AC0362-基础会计-投资概要

1、第一节 投资概述第二节 交易性金融资产第三节 持有至到期投资第四节 可供出售的金融资产第五节 长期股权投资第六节 投资减值损失的确认与计量 第五章 投资2第一节 投资概述 1.1 投资的概念 投资，指企业为通过分配增加财富或为谋求其它利益，而将资产使用权让度给其它单位而获得的另一项资产。 投资和其他资产最大的区别在于：投资所流入的经济利益，与其他资产为企业带来的经济利益在形式上有所不同。 这种利益是通过其他单位使用投资者投入的资产所创造的效益后分配取得的。3 1.2 投资的方式 股权投资 企业以获得其他公司股权的方式所进行的投资，分为直接投资和间接投资两种形式。 债权投资 企业通过购买债券的方

2、式进行的对外投资。 混合性投资 通过购买混合证券的方式进行的对外投资。混合性证券是指兼有债务性质和权益性质的证券，比如可转换债券。4 1.3 投资的分类 1、投资的不同性质和目的：短期投资和长期投资长期投资是指持有期限准备超过一年的对外投资。因此，长期投资的资金应是企业经营资金循环之外的资金，其来源应具备长期性和稳定性。长期投资的目的：（1）实现纵向联合（2）实施多元化经营战略短期投资指能够随时变现并且持有时间不准备超过一年的对外投资。短期投资的目的在于对企业暂时闲置资金的有效利用。5核算依据：中国企业具体会计准则第22号金融工具的确认与计量中国企业具体会计准则第2号长期股权投资 2、会计核算

3、的角度： 交易性金融资产 持有至到期日投资 可供出售金融资产 长期股权投资6 1.4 计量属性公允价值计量 企业资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。 主要用于金融性资产的计量。 历史成本计量 企业的各项财产物资应当按照取得时所发生的实际成本核算，而不考虑随后市场价格的波动。7第二节 交易性金融资产 2.1 交易性金融资产的概念 交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如企业以赚取差价为目的从二级市场购买的股票、债券、基金等。 满足下列条件之一，应确认为交易性金融资产： 1、该投资持有的目的主要为了近期内出售； 2、属于进行集

4、中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合管理； 3、不能作为有效套期保值工具的衍生品。8 2.2 交易性金融资产的核算 企业应该设置“交易性金融资产”科目，核算为交易目的而持有的债券投资、股票投资、基金投资等资产的公允价值。并按照该资产的价值变动情况分别“成本”和“公允价值变动”进行明细核算。 该账户属于资产类账户。1、企业取得该资产时的公允价值2、期末公允价值高于帐面的差额借方贷方期末企业拥有的该资产的公允价值交易性金融资产1、期末公允价值低于帐面的差额 2、处置该资产的帐面余额9 企业应该设置“公允价值变动损益”科目，核算交易性金融资产投资因为市

5、价变动产生的利得和损失。 该账户属于收入类帐户。 企业应该设置“投资收益”科目，核算交易性金融资产投资发生的投资损失和实现的投资收益，对于金融性资产而言核算因投资发生的相关费用、以及资产投资收到的利息或者股利。 该账户属于收入类帐户。10 2.3 交易性金融资产取得的会计处理1、取得交易性金融资产时，按照投资时公允价值作为初始金额；2、交易费用，比如佣金或者手续费：作为当期的损失，借记“投资收益”；3、如果支付的价款中包含已经宣告而未领取的股利或者已到期未领取的利息，应单独作为应收项目，不构成初始投资成本。 借：交易性金融资产成本 投资收益 应收利息/应收股利 贷：银行存款/现金11例5-1

6、2012年3月20日新世纪公司使用闲置的资金购买鲁能泰山的股票1000股，作为交易性的金融资产。购买时为9.8元/股；购买价格中包含每股0.3元的已宣告而未领取的现金股利；支付手续费200元。该现金股利于4月10日支付。1、购买时： 借：交易性金融资产鲁能泰山（成本） 9,500 投资收益 200 应收股利 300 贷：现金 10,0002、收到现金股利时： 借：银行存款 300 贷：应收股利 30012 2.4 交易性金融资产持有期间的会计处理现金股利和债券利息的处理 企业持有交易性金融资产期间获得的现金股利或者债券的利息，应当作为当期的投资收益。1、被投资企业宣告发放现金股利时： 借：应收

7、股利 贷：投资收益2、被投资企业按照票面利率计提利息时： 借：应收利息 贷：投资收益3、收到上述现金股利和债券利息时： 借：银行存款 贷：应收股利/利息13例5-2 2009年1月1日，新世纪公司购入美华实业当日发行的面值150,000元，期限5年，票面利率6%，每半年计提一次利息，每年12月31日付息，到期还本的债券作为交易性的金融资产，并支付了交易费用500元。1、2009.1.1购买时： 借：交易性金融资产美华实业债券（成本） 150,000 投资收益 500 贷：银行存款 150,5002、2009.6.30和2009.12.31记息时： 借：应收利息 4,500 贷：投资收益 4,5

8、003、2009.12.31付息时： 借：银行存款 9,000 贷：应收利息 9,000141、如果期末交易性金融资产公允价值高于其帐面价值，应该调增交易性金融资产的余额，同时确认公允价值上升的收益： 借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益2、如果期末交易性金融资产公允价值低于其帐面价值，应该调减交易性金融资产的余额，同时确认公允价值下降的损失： 借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产公允价值变动 交易性金融资产的期末计量 期末交易性金融资产的价值应按照其公允价值反映，其公允价值的变动应该记入当期的损益。15例5-3 2012年12月31日，新世纪公司购入的美华实业债券的公允价

9、值变为152,000元，鲁能泰山股票的公允价值变为7.7元/股。资产项目调整前账面余额期末公允价值公允价值变动损益调整后账面余额美华债券150,000152,0002,000152,000鲁能股票 9,500 7,700-1,800 7,700161、美华实业债券公允价值变动 借：交易性金融资产公允价值变动 2,000 贷：公允价值变动损益 2,0002、鲁能泰山股票公允价值变动 借：公允价值变动损益 1,800 贷：交易性金融资产公允价值变动 1,80017 2.5 交易性金融资产的处置 首先要确认交易性金融资产的处置损益。 交易性金融资产处置损益 =实际收到的价款-所处置的交易性金融资产的

10、账面价值 如果处置时，已记入应收项目的现金股利或债券利息尚未收回，应先从处置价款中扣除这部分现金股利或者债券利息后，再确认处置损益。分录1：按照实际收到的处置价款，借记：银行存款按该交易金融资产的初始成本，贷记：交易性金融资产成本按其公允价值变动，借或贷记：交易性金融资产公允价值变动如果包含有未领取的股利或者债券，贷记：应收股利/应收利息按照上述所有科目的差额，借或贷记：投资收益分录2：将该资产持有期间已经确认的公允价值变动的净损益，转入到“投资收益”科目中去成本+/-公允价值变动18例5-4 2013年1月3日，新世纪公司将美华实业债券全部出售，获得价款165,000元，已计提的利息尚未领取

11、。请作出相应的会计处理。例5-5 2013年3月6日，新世纪公司将所持有的鲁能泰山的1000股股票全部出售，获得价款6,800元，鲁能泰山2012年未发放现金股利。请作出相应的会计处理。192、出售鲁能泰山股票借：银行存款 6,800 交易性金融资产公允价值变动 1,800 投资收益 900 贷：交易性金融资产成本 9,500 借：投资收益 1,800 贷：公允价值变动损益 1,8001、出售美华实业债券借：银行存款 165,000 贷：交易性金融资产成本 150,000 交易性金融资产公允价值变动 2,000 应收利息 9,000 投资收益 4,000借：公允价值变动损益 2,000 贷：投

12、资收益 2,00020第三节 持有至到期投资 3.1 持有至到期投资的概念 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或者可以确定，而且企业有明确意图和能力持有至到期日的非衍生金融工具。主要是指企业从二级市场购买的债券。 注意下列情况不能划分为持有至到期日投资： 1、权益工具投资； 2、发生市场利率变化、流动性需要变化或者外汇风险变化时将出售的金融资产； 3、投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资。21长期债权投资按其发行者划分政府债券（政府）公司债券（工商企业）金融债券（金融机构）按还本付息方式划分到期一次还本付息债券分期付息到期还本债券分期还本付息债券 本章主要以长期债权投资为对象讲解持

13、有到期投资的核算。 22预备知识：债券发行价格的确定市场利率面值*票面利率I. 平价发行: 票面利率=市场利率II. 溢价发行: 票面利率市场利率III.折价发行: 票面利率市场利率23 无论溢价还是折价发行，都是为了保护发行公司和投资人双方利益的！溢价发行投资者：为了以后多得利息而预先付出的代价发行者：为了以后多付利息而预先得到的补偿折价发行投资者：为了以后少得利息而预先得到的补偿发行者：为了以后少付利息而预先付出的代价所以，预先付出的溢价或者折价是与今后的利息收益相关的！24 3.2 持有至到期投资的核算 企业应该设置“持有至到期投资”科目，核算持有至到期投资的帐面价值和摊余成本。并按照持

14、有至到期投资的种类和品种，分别“成本”、“利息调整”和“应收利息” 进行明细核算。 该账户属于资产类账户。25 3.3 持有至到期投资取得的会计处理1、取得时，按照取得时的公允价值与相关交易费用之和作为初始金额，借记：“持有至到期投资成本”；2、上述两项和实际支付的金额之间的差额，借或贷记“持有至到期投资利息调整”科目。借：持有至到期投资成本 贷：银行存款/现金 持有至到期投资利息调整(借/贷) 26例5-6 2009年1月1日，新世纪公司购入美林公司当日发行的面值500,000元，期限5年，票面利率6%，每年12月31日付息，到期还本的债券作为持有至到期日投资。公司为此支付的全部价款（假设不

15、考虑交易费用）528,000元。借：持有至到期投资美林公司债券（成本）500,000 持有至到期投资美林公司（利息调整） 28,000 贷：银行存款 528,00027 3.4 持有至到期投资利息收入的会计处理 持有至到期投资的溢价和折价发行溢价和折价购入系债券的名义利率（票面利率）和实际利率（市场利率）的不同引起的。 如果票面利率高于市场利率，对于投资者而言为溢价购入。 如果票面利率低于市场利率，对于投资者而言为折价购入。 当期投资收益的确定不能按照票面利率计算；而应该考虑前期的溢价或折价对投资收益的影响。因此，对于溢价或者折价部分应该在持有期间进行摊销。 摊销的方法有直线摊销法和实际利率法

16、。 28债权溢（折）价摊销图示 市场利率 6%平价购入 溢价购入 折价购入 100万 面额 100万6万 3万 106万 3年期 3年期 97万 票面利率 6% 8% 5% 每期结账时，应按债券面值和利率计算本期利息，摊销溢价或折价，并确认本期投资收益。 溢价情况下：投资收益=应计利息溢价摊销 折价情况下：投资收益=应计利息折价摊销 到期时，摊销完毕，债券账面价值应等于债券面值（成本）。29购入债券时平价购入实际购入成本=面值 借：持有至到期投资成本 贷：银行存款溢价购入实际购入成本面值 借：持有至到期投资成本 持有至到期投资利息调整 贷：银行存款折价购入实际购入成本面值 借：持有至到期投资成

17、本 贷：持有至到期投资利息调整 银行存款账务处理图示30期末计算应计利息，摊销溢价或折价，确认投资收益平价购入本年应计利息=面值年利率 本年持有月数/12 借：应收利息 贷：投资收益溢价购入本年应计利息：同上本年投资收益=本年应计利息本年应摊溢价 借：应收利息 贷：持有至到期投资利息调整 投资收益 折价购入本年应计利息：同上本年投资收益=本年应计利息本年应摊折价 借：应收利息 持有至到期投资利息调整 贷：投资收益 31承接例5-6计算持有至到期投资的实际利率和各期收益 1、每年所收到的利息为500,000*6%=30,000元 2、按照债券价值的确定公式确定实际的贴现率： 3、采用插入法计算实

18、际利率i： 如果i=5%，计算面值V为521,647元 如果i=4%，计算面值V为544,518元。 4、最终计算出i=4.72%32计息日期应收利息1=面值*票面利率实际利率 2投资收益3=上年5*实际利率利息调整4=1-3摊余成本5=上年5-42009.1.1 528,00009.12.314.72%10.12.314.72%11.12.314.72%12.12.314.72%13.12.314.72%合计30,00030,00030,00030,00030,0005,078522,92224,9225,318517,60424,6826,203500,00023,7975,569512,

19、03524,4315,832506,20324,168150,000122,00028,000利息收入确认表（实际利率法）33例5-7 根据上述利息收入确认表 ，编制会计分录 09.12.31 借：应收利息 30,000 贷：持有至到期投资利息调整 5,078 投资收益 24,92210.12.31 借：应收利息 30,000 贷：持有至到期投资利息调整 5,318 投资收益 24,68213.12.31 借：应收利息 30,000 贷：持有至到期投资利息调整 6,203 投资收益 23,79734 3.5 持有至到期日投资的处置按照实际收到的处置价款，借记：银行存款按该资产的初始成本，贷记：

20、持有至到期日投资成本未转完的利息调整，借或贷记：持有至到期日投资利息调整按照上述所有科目的差额，借或贷记：投资收益例5-8 假设新世纪公司于2012年1月3日将持有的美林公司债券提前出售，共得价款508,000元。请编制会计分录。 12.1.3 借：银行存款 508,000 投资收益 4,035 贷：持有至到期投资成本 500,000 持有至到期投资利息调整 12,035 35第四节 可供出售金融资产 4.1 可供出售金融资产的概念 可供出售金融资产，是指在初始确认时就被指定为可供出售的非衍生金融工具，以及除了下列资产以外的金融资产：（1）贷款和应收账款；（2）持有至到期日投资；（3）交易性金

21、融资产等以公允价值计量且其变动损益计入当期损益的金融资产。 对金融资产的划分，应该是管理层意图的真实表达，主要取决于管理层的投资决策和风险管理等因素。36 4.2 可供出售金融资产的核算 企业应该设置“可供出售金融资产”科目，核算持有可供出售金融资产的公允价值。并按照可供出售金融资产的种类和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应记利息”和“公允价值变动”进行明细核算。 该账户属于资产类账户。37 4.3 可供出售金融资产的会计处理1、取得时：借：可供出售金融资产成本 应收股利 贷：银行存款/现金3、持有期间公允价值变动（期末公允价值高于帐面余额）：借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积

22、其他资本公积2、持有期间的股利：借：应收股利 贷：投资收益4、处置可供出售的金融资产：（1）借：银行存款 贷：可供出售金融资产成本 公允价值变动 投资收益（2）借：资本公积其他资本公积 贷：投资收益38例5-9 2010年4月20日，新世纪公司按照7.6元/股的价格购入美利纸业80,000股作为可供出售金融资产。支付交易费用2,500元。股票的购买价格中包含每股0.2元的现金股利。该股利于2010年5月10日发放。2010年12月31日，美利纸业的市价为7.8月/股。2011年12月20日，新世纪公司出售美利纸业的股票80,000股，实际收到价款650,000元。3910.4.20 借：可供出

23、售金融资产成本 610,500 应收股利 16,000 贷：银行存款 626,50010.5.10 借：银行存款 16,000 贷：应收股利 16,00010.12.31 借：可供出售金融资产公允价值变动 13,500 贷：资本公积其他资本公积 13,50011.12.20 借：银行存款 650,000 贷：可供出售金融资产成本 610,500 可供出售金融资产公允价值变动 13,500 投资收益 26,000 借：资本公积其他资本公积 13,500 贷：投资收益 13,50040第五节 长期股权投资 5.1 长期股权投资 长期股权投资，是指企业准备长期持有的权益性投资。按照持有股份比例的不同

24、，可以分为（1）对子公司的投资、（2）对合营企业的投资、（3）对联营企业的投资和（4）上述三种之外的在活跃市场中没有报价的权益性投资。长期股权投资取得的渠道： 企业合并形成 通过支付现金等非合并方式41 5.2 确认长期股权投资的成本法 成本法是在“长期股权投资”账户中始终按投资成本反映投资价值的计价方法。 适用范围：1、投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；2、投资企业对被投资单位不具有共同控制或者重大影响，且在活跃市场中没有报价的长期股权投资。 一般而言，持有对方股份的比例在20%以下或者50%以上采用成本法核算。 42 5.2 确认长期股权投资的成本法成本法下确认的投资收益，仅

25、限于所获得的被投资企业在接受投资后产生的累积净利润的分配额。应当设置 “长期股权投资成本”科目,反映长期股权投资的初始投资成本。 进行长期投资时，按照实际支付的价款（包含相关的费用和税金）作为长期股权投资的入账价值。借记“长期股权投资成本”科目。 持有期间持被投资单位盈利或者亏损时，不做会计处理。 持有期间被投资单位发放现金股利时，确认投资收益。43例5-10 A企业2007年1月1日以银行存款购入B公司5%的股份，并准备长期持有。实际投资成本2 400 000元。B公司于2007年4月5日宣告分派2006年度的现金股利2 700 000元。假设B公司2007年1月1日未分配利润余额为3 00

26、0 000元；2007年实现净利润5 000 000元；2008年4月5日宣告分派现金股利4 000 000元。请按成本法编制会计分录。4407.1.1确认初始投资 借：长期股权投资B公司 2,400,000 贷：银行存款 2,400,00007.4.5 B公司宣告分派股利，因为分派的是2006年及以前年度的净利润，A企业应该按其分得的份额直接冲减投资成本，冲减金额=2 700 000*0.05=135 000元 借：应收股利 135,000 贷：长期股权投资B公司 135,00008.4.5 B公司宣告分派股利，应冲减投资成本的金额=（2 700 000+4 000 000-3 000 00

27、0）*0.05-135 000=50 000元 应确认的投资收益=4 000 000*0.05-50 000=150 000元 借：应收股利 200,000 贷：长期股权投资B公司 50,000 投资收益股利收入 150,00045 5.3 确认长期股权投资的权益法 权益法是长期股权投资最初以投资成本计量，以后无论被投资企业盈利还是亏损，都需要根据投资企业应享有被投资企业所有者权益的份额，对“长期股权投资”帐面价值进行相应调整的一种会计处理方法。适用范围： 投资企业对被投资单位具有共同控制或者重大影响的长期股权投资。 一般而言，持有对方股份的比例在20%-50%应采用权益法核算。46 5.3

28、确认长期股权投资的权益法 在“长期股权投资”科目下，分别设置“成本”、“损益调整”等明细科目，分别反映长期股权投资的初始投资成本以及因被投资单位所有者权益变动而对长期股权投资帐面价值进行调整的金额。 被投资企业实现利润或者亏损时权益法下确认的投资收益。投资企业在取得股权投资后，按持股比例和被投资企业当年实现净利润或净亏损，计算确认为当期投资损益，并调整长期投资的帐面价值。 投资企业收到被投资企业分派的利润或现金股利时，需要相应减少投资的账面价值。471、取得长期股权投资时的会计处理： 应按照确定的初始投资成本入账。 初始投资成本大于投资时应享有的对方公允价值的份额，不调整长期股权投资的初始成本

29、； 初始投资成本小于投资时应享有的对方公允价值的份额，应确认企业的营业外收入，并调整长期股权投资的初始成本。取得投资当初始成本大于被投资单位可辨认净资产公允价值份额时借：长期股权投资XX单位（成本） 贷：银行存款当初始成本小于被投资单位可辨认净资产公允价值份额时借：长期股权投资XX单位（成本） 贷：银行存款 营业外收入482、投资收益的确定： 如果对方企业实现了利润，按照本企业应享有的利润份额确认投资收益，并调增长期股权投资的帐面价值； 如果对方企业发生了亏损，按照本企业应享有的亏损份额确认投资损失，并减少长期股权投资的帐面价值； 如果对方企业发放现金股利，应减少长期股权投资的帐面价值。被投资

30、单位盈利或亏损借：长期股权投资XX单位（损益调整） 贷：投资收益如果是被投资单位亏损，则进行相反处理。但投资的账面价值应该以减至零为限。被投资单位分派现金股利借：应收股利 贷：长期股权投资XX单位（损益调整）49银行存款长期投资投资收益1000万 40% = 400万当年盈利100万 40% = 40万当年分配25万 40% = 10万分配后1075万 40% = 430万 40040040401010 投资方享有对方公允价值权益法核算的图示说明50例5-11 2010年1月5日，新世纪公司按照1.5元/股的价格购入道奇公司1600万股作为长期股权投资，并支付相关的税费12万元，拥有道奇公司2

31、5%的股权。道奇公司的公允价值为10,000万元。2010年度，道奇公司的年度净利润为2,000万元；2011年3月5日，道奇公司宣布2010年度的利润分配方案，每股发放现金股利0.2元。2011年度，道奇公司亏损500万，未发放股利。2012年1月6日，新世纪将道奇公司全部股份转让，共获得价款3000万。5110.1.5 初始投资成本=1 600*1.5+12=2412万元；应享有道奇公司可辨认净资产公允价值的份额=10 000*0.25=2500万元。由于初始投资成本小于投资公司公允价值的份额，因此应调整长期股权投资的初始投资成本，并把差额计入当期营业外收入。 借：长期股权投资道奇公司 2

32、5,000,000 贷：银行存款 24,120,000 营业外收入 880,0002010年度被投资公司净收益2,000万元，则新世纪公司应确认投资收益=2,000*0.25=500万元借：长期股权投资道奇公司（损益调整） 5,000,000 贷：投资收益 5,000,00011.3.5被投资公司宣告发放股利，新世纪公司应确认应收股利=1,600*0.2=320万 借：应收股利 3,200,000 贷：长期股权投资道奇公司（损益调整) 3,200,000522010年度被投资公司净收益500万元，则新世纪公司应确认投资损失=500*0.25=125万元 借：投资收益 1,250,000 贷：长期股权投资道奇公司（损益调整） 1,250,000 12.1.6新世纪公司转让道奇公司股票，收到转让款3,000万元。转让时