时点业务最终结算时点不单独反映汇兑损益 从图示中可以看出一笔交易观有三个会计处理要点： 在交易发生日,按某一确定汇率（当日汇率或是期初汇率）将交易发生的外币金额折合为记账本位币入账。 如果这项交易从发生日至结算日跨越财务报表编制日,在编制日应按编表日的汇率对有关外币资产、负债、收入和成本账户进行调整。 在结算日,应按结算日汇率,将交易发生金额折算为记账本位币金额,并对有关外币资产、负债、收入和成本账户进行调整。1.业务发生时:$

9、1=￥ 7.052.期末汇率: $1=￥ 7.06 3.结算时: $1=￥ 7.07 例1：中国A公司对外币业务采用业务发生时的即期汇率(中间价)进行折算。A公司于2007年12月1日以赊销的方式向美国B公司销售一批商品，共计10,000美元，当天的即期汇率为$1=￥7.05，12月31日的即期汇率为$1=￥7.06，结算日为2008年1月23日，当天的即期汇率为$1=￥7.07，双方约定货款以美元来结算，中国该公司的记账本位币为人民币。中国A公司应收$10,000美国B公司记账本位币为人民币发生业务如下2007年12月1日2008年1月23日1.2007年12月1日,赊销业务发生时借：应收账

10、款B公司-美元户（$10000*7.05） 70 500 贷：主营业务收入 70 500 2. 2007年12月31日 ,汇率变动 7057.06 借：应收账款B公司-美元户 $10000*（7.06-7.05） 100 贷：主营业务收入 100. 2008年1月23日，结算日。汇率变动 7067.07借：应收账款 B公司-美元户 $10000*（7.07-7.06） 100 贷：主营业务收入 100借：银行存款美元户 （$10000*7.07） 70 700 贷：应收账款B公司-美元户（$10000*7.07） 70 7002.1.2 两笔交易观及其会计处理两笔交易观两笔交易、相互独立购销业

11、务发生时业务最终结算单独反映汇兑损益已实现汇兑损益未实现汇兑损益当期确认法递延法损失当 期确认，收益递延 在交易发生日按当日汇率折算确认入账，并由此将购货成本或销货收入金额确定下来。 如果账款结算日不跨越两个不同的会计分期或是两个不同的年度，而是在编制报表日之前，则在此期间内汇率发生的变动金额确认为已实现的汇兑损益。 如果结算日在下一个会计期间，则在本期期末时按照期末汇率把外币账款调整为记账本位币，并将调整额确认为未实现的汇兑损益。 当期确认法递延法理论依据汇率波动将对按记账本位币表述的现金流量产生直接的影响，当期确认符合权责发生制认为汇率的逆转与当期确认法是不相符的， 当期确认法会扭曲两个会

12、计分期的报告损益会计处理方法将未实现的汇兑损益确认为当期损益递延处理FASB、IASB和我国都支持当期确认法当期确认法：1.2007年12月1日,赊销业务发生时借：应收账款B公司-美元户（$10000*7.05） 70 500 贷：主营业务收入 70 500 2. 2007年12月31日 ,汇率变动 7057.06 借：应收账款B公司-美元户 $10000*（7.06-7.05） 100 贷：财务费用-汇兑损益 100 依据上例：. 2008年1月23日，结算日。汇率变动 7067.07借：应收账款 B公司-美元户 $10000*（7.07-7.06） 100 贷：财务费用-汇兑损益 100借

13、：银行存款美元户 （$10000*7.07） 70 700 贷：应收账款B公司-美元户（$10000*7.07） 70 700递延法：1.2007年12月1日,赊销业务发生时借：应收账款B公司-美元户 （$10000*7.05） 70 500 贷：主营业务收入 70 500 2. 2007年12月31日 ,汇率变动 7057.06 借：应收账款B公司-美元户 $10000*（7.06-7.05） 100 贷：递延汇兑损益 100 依据上例：. 2008年1月23日，结算日。汇率变动 7.067.07借：应收账款 B公司-美元户 $10000*（7.07-7.06） 100 贷：财务费用-汇兑损

14、益 100借：银行存款美元户 （$10000*7.07） 70 700 贷：应收账款B公司-美元户（$10000*7.07） 70 700借：递延汇兑损益 100 贷：财务费用汇兑损益 100思考： 一笔交易观与两笔交易观的区别？ 通过对上述两种会计处理方法的介绍，我们可以看出两种方法下所产生的报表影响金额也是不同的，请思考不同方法对报表的哪些项目会产生影响？ 例2：甲公司的记账本位币为人民币，2008年4月7日，公司将10000港币的外汇存款换成美元，并存入银行。银行当日的美元买入价为1美元=6.99元人民币，卖出价为1美元=7.01元人民币，港币的买入价为1港币=0.89人民币，卖出价为1

15、港币=0.91人民币，中间价=（买入价+卖出价）/2，写出相关的会计分录。分析：10000元港币换成人民币为10000*0.89=8900元 8900元人民币换成美元为8900/7.01=1269.61美元 美元对人民币中间价为：7.00（6.99+7.01）/2 港币对人民币中间价为：0.90（0.89+0.91）/2有关会计分录如下： 借：银行存款美元户（1269.61*7.00）8887.27元 汇兑损益 112.73元 贷：银行存款港币户（10000*0.90）9000元一笔交易观两笔交易观优缺点分析理论上符合存货成本确认的基本原则，但实际上不能反映汇率变动风险， 是“现金收付制”的体

16、现反映并确认汇率变动的风险，符合权责发生制 从分析看来两笔交易观较一笔交易观更为合理，目前大多数国家采用的是两笔交易观，我国企业会计准则亦支持该种观点，但在某些特殊经济业务中仍采用一笔交易观，如：借入外币建造固定资产。2. 2.1 我国的相关规定汇率选择： 交易发生日的即期汇率或近似汇率（按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率）期末外币账户按外币货币性项目和外币非货币性项目进行调整： 外币货币性项目，采用期末即期汇率折算，汇兑差额计入当期益；以历史成本计量的外币非货币性项目，采用交易发生日即期汇率折算。以公允价值计量的外币非货币性项目，采用公允价值确定日的即期汇率折算，汇兑差

17、额作为公允价值变动计入当期损益。2.2 我国企业会计准则（2006）与国际会计准则对外币交易的规定汇率选择：业务发生时的当期汇率或接近业务发生时的汇率；将资产和负债划分为货币性项目和非货币性项目。期末：（1）外币货币性项目应以期末汇率予以报告；（2）以外币历史成本计价的非货币性项目应采用历史汇率予以报告；（3）以外币公允价值计价的非货币性项目应采用确定公允价值时存在的即期汇率予以报告。 由于结算货币性项目，或者按不同于在本期最初记录的或在前期财务报表中所运用的汇率报告货币性项目而产生的汇兑差额，一般应在其所形成的当期确认为收益或费用。2.2.2 国际会计准则的相关规定3.外币交易的记账方法外币

18、交易会计的记账方法一般分为外币统账制记账方法和外币分账制记账方法两种 3.1 外币统账制记账方法1.汇兑损益根据已实现和未实现汇兑损益确认方式的不同，可以分为逐笔结转法和集中结转法2.逐笔结转法：企业对每一笔外币业务，均应按业务发生日的即期汇率入账，每结算一次或收付一次，依据账面汇率计算一次汇兑损益，期末（月末、季末、年末）再按期末市场汇率进行调整，调整后的期末记账本位币金额与原账面本位币金额之间的差额作为当期的汇兑损益 逐笔结转法的处理：（1）外币资产和负债的增加采用交易日即期汇率折算（2）外币资产和负债的减少选用账面汇率进行折算，其账面汇率的计算可采用先进先出法、加权平均法等方法确定【例题

19、】某企业207年10月末各外币货币性账户余额如下：银行存款美元户39 000元（5000美元），应收账款甲企业 78 000（10 000美元）， 应付账款乙企业62 400（8 000美元），短期借款美元户156 000元（ 20 000美元），汇率为USD1=RMB7.80。该企业的账面汇率采用先进先出法计算，11月末市场汇率为USD1=RMB7.70。207年11月发生了如下业务： （1）3日，向甲企业出口A商品一批计10 000美元，已办理出口交单手续。市场汇率为USD1=￥7.78。（2）10日，收回甲企业前欠货款2 000美元。市场汇率为USD1=RMB7.77。（3）18日，归还

20、乙企业前欠货款5 000美元。市场汇率为USD1=RMB7.75。（4）24日，向以企业进口一批C商品计4 000美元，货款未付。市场汇率为USD1=RMB7.74。（5）28日，归还短期借款1 000美元。市场汇率为 USD1=RMB7.71（1）借：应收账款甲企业美元户（USD10 000 7.78） 77 800 贷：主营业务收入A商品 77 800（2）借：银行存款美元户(USD2 000 7.77) 15 540 财务费用汇兑损益 60 贷：应收账款甲企业美元户（USD2 000 7.80） 15 600（3）借：应付账款乙企业美元户(USD5 0007.80 ) 39 000 贷：

21、银行存款美元户 (USD5 0007.80) 39 000（4）借：物资采购C商品 30 960 贷：应付账款乙企业美元户(USD4 0007.74) 30 960（5）借：短期借款美元户(USD1 0007.80) 7 800 贷：银行存款美元户(USD1 0007.77) 7 770 财务费用汇兑损益 30（6）月末，按月末汇率7.70进行调整 借：短期借款美元户 1 900 应付账款乙企业美元户 460 贷：银行存款美元户 70 应收账款甲企业美元户 1 600 财务费用汇兑损益 6902.集中结转法 集中结转法指企业对外币货币性账户平时一律按业务发生日即期汇率记账，不确认汇兑损益，期末

22、(月末、季末、年末)将外币账户的余额按期末即期汇率进行调整，将调整后的期末的记账本位币与原账面余额的差额集中计算一笔汇兑损益 上述例题按集中结转法处理为：（1）借：应收账款甲企业美元户（USD10 000 *7.78） 77 800 贷：主营业务收入A商品 77 800（2）借：银行存款美元户（USD2 000 *7.77） 15 540 贷：应收账款甲企业美元户(USD2 000 *7.77) 15 540（3）借：应付账款乙企业美元户(USD5 000 *7.75) 38 750 贷：银行存款美元户(USD5 000 *7.75) 38 750（4）借：物资采购C商品 30 960 贷：应

23、付账款乙企业美元户(USD4 000*7.74) 30 960（5）借：短期借款美元户 (USD1 000 7.71) 7 710 贷：银行存款美元户 (USD1 0007.71) 7 710（6）月末按7.70的汇率调整外币货币性账户的记账本位币的等值 借：短期借款美元户 1 990 应付账款乙企业美元户 710 贷：银行存款美元户 380 应收账款甲企业美元户 660 财务费用汇兑损益 6603.2 外币分账制记账方法处理方法1.所有外币交易均通过“货币兑换”科目处理（1）企业发生的外币交易同时涉及到货币性项目和非货币性项目的，按相同外币金额同时记入货币性项目和“货币兑换（外币）”科目，同

24、时，按以交易发生日即期汇率折算为记账本位币金额记入非货币性项目“货币兑换（记账本位币）”科目；（2）企业发生的外币交易只涉及到记账本位币外的一种币种的货币性项目的，按相同币种金额入账，不需要通过“货币兑换”科目核算；如果涉及两种以上的货币，按照相同币种金额计入相应货币性项目和“货币兑换（外币）”科目；（3）期末，应将所有以记账本位币以外的货币反映的“货币兑换”科目余额按照期末汇率折算为记账本位币金额，并与“货币兑换（记账本位币）”科目的余相比较，其差额转入汇兑损益。（4）结算外币货币性项目产生的汇兑差额记入“汇兑损益”。 【例题】 甲企业采用分账制记账法进行记账，该公司以人民币为记账本位币，采

25、用市场汇率作为折算汇率。假设207年1月31日的汇率为：USD1= RMB7.76， HKD 1= RMB0.93。公司207年之前没有发生外币业务，207年1月发生的业务如下：（1）1月1日公司出口销售一批价值3 000美元的A商品，货款已收到，并已存入银行。当日美元对人民币的汇率为USD1=RMB7.79。（2）1月8日进口B商品，价款为2 000美元，货款已付。当日美元对人民币的汇率为USD1=RMB7.78。（3）1月20日收到乙投资者以外币投入的10 000美元。当日美元对人民币的汇率为USD1= RMB7.77。（4）1月28日以1000美元购入7 600元港币。（1）借：银行存款

26、美元户 USD3 000 贷：货币兑换美元户 USD3 000 借：货币兑换人民币户 RMB23 370 贷：主营业务收入A商品 RMB23 370（2）借：货币兑换美元户 USD 2 000 贷：银行存款美元户 USD 2 000 借：库存商品B商品 RMB15 560 贷：货币兑换人民币户 RMB15 560（3）借：银行存款美元户 USD10 000 贷：货币兑换美元户 USD10 000 借：货币兑换人民币户 RMB77 700 贷：实收资本乙投资者 RMB77 700（4）借：银行存款港币户 HKD7 600 贷：货币兑换港币户 HKD7 600 借：货币兑换美元户 USD1 000

27、 贷：银行存款美元户 USD1 0002.外币交易日常核算不通过“货币兑换”科目，仅在资产负债表日结转汇兑损益时通过“货币兑换”科目处理 上述例题按此方法处理为：（1）借：银行存款美元户 USD3 000 贷：主营业务收入A商品 USD3 000（2）借：库存商品B商品 USD 2 000 贷：银行存款美元户 USD 2 000（3）借：银行存款美元户 USD10 000 贷：实收资本乙投资者 USD10 000（4）借：银行存款港币户 HKD7 600 贷：银行存款美元户 USD1 0004.外汇远期合同的会计处理 4.1 外汇远期合同的作用外汇远期合同（Forward Exchange C

28、ontract）是指在远期外汇交易中，客户和外汇经纪银行签订的由银行按照双方约定的汇率（即远期汇率）在未来某一时期以一种货币兑换另一种货币的契约。这种外汇远期交易一般在期汇市场上进行，约定的外汇业务大都在1-6个月期间，但有的也可长达一年以上。远期汇率是交易双方达成外汇买卖协议，约定在未来某一时间进行外汇实际交割所使用的汇率。远期汇率是以即期汇率为基础的，即用即期汇率的 “升水”、“贴水”、“平价”来表示。 远期汇率与即期汇率的关系如下表：远期汇率= 升水时， 贴水时，直接标价法下即期汇率+升水即期汇率-贴水间接标价法下即期汇率-升水即期汇率+贴水运用外汇远期合同的目的有两种：风险管理和投机。

29、 把外汇远期合同用于风险管理可以降低企业所暴露的外汇风险，也即利用外汇远期合同进行套期保值。 利用外汇远期合同进行投机主要是以预先固定的远期汇率与交割日即期汇率之差取得收益的外币交易。4.2 套期保值会计 套期保值，是指企业为规避外汇风险、利率风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等，指定一项或一项以上的套期工具，使套期工具的公允价值或现金流量的变动，预期抵销被套期项目全部或部分公允价值或现金流量的变动。4.1.1 三类套期关系 公允价值套期 现金流量套期境外经营净投资套期4.1.2 三类套期保值会计处理原则1. 公允价值套期保值会计处理原则 （1）套期工具为衍生工具的，公允价值变动形成的

30、利的或损失应当计入当期损益；套期工具为非衍生工具的，账面价值因汇率变动形成的利得或损失应当计入当期损益。 （2）被套期项目因被套期风险形成的利得或损失应当计入当期损益，同时调整被套期项目的账面价值。被套期项目为按成本与可变现净值孰低进行后续计量的存货、按摊余成本进行后续计量的金融资产或可供出售金融资产的，也应该按照此规定处理。2现金流量套期保值会计处理原则 （1）套期工具利得或损失属于有效套期部分，应当直接确认为所有者权益，并单列项目反映。该有效套期部分的金额，应当下列两项的绝对额中较低者确定：套期工具自套期开始的累计利得或损失；被套期项目自套期开始日的预计未来现金流量现值的累积变动额。累计实

31、现的有效部分的公允价值变动，在被套期项目影响损益的同一期间从所有者权益转入当期损益或调整被套期项目的初始确认金额。 （2）套期工具利得或损失属于无效套期部分，应当计入当期损益。 （3）在风险管理策略的正式书面文件中，载明了在评价套期有效性时将排除套期工具的某部分利得或损失或相关现金流量影响的，该被排除的利得或损失的处理适用企业会计准则第22号金融工具确认与计量。3境外经营净投资套期保值会计处理原则 （1）套期工具利得或损失属于有效套期部分，应当直接确认为所有者权益，并单列项目反映。处置境外经营时，上述在所有者权益中单列反映的套期工具的利得或损失应当转出，计入当期损益。（2）套期工具利得或损失属

32、于无效套期部分，应当计入当期损益。4.3 外汇远期合同进行套期保值的会计处理4.3.1外汇远期合同的确认 外汇远期合同会计处理方法有两种：总额法和净额法。 总额法，是在外汇远期合同签订日同时记录应收应付期汇合同款的，其后外汇远期合同外币账户照常规作期末重估价，其汇兑损益计入当期损益或按套期保值会计进行处理。 净额法，是在在外汇远期合同签订日不作记录，其后外汇远期合同公允价值的变动确认为资产或负债，同时计入当期损益或按套期保值会计进行处理。 注：以下会计处理确认采用总额法，计量采用合并法。1）对企业外币交易中的应收应付款进行套期保值 当企业持有外币应收款项或承担外币应付款项时，企业都要承担外汇汇

33、率变动的风险，无论是出口商还是进口商，都不希望未来的应收或应付款项在结算日之前过多地承受外汇汇率变动的影响，因此，出口商或进口商可以与外汇经纪银行签订外汇远期合同进行套期保值。 【例题】中国甲公司于207年6月1日赊销一批A商品给美国乙公司，货款100 000美元，在60天后以美元结算，当日银行买入价为USD1=RMB7.034，卖出价为USD1=RMB7.036 。中国甲公司为了使207年7月30日收进的100 000美元保值，于当日和外汇经纪银行签订了一项卖出60天期100 000外汇远期合约，远期汇率为USD1=RMB7.260。在风险管理文件中，将该外汇远期合同指定为应收美元外币款的公

34、允价值套期，假定套期有效。假定该公司会计年度为上年7月1日至本年6月30日。6月30日银行买入价为USD1=RMB7.148，卖出价为USD1=RMB7.152 ，30天远期汇率为USD1=RMB7.115。实际结算日银行买入价为USD1=RMB7.011，卖出价为USD1=RMB7.019 。中国公司的会计账务处理如下： 6月1日 6月30日 7月30日 当日买入价7.3047.1487.011当日卖出价7.3067.1527.019即期汇率7.3057.1507.01530天远期汇率7.11560天远期汇率7.260中 国 甲 公 司美 国 乙 公 司货物6月1日，应收账款100000*7

35、.3057月30日，实际收到 账款100000*7.260，被锁定这个汇率一直处于变动中，在实际收到货款时可能会严重下跌。从而将其锁定在7.260（1）207年6月1日，记录销售商品和远期外汇合同，编制会计分录如下： 借：应收账款乙公司美元户（USD100 0007.305）730 500 贷： 主营业务收入A商品 730 500 借：应收外汇远期合同款人民币户 726 000 递延贴水损益 4 500 贷：应付外汇远期合同款美元户（USD100 0007.305） 730 500（2）207年6月30日，按当日即期汇率调整“应收账款乙公司美元户”，调整“应付外汇远期合同款美元户”，编制会计分

36、录如下：借：汇兑损益 15 500 贷：应收账款乙公司美元户USD100 000*（7.305-7.150） 15 500 借：应付外汇远期合同款美元户USD100 000*（7.305-7.150） 15 500 贷：汇兑损益 15 500借:汇兑损益 2250 贷:递延贴水损益 2250（3）207年7月30日，按结算日即期汇率调整“应收账款乙公司美元户”和 “应付外汇远期合同款美元户”，收到商品货款并兑现外汇远期合同，编制会计分录如下： 借：汇兑损益 13 500 贷：应收账款乙公司美元户 USD100 000*（7.150-7.015） 13 500 借：应付外汇远期合同款美元户 US

37、D100 000*（7.150-7.015） 13 500 贷：汇兑损益 13 500借:汇兑损益 2250 贷:递延贴水损益 2250 借：银行存款美元户（USD100 000*7.015） 701 500 贷：应收账款乙公司美元户（USD100 000*7.150） 701 500借：应付外汇远期合同款美元户（USD100 000*7.015） 701 500 贷：银行存款美元户（USD100 000*7.015） 701 500 借：银行存款人民币户 726 000 贷：应收外汇远期合同款人民币户 726 000 2）对未确认的确定承诺进行套期保值 确定承诺，是指交易双方购销合同已经签订

38、，货款以外币结算，商品所有权尚未转移，即商品将在合同约定日期交货并结算货款。自合同签订日至交易结算日，如果汇率产生较大的变动，履行确定承诺收付的外币将会因汇率风险产生损失，为了这一期间因汇率风险产生的损失，合同双方可以与外汇经纪银行签订外汇远期合同，对预先签订的购销合同中的外币约定应收或应付款进行套期保值。 【例题】 某中国公司于207年5月2日与美国某公司签订了一项销售B商品的合约，货款以美元结算，共计100 000美元，于207年7月30日发货收款。中国出口商为了规避风险，于5月2日，与外汇经纪银行签订了一份卖出90天期100 000美元的外汇远期合同，合同约定汇率为USD1= RMB7.

39、350，当天的银行买入价为USD1= RMB 7.450，卖出价为USD1= RMB 7.460 。假定该公司会计年度为上年7月1日至本年6月30日。6月30日的银行买入价为USD1= RMB 7.362 ，卖出价为USD1= RMB 7.368 ；7月30日的银行买入价为USD1= RMB 7.209 ，卖出价为USD1= RMB 7.211 。 5月2日 6月30日 7月30日 即期汇率7.4507.3627.209即期汇率7.4607.3687.211即期汇率7.4557.3657.21030天远期汇率7.26090天远期汇率7.350 假定在风险管理文件中，将该外汇远期合同指定为确定承

40、诺的现金流量套期，套期有效，中国公司账务处理如下：（1）207年5月2日，签订外汇远期合同，编制会计分录如下： 借：应收外汇远期合同款人民币户 735 000 递延贴水损益 10 500 贷：应付外汇远期合同款美元户 （USD100 000*7.455 ） 745 500（2）207年6月30日，调整“应付外汇远期合同款美元户”，编制会计分录如下： 借：应付外汇远期合同款美元户 USD100 000*（7.455-7.365） 9 000 贷：递延汇兑损益 9 000 （3）207年7月30日，按结算日即期汇率调整“应付外汇远期合同款美元户”、，发货收款，并兑现外汇远期合同，编制会计分录如下：

41、借：银行存款美元户（USD100 000*7.210） 721 000 贷：主营业务收入B商品 721 000借：应付外汇远期合同款美元户 USD100 000*（7.365-7.210） 15 500 贷：递延汇兑损益 15 500借：应付外汇远期合同款美元户（USD100 000*7.210） 721 000 贷：银行存款美元户（USD100 000*7.210） 721 000借：银行存款人民币户 735 000 贷：应收外汇远期合同款人民币户 735 000借:递延汇兑损益 24 500 贷:递延贴水损益 10 500 主营业务收入B商品 14 000 3）对境外经营净投资进行套期保值

42、 境外经营净投资是指企业位于国外的子公司及分支机构的权益性净投资，为了避免以后处置投资时因汇率变动可能遭受的损失，企业往往运用衍生金融工具和非衍生金融工具对其进行套期保值。 【例】 207年9月1日，中国某公司预计其美国子公司在207年12月31日的年末外币净资产额为100 000美元，现对其进行套期保值，于是在207年9月1日与外汇经纪银行签一项卖出100 000美元的4个月期远期合同，约定汇率为USD1=RMB7.125，当日的即期汇率为USD1=RMB7.135。9月30日的即期汇率为USD1=RMB7.126，3个月期的远期汇率为USD1=RMB7.117。12月31日的即期汇率USD

43、1=RMB7.055。美国子公司207年12月31日资产负债表上的实际外币净资产额为110 000美元。假定在风险管理文件中，将该外汇远期合同指定为境外经营净投资套期，套期有效，中国公司的账务处理如下： 9月1日 9月30日 12月31日 即期汇率7.1357.1267.0553月期远期汇率7.1174月期远期汇率7.125（1）207年9月1日，签订外汇远期合同，编制会计分录如下： 借：应收外汇远期合同款人民币户 712 500 递延贴水损益 1 000 贷：应付外汇远期合同款美元户 （USD100 000*7.135 ） 713 500（2）207年9月30日，调整“应付外汇远期合同款美元

44、户”，编制会计分录如下： 借：应付外汇远期合同款美元户 USD100 000*（7.135-7.126） 900 贷：递延汇兑损益 900 （3）207年12月31日，按结算日即期汇率调整“应付外汇远期合同款 美元户”，兑现外汇远期合同，编制会计分录如下： 借：应付外汇远期合同款美元户 USD100 000*（7.126-7.055） 7 100 贷：递延汇兑损益 7 100 借：应付外汇远期合同款美元户 （USD100 000*7.055） 705 500 贷：银行存款美元户（USD100 000*7.055） 705 500 借：银行存款人民币户 712 500 贷：应收外汇远期合同款人民

45、币户 712 500 借：递延汇兑损益 8 000 贷：外币报表折算差额 7 000 递延贴水损益 1 000 为投机签订的外汇远期合同按公允价值计量，期末按剩余期间的远期汇率重新计量，其差额计入当期损益。 会计处理主要包括以下几点：（1）签约时，期汇合同所约定的外币应收或应付款项均应以远期汇率进行反映；（2）合同期内要确认因远期汇率变动而产生的汇兑损益。四、外汇远期合同进行投机的会计处理 【例】 2007年11月1日英国某公司预测三个月内美元对英镑会升值，随当日与外汇经纪银行签订一项购买90天期100 000美元的外汇远期合同。该英国公司以英镑为记账本位币。英镑对美元的相关汇率如下表所示。英

46、国公司的账务处理如下： 英镑对美元汇率日 期 即期汇率 90天远期汇率 30天远期汇率 207年11月1日 USD1=GBP0.481 USD1=GBP0.484 207年12月31日 USD1=GBP0.484 USD1=GBP0.493 208年01月29日 USD1=GBP0.498 （1）207年11月1日，在签订购买美元远期合同时，编制会计分录 如下： 借：应收外汇远期合同款美元户(USD100 000*0.484)48 400 贷：应付外汇远期合同款英镑户 48 400 （2）207年12月31日，按当日30天远期汇率调整应收美元外汇远期合 同款，编制会计分录如下： 借：应收外汇远

47、期合同款美元户USD100 000*(0.493-0.484) 900 贷：汇兑损益 900 （3）208年1月29日，按结算日即期汇率调整应收美元外汇远期合同款，兑现 外汇远期合同，编制会计分录如下： 借：应收外汇远期合同款美元户USD100 000*(0.498-0.493) 500 贷：汇兑损益 500 借：银行存款美元户（USD100000*0.498） 49 800 贷：应收外汇远期合同款美元户 49 800 借：应付外汇远期合同款英镑户 48 400 贷：银行存款英镑户 48 400 我国采用的是净额法，即在外汇远期合同签订日不作记录，其后外汇远期合同公允价值的变动确认为资产或负债

48、，同时计入当期损益或按套期保值会计进行处理。 五、我国外汇远期合同的会计处理（一）对企业外币交易中的应收应付 款进行套期保值 【例】中国甲公司于207年6月1日赊销一批A商品给美国乙公司，货款100 000美元，在60天后以美元结算。中国甲公司为了使207年7月30日收进的100 000美元保值，于当日和外汇经纪银行签订了一项外汇远期合约，卖出为期60天的100 000美元，远期汇率为USD1=RMB7.260。在风险管理文件中，将该外汇远期合同指定为应收美元外币款的公允价值套期，假定套期有效。假定该公司会计年度为上年7月1日至本年6月30日。相关汇率如下表所示。6月1日6月30日7月30日银

49、行买入价7.3027.1407.013银行卖出价7.3087.1607.01760天远期汇率7.26030天远期汇率7.115（1）207年6月1日，记录销售商品及套期关系的指定，编制会计分录如下：借：应收账款乙公司美元户（USD100 000*7.305）730 500 贷： 主营业务收入A商品 730 500借：被套期项目应收美元账款（USD100 000*7.305） 730 500 贷：应收账款乙公司美元户（USD100 000*7.305） 730 500（2）207年6月30日，按当日即期汇率调整被套期项目，按当日30天远期汇率确认外汇远期合同的公允价值，编制会计分录如下：借：套期

50、损益 15 500 贷：被套期项目应收美元账款USD100 000*（7.305-7.150） 15 500借：套期工具外汇远期合同USD100 000*（7.260-7.115） 14 500 贷：套期损益 14 500 （3）207年7月30日，按结算日即期汇率调整被套期项目和外汇远期合同的公允价值，收到商品货款和兑现外汇远期合同，编制会计分录如下：借：套期损益 13 500 贷：被套期项目应收美元账款USD100 000*（7.150-7.015） 13 500借：套期工具外汇远期合同USD100 000*（7.115-7.015） 10 000 贷：套期损益 10 000借：银行存款美

51、元户（USD100 000*7.015） 701 500 贷：被套期项目应收美元账款（USD100 000*7.015） 701 500借：银行存款人民币户 726 000 贷：银行存款美元户（USD100 000*7.015） 701 500 套期工具外汇远期合同 24 500（二）对未确认的确定承诺进行套期保值 【例】 某中国公司于207年5月2日与美国某公司签订了一项销售B商品的合约，货款以美元结算，共计100 000美元，于207年7月30日发货收款。中国出口商为了规避风险，于5月2日，与外汇经纪银行签订了90天卖出美元的外汇远期合同，合同约定汇率为USD1= RMB7.350。假定该

52、公司会计年度为上年7月1日至本年6月30日。相关汇率如下表。5月2日6月30日7月30日银行买入价7.4507.3627.200银行卖出价7.4607.3687.22090天远期汇率7.35030天远期汇率7.2601按公允价值套期进行会计处理（1） 207年5月2日，签订外汇远期合同，无须编制会计分录，只需备查。（2） 207年6月30日，按当日即期汇率调整被套期项目，按当日30天远期汇率确认套期工具的公允价值，编制会计分录如下：借：套期工具远期外汇合同 USD100 000*（7.350-7.260） 9 000 贷：套期损益 9 000 借：套期损益 9 000 贷：被套期项目确定承诺

53、9 000（3）207年7月30日，按结算日即期汇率调整被套期项目及套期工具的公允价值，发货收款并兑现外汇远期合同，编制会计分录如下：借：套期工具远期外汇合同 USD100 000*（7.260-7.210） 5 000 贷：套期损益 5 000借：套期损益 5 000 贷：被套期项目确定承诺 5 000 借：银行存款美元户（USD100 000*7.210） 721 000 被套期项目确定承诺 14 000 贷：主营业务收入B商品 735 000 借：银行存款人民币户 735 000 贷：银行存款美元户 （USD100 000*7.210） 721 000 套期工具 14 000 2按现金流量套期进行会计处理 假定在风险管理文件中，将该外汇远期合同指定为确定承诺的现金流量套期，套期有效。中国公司的账务处理如下： （1）207年5月2日，签订外汇远期合同，无须编制会计分录，只需备查。 （2）207年6月30日，按当日30天远期汇率确认套期工具的公允价值，编制会计分录如下： 借：套期工具远期外汇合同 USD100 000*（7.350-7.260） 9 000 贷：资本公积其他资本公积（套期工具价值变动） 9 000（3） 207年7月