第四章重要性和审计风险--课件

1、第四章 重要性与审计风险54551第二节、审计重要性55一、重要性水平 一）概念: 指被审单位报表错报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响报表使用者的判断或决定。 1评价错报时:如果一项错报单独或连同其他错报可能影响报表使用者依据报表做出的经济决策，则该项错报就是重大的; 2确定审计程序时：为未发现错报的限度，误差和范围。二 ）理解：1、重要性是针对报表使用者决策而言的。（概念）2、重要性需审计人员运用职业判断56。考虑因素下：以往的审计经验；被审单位的经营规模及业务性质 ； 内控的评估结果 ；审计人员面临的审计风险的大小 ；会计报表项目的性质及其相互关系 ；、会计报表各项的金额及其

2、波动幅度 ；有关法规对财务会计得要求。(见后幻灯片) 3、重要性的判断离不开特定的环境。（考虑因素体现）56 4、重要性的判断应从数量和质量两方面考虑。(见后幻灯片) 5、重要性概念中的错报包含漏报2确定重要性水平应考虑的因素1、以往的审计经验：以往运用的重要性水平，如果适当，可作为本年度确定重要性水平的重要依据,也可据此调整；2、被审计单位的经营规模及业务性质 ：规模不同的企业，其重要性水平也有所不同。规模大的企业，重要性水平的绝对值一般比规模小的大，但相对值要小。不同行业的企业，确定的重要性水平也会不同；3、内部控制的评估结果 ：内部控制较为健全，可信赖程度高，可将重要性水平定得高一些，以

3、节省审计成本。4、审计人员所面临的审计风险的大小，由于重要性与审计风险成反向关系，如果审计风险评估为高水平，则意味着重要性水平较低，应收集较多得审计证据，以降低审计风险35、会计报表项目的性质及其相互关系 ：会计报表项目的重要程度是存在差别的，会计报表使用者对某些报表项目要比另外一些报表项目更为关心。会计报表使用者一般关心流动性较高的项目，对这些项目应当从严制定重要性水平。又由于会计报表项目之间相互联系，在确定重要性水平时，必须考虑这种相互联系6、会计报表各项的金额及其波动幅度 ：会计报表各项的金额及其波动幅度可能成为会计报表使用者作出反映的信号，因此，在确定重要性水平时，审计人员应当深入研究

4、这些金额及其波动幅度 7、有关法规对财务会计得要求：有关法规对企业会计报表的编制可能存在特别的要求。如果企业存在可由管理当局自主决定的会计事项，审计人员应从严确定重要性水平，执行年度会计报表时，应当谨慎判断重要性水平4二）审计重要性的特点872可定性1可定量三）重要性的特点51重要性的数量特征 1）数量特征内涵：可定量，错误的金额程度，即多大金额的错报、漏报是重要的。2）标准：一般当资产负债表、利润表或其它报表中某项目的错误金额低于该项目总金额的5%，可认为是非重大错误； 57若高于该项目总金额的10%以上，则应认为是重大错误；介于该项目总值的5%-10%之间的错误，则可能是重大错误也可能是非

5、重大错误，这时需仔细考虑做出判断。 3）一般，金额大的错报或漏报比金额小的错报漏报更重要，这是从数量对重要性的考虑。61）质量特征内涵：即错误的性质，什么样的错报、漏报是重要的有些错报或漏报虽单从量的方面看并不重要，但如果从性质方面看，却是非常严重的（如舞弊行为即使数额不大也应判定为重要，因舞弊的存在表明管理层是不正直的）2）判定重要性（不仅要从数量方面）从性质方面的考虑：涉及舞弊或违法行为的错报或漏报。可能引起改造契约q yu义务的错报或漏报。（违反合同义务履行的错报或漏报）影响盈亏状况的错报或漏报。（影响收益趋势的）不期望出现的错报或漏报。 小金额错报或漏报的累计2重要性的质量特征（可定性

6、）577 二、重要性的运用运用于审计整个流程中步骤如下56一）确定重要性的初步判断二）将重要的初步判断分配到各账户三）估计每个区段错误总数四）估计联合错误五）将联合估计数与初步判断或其修正值作比较六）报告阶段的重要性考虑8（一）对重要性作出初步判断（即计划阶段） 56 1、影响重要性判断的因素56 重要性是一个相对的而不是绝对的概念； 评价重要性需要一些基础（资产总额、净资产、营业收入、净利润等）； 质量因素对重要性也有影响 （见幻灯片7） 2、重要性指南举例 57 3、任何审计项目都应认真评价质量因素58 94、计划阶段重要性水平的运用1）是运用重要性的第一个领域，确定测试的性质、时间和范围

7、；2）计划审计时对重要性进行初步判断的目的：在于帮助规划应收集多少证据。3）一般重要性水平越低，所收集证据数量越大；某账户金额越大，所需收集的数量就越多。 10（二）将重要性的初步判断分配于各账户581重要性水平的两个层次1) 报表层次的重要性水平。因审计目的是对报表合法性和公允性发表审计意见，因此，必须考虑报表层次的重要性水平，即总体的重要性水平。2)账户余额或交易层次的重要性水平。报表提供的信息来源于各账户或各交易，只有通过验证各账户或交易，才能得出报表是否合法和公允的整体性结论。因此，必须将报表层次重要性水平分解到账户余额或交易层次上，才能指导对账户和交易所进行的测试。（账户余额或交易层

8、次重要性水平是部分的重要性水平，又称可容忍误差）112报表层次重要性水平的确定1）内涵：就是注会认为报表中存在的错报尚不会影响合理的报表使用者决策的最大金额；2）解释：一旦报表中存在的错报超过这一最大金额（即报表层次的重要性水平），那么它就是重要的，因它将影响报表使用者的决策，此时注会就将在报告中披露这一重大错报。3）作用意义：注会可据重要性水平确定合适的证据收集数量。确定的重要性水平越低就说明在该项目上较小金额的错报就足以改变报表使用者的决策，也就说明该项目越重要，也就需要收集更多数量的证据。 （100，多200）124）财务报表层次重要性水平的确定56 判断基础和确定依据基准：资产总额、净

9、资产、营业收入、净利润等； 方法：固定比率法89资产总额的0.5%-1%；净资产的0.5%-1%营业收入的0.5%-1%；净利润的5%-10%。(两表时选择最低者)变动比率法的基本原理是：规模越大的企业，允许的错报或漏报的金额比率（相对数）就越小。一般是据（资产总额与营业收入）两者中较大的一项确定一个变动百分比。135）账户余额或交易层次重要性水平（可容忍错报 ）的确定58 考虑的因素：各账户或各类交易的性质及错报或漏报的可能性（可能性越大，重要性越高） 各账户或各类交易在财务报表中的重要性程度（越重要，需证据越多，水平越低） 各账户或各类交易的审计成本（成本越高，重要性越高？） 账户层次重要

10、性水平确定方法：有分配方法和不分配方法。14分配的方法90。通常采用资产负债表的分配方法，分配对象是资产负债表各账户。如注会判断企业重要性水平金额：期末资产总额14000万元，重要性水平为1%，重要性金额为140万元，即资产账户可容忍的错报和漏报金额140万元。分配见下表：项目资产金额 重要性 重要性金额（万元） （万元） 水平（%） 甲方案 乙方案现金 700 1 7（0.4） 2.8(-4.2) 应收账款2100 1 21 25.2 (+4.2) 存货 4200 1 42 70 (+28) 固定资产7000 1 70 0.6 42(-28)总计 14000 1 140 140 说明：表甲方

11、案按1%比例分配。一般来说，注会要对其进行修正，由于应收账款，存货错漏报收的可能性较大，故重要性水平要高些。 乙方案是对甲方案的修正。假定经审核存货的漏报的重要性金额定在70万元，现金和固定资产分别按比例降4.2万元和28万元，应收账款略提高为25.20万元。对甲方案的修正是由注会根据被审企业的内控管理的现状结合专业判断确定。15不分配方法 。某事务所规定：各账户或交易的重要性水平为报表重要性水平的1/6-1/3，假设报表重要性水平为90万元，确定应收账款的重要性水平为这一金额的1/3，存货为1/5，应付账款为1/5.则各账户重要性水平金额的确定分别为：应收账款30万元（90万元1/3）；存货

12、18万元（90万元1/5）；应付账款18万元（90万元1/5）。经审计修正，确定重要性水平金额分别为应收账款23万元(-7)，存货27万元(+9)，应付账款16万元(-2)。 16（三）估计错误并作比较 59实施阶段重要性水平的运用 1（使用者）对报表要求高希望CPA查出所有的错报、漏报很小的都影响其决策重要性水平低CPA面临的审计风险高 2如：重要性水平4000元（高）查出4000元以上（证据少） 审计风险低2000元（低） 查出4000元以上 查出20004000元之间审计风险高17（四）完成阶段的重要性考虑60 1要求：报告阶段应汇总所有在审计过程中审计差异（即发现的错报或漏报），形成审

13、计结果，并对其评价。 2评价的内容主要有： 1)审计差异（错报或漏报）在性质上是否重要;即是否为弊或违法行为 2)在金额上是否重要。是否已经超过审计重要性水平 3判断标准：（评价审计结果时）将重要性看做是某一错报、漏报或汇总的错报、漏报是否影响到报表使用者判断和决策的标志。184评价审计结果对重要性的考虑 601)评价审计结果时运用的重要性水平2)错报或漏报的汇总汇总数超过重要性水平时的处理汇总数接近重要性水平时的处理191)评价审计结果时运用的重要性水平，与编制审计计划时确定的重要性水平初步判断数不同时： 如果评价结果时运用的重要性水平大大低于编制计划时确定的重要性水平，注会应重新评估执行的

14、审计程序是否充分（因为原来编制计划较高的重要性水平意味着面临较低的审计风险，所需执行的审计程序和收集的证据相对较少；而现在，评价审计结果时运用的重要性水平比原来低，则审计风险相应增加，这就要求执行更多的审计程序和收集更多的证据）。202)错报、漏报汇总包括内容：已审的错报漏报；未审出的；上期的；期后事项的错报漏报。汇总数超过重要性水平时的处理91情形一：如尚未调整的错报或漏报的汇总数超过重要性水平，注会应考虑扩大实质性测试范围（不改变审计程序）；提请被审调整报表，以降低审计风险。情形二： 如被审拒绝调整报表或扩大实质性测试范围后，尚未调整的错报或漏报的汇总数仍超重要性水平注会应发表保留意见或否

15、定意见。21汇总数接近重要性水平的处理 （应更谨慎）分析：如尚未调整的错报或漏报的汇总数接近重要性水平，由于该汇总数（指已发现的错报漏报汇总数）连同尚未发现错报或漏报可能超过重要性水平措施：）注会应实施追加审计程序； ）提请被审进一步调整已发现的错报或漏报，以降低审计风险。相关解释：扩大实质性测试范围不改变原程序，扩大审计范围；追加审计程序改用新的审计程序。 尚未调整错报或漏报的汇总数远低于重要性水平。 分析：该错报不重要，注会应当发表无保留意见。22第三节 审计风险一、概念61指报表存在重大错报或漏报，而审计后发表不恰当审计意见的可能性。这里的“意见”包括两层含义： 1、当报表没有公允揭示而

16、注会却 认为已公允揭示 2、报表总体上已公允揭示而注会却认为未公允揭示特征：客观性、不确定性、危害性、可控性 （概念体现）二、构成要素注会发表不恰当审计意见的总体审计风险可能性由两方面的风险要素构成：一方面是报表本身存在重大错报或漏报的风险，即客观风险；另一方面则是注会所实施的审计没有发现重大错报或漏报的风险，即主观风险。即总体审计风险是客观风险和主观风险共同作用的结果，其中重大错报风险是客观风险，而检查风险则是主观风险。23三、重要性、审计风险与审计证据三者之间的 关系61 1重要性与审计风险之间成反向关系 2重要性水平与所需要的审计证据也成反向关系 3审计风险与所需要的审计证据成正向关系2

17、4重要性与审计风险之间的关系61重要性与审计风险之间存在的反向关系。重要性水平越高，审计风险越低； 重要性水平越低，审计风险越高。（非公式中）审计重要性 面临的审计风险所要查审计证据正比反比正比？反比？251、2重要性水平 4000元（高）查出4000元以上（证据少） 审计风险低2000元（低） 查出4000元以上 查出20004000元之间审计风险高26四、审计风险模型62美国的审计风险模型：审计风险 = 固有风险控制风险检查风险 （AR）= （IR）（CR）（DR） 我国06年新颁的审计准则中接受了国际审计准则的观点，公式如下： 审计风险 = 重大错报风险检查风险 （AR） （MMRmis

18、take） （DR）271固有风险指假定不存在相关内部控制时，某帐户或交易类别单独或连同其他帐户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。独立于会计报表之外2控制风险是指某帐户或交易类别单独或连同其他帐户、交易类别产生重大错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。独立于审计过程之外 3 检查风险:指某账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报，而未能被实质性测试(预定的审计程序)发现的可能性。分析：检查风险是直接与注会的检查直接相关的风险，它与注会的经验、判断能力、审计抽样方法的使用等有关；即与审计程序的详简或证据的多少密切相关。因此也是与审计测试范围直接相关的风险要

19、素。284内部控制是指经济单位和各组织在经济活动中建立的一种相互制约的业务组织形式和职责分工制度。即被审为合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果及对法律法规的遵守，由治理层、管理层及其他人员设计和执行的政策与程序。5重大错报风险:报表在审计前存在重大错报的可能性,是只与被审对象直接相关的风险.29五、审计风险模型的要素分析63(一)审计风险的分析1审计风险与期望审计风险63（概念中非公式与公式中）2期望审计风险的确认和计量 1）客户经营风险对可接受审计风险的影响64（1）外部使用者对报表的信赖程度 （2）审计报告日后客户（被审）陷入财务困境的可能性（3）注会对管理层正直程度的评价 2）注会

20、的风险偏好对可接受审计风险的影响 3不同注会的相似审计风险原因65（1）诉讼和其他惩罚 （2）事务所的竞争 （3）职业精神 304不同注会审计风险的差异65 （1）审计风险难以衡量 （2）避免风险的态度不同 （3）能力水平不同 31（二）重大错报风险的分析661重大错报风险的含义及特点概念：指报表在审计前存在重大错报的可能性,是只与被审对象直接相关的风险.特点：客观存在，注会不可能改变，但它们的存在对注会的测试产生影响，因此注会确定测试范围时必须考虑到它们的存在,可通过对被审计对象的充分了解，合理评估客观风险的高低，并作为确定测试范围的依据。两层次：报表和认定层次:1）报表层次的重大错报风险6

21、6分析：与控制环境有关，与舞弊引起的风险相关；可能影响多项认定，增大了具体认定发生重大错报的可能性。如金融危机，行业衰退，监督层不能有效监督；管理层缺乏诚信。2）认定层次的重大错报风险66(认定层次的)组成：固有风险、控制风险两者交织在一起，不单独提，但不排除可以单独评估，两者合并为“重大错报风险” 。32（二）重大错报风险的分析662重大错报风险的识别和评估1）识别和评估其应实施的审计程序66了解被审单位及环境中识别风险，考虑各类交易、账户余额、列报。 将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系。 考虑识别的风险是否重大。 考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。举例如下：33例

22、：将识别的风险与各类交易、账户余额和列报相联系。如，被审因相关环境法规的实施需要更新设备，可能面临原有设备闲置或贬值的风险;宏观经济低迷可能预示应收账款回收存在问题；竞争者开发新产品上市，可能导致被审的产品过时，预示将出现存货跌价和固定资产资产的减值。将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系。如，销售困难使产品价格下降，可能导致年末存货成本高于其可变现净值而需要计提存货跌价准备，这显示存货的计价认定可能发生错报。34考虑识别的风险是否重大（指风险造成后果的严重程度）上例中，除考虑产品价格下降因素外，还应考虑产品价格下降的幅度、该产品在被审产品中的比重等，以确定识别的风险对报表的影响是否重

23、大。如产品价格大幅下降，导致销售收入不能补偿成本，毛利率为负，那么年末存货跌价问题严重，存货计价认定发生错报的风险重大; 假如价格下降的产品在被审销售收入中所占比例很小，被审其他产品销售毛利率很高，尽管该产品的毛利率为负，但可能不会使年末存货发生重大跌价问题。35考虑识别的风险导致报表发生重大错报的可能性。如考虑存货的账面余额是否重大，是否已适当计提存货跌价准备等。某些情况识别的风险重大，但不至于导致报表发生重大错报。（如被审对于存货跌价准备的计提实施了有效的内控，管理层已据存货的可变现净值，计提了跌价准备。此时报表发生重大错报的可能性将降低）补充：支持风险评估结果的证据及作用：概念：即实施风

24、险评估程序获取的信息（包括评价控制设计和确定其是否得到执行时获取的证据）。作用：根据风险评估结果，确定实施进一步审计程序的性质、时间和范围。362）重大错报风险的评估 风险评估程序及内容程序：通过实施审计程序了解被审单位及其环境，包括内部控制;内容：从报表层次和各类交易、账户余额、列报与披露认定层次评估重大错报风险；应对措施针对报表层次的重大错报风险采取总体应对措施；（如调整总体审计策略）针对各类交易、账户余额、列报和披露认定层次实施控制测试和实质性测试；评估程序获取证据的充分性和适当性。373表明被审存在重大错报风险的事项（即应关注重大错报风险的情况67） 384、需特别考虑的重大错报风险（

25、特别风险）1）含义：即需要特别考虑的重大错报风险682）特别风险的确定（考虑识别出的控制对相关风险抵消效果前，即要包括内控预防掉的风险）据风险的性质、潜在错报的重要程度（包括该风险是否导致多项错报）和发生的可能性，判断风险是否属于特别风险。683）在确定风险性质时，应考虑事项：68（1）风险是否属于舞弊风险；（2）风险是否与近期经济环境、会计处理方法和其他方面的重大变化有关；（3）交易的复杂程度；（4）风险是否涉及重大的关联方交易；（5）财务信息计量的主观程度，特别是对不确定事项的计量存在较大区间；（6）风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重大交易。39（日常的、不复杂的、经正规处理的交易不太

26、可能产生特别风险。特别风险通常与重大的非常规交易和判断事项有关）5、非常规交易导致的特别风险681）概念：指由于金额或性质异常而不经常发生的交易。如，企业购并、债务重组、重大或有事项等。2）非常规交易特征(与重大非常规交易相关的特别风险可能导致更高的重大错报风险)（1）管理层更多介入会计处理；（2）数据收集和处理涉及更多人工成分；（3）复杂的计算或会计处理方法；（4）非常规交易性质可能使被审难以对产生的特别风险实施有效控制。94406、判断事项导致的特别风险。681）含义：判断事项指作出的会计估计。如资产减值准备金额的估计、需要运用复杂估值技术确定的公允价值计量等。2）重大判断事项相关的特别风

27、险可导致更高的重大错报风险的原因：（1）对涉及会计估计、收入确认等会计原则存在不同的理解；（2）要求的判断可能是主观和复杂的，或需要对未来事项作出假设。41六、检查风险的分析691、检查风险的含义及分析2、检查风险的控制 42六、检查风险的分析691、检查风险的含义及分析1）概念：指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报，而未能被实质性测试(预定的审计程序)发现的可能性。2）分析：检查风险是直接与注会的检查直接相关的风险，它与注会的经验、判断能力、审计抽样方法的使用等有关；即与审计程序的详简或证据的多少密切相关。因此也是与审计测试范围直接相关的风险要素。433）相关概

28、念实质性测试：指在符合性测试基础上，为取得直接证据而运用检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等方法，对被审报表的真实性和财务收支的合法性进行审查，以得出审计结论的过程。符合性测试：指审计人员在对被审内控初评的基础上，为证实该控制是否在工作中贯彻执行及执行实际效果是否符合设立控制的初衷进行的测试活动；简言之是对内控的完整性、有效性和实施情况进行的测试。4）三种风险图示：见下4445462、检查风险的的确定及影响691）确定：由于重大错报风险属于被审客观存在的风险，注会应对重大错报风险进行综合评估，并据以作为检查风险的评估基础。2）影响：重大错报风险的评估对检查风险有直接影响，重大错报风

29、险水平越高，注会就应实施越详细的实质性测试程序，并着重考虑其性质、时间和范围，以将检查风险降低至可接受的水平。审计人员实施的实质性测试，其性质、时间和范围的决定，最终取决于根据固有风险和控制风险的综合水平所确定的可接受的检查风险。对实质性测试的影响(见下)473）检查风险对确定实质性测试性质、时间和范围的影响6948或：检查风险与实质性测试的关系可接受的检查风险实质性测试性 质时 间范 围高分析性复核和交易测试为主资产负债表日前审计为主较小样本较少证据中分析性复核、交易测试以及余额测试结合运用资产负债表日前审计、资产负债表日审计和日后审计结合运用适中样本适量证据低余额测试为主(要求严格)资产负

30、债表日审计和日后审计为主较大样本较多证据4）检查风险与发表审计意见的关系 494）检查风险与发表审计意见的关系 如经过实施实质性测试后，审计人员仍认为与某一重要账户或交易类别的认定有关的检查风险不能降低至可接受的水平，那么应当发表保留意见或无法发表意见。50七、重大错报风险与检查风险的关系1)从定量的角度看，审计风险三要素的相互关系可用下列公式表示： 审计风险固有风险控制风险检查风险=重大错报风险检查风险512)从定性的角度看，审计风险三要素的相互关系如下表。注册会计师对固有风险的评估注册会计师对控制风险的评估高中低注册会计师可接受的检查风险高最低较低中等中较低中等较高低中等较高最高523)案

31、例分析：实务1：审计风险预测：某注会，对存货的审计：可接受审计风险的3%，他对帐户所作的风险估计，固有风险60%，控制风险50%，那么可接受检查风险有多少？检查风险=0.03(0.60.5)=0.1。估计固有的风险和控制的风险越高，检查的风险越低。53 实务2：某注会在评估被审计单位的审计风险时，分别设计了以下四种情况以帮助决定检查风险水平。 风险类别 情况一 情况二 情况三 情况四（1）审计风险： 4% 4% 2% 2% （2）固有风险： 100% 80% 100% 80% （3）控制风险： 100% 50% 100% 50% 要求：1）计算检查风险水平分别是多少？ 2）从检查风险角度（公式

32、为可接受）哪种情况下需要获取最多的审计证据？为什么？541）审计风险固有风险控制风险检查风险检查风险:0.04(11)=0.04;0.04(0.80.5)=0.1; 0.02(11)=0.02;0.02(0.80.5)=0.05估计固有的风险和控制的风险越高，检查的风险越低。2）第三种情况可接受的检查风险较低，需要审计证据要多一点。因为可接受的检查风险低，必须通过收集更多的审计证据来使检查风险降到可接受的水平。反之当可接受的检查风险高时，所需审计证据的数量就相应减少。55资料3：检查风险、固有风险、和控制风险的六种情况见表：风险情况123456可接受检查风险116666固有风险60100304

33、050100控制风险4010020605010056要求：1）、按照上述资料，计算每种情况下的可接受的审计风险？各种情况下的可接受的审计风险分别为：0.24 1 0.36 1.44 1.5 62）根据风险之间的关系，分析下列情况对审计风险的影响（假定其他因素不变）：（1）检查风险减少；（2）控制风险减少；（3）固有风险减少。（1）审计风险减少；（2）审计风险减少；（3）审计风险减少573）从审计风险角度（因为各不相同）哪一种情况所需要的证据最多？哪一种情况所需要的证据最少？请说明理由。第一种情况所需的证据最多，第六种情况所需的证据最少。因为可接受的审计风险低，意味着审计结论的可靠程度高，而审计

34、结论的可靠程度就必须通过收集更多的证据来证明其正确性。反之当可接受的审计风险高时，审计结论的可靠程度低，所需证据的数量就相应减少。(审计风险分别为：0.24 1 0.36 1.44 1.5 6)58资料4：审计风险三要素的相互关系见表审计人员对固有风险的评估审计人员对控制风险的评估高中低审计人员可接受的检查风险高最低较低中等中较低中等较高低中等较高最高591）根据上述资料，说明检查风险与固有风险和控制风险的综合水平的关系。 检查风险与固有风险和控制风险的综合水平存在着反比关系，固有风险和控制风险的综合水平越高，审计人员可接受的检查风险水平越低，反之亦然； 换言之，当固有风险和控制风险的综合水平

35、较高时，审计人员必须扩大审计范围，将检查风险尽量降低，以便使整个审计风险降低至可接受的水平。反之如果被审单位固有风险和控制风险的综合水平较低，则审计人员即使冒较大的检查风险，但总体审计风险仍然较低。60 2）当审计人员实施有关实质性测试后，认为与某一重要账户认定有关的检查风险不能降至可接受的水平，他应发表何种类型意见的审计报告，为什么？ 答：应发表保留意见或拒绝表示意见的审计报告。因为，如果不能将重要账户的检查风险降低至可接受的水平，审计人员将难以确定有多少重大的错报或漏报无法通过实质性测试予以发现，会计报表的部分或全部认定是否真实，公允也难以确定。因此，明智的做法是发表保留意见或拒绝发表意见

36、。61五、审计风险模型的局限性（ 有两项主要限制） 701、尽管注会在计划中作出了最大努力，期望审计风险、重大错报风险的评价都是非常主观的，最多只有大体上的可信性；2、审计风险模型是一种计划模型，因此在用于评价审计结果时受到限制 。62六：审计风险模型的具体运用1制定审计计划时确定可以接受的审计风险水平2通过对被审的调查了解评估重大错报风险水平3利用审计风险模型计算检查风险水平，并据此确定实质性测试的性质、时间和范围63解释：进一步审计程序的性质70 1含义:指进一步审计程序的目的和类型。1）进一步审计程序目的：通过实施控制测试以确定内控运行的有效性通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报；

37、2）进一步审计程序的类型：还包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。2选择不同审计程序原因：不同的审计程序应对特定认定错报风险的效力不同。因此注会应据认定层次重大错报风险的评估结果选择审计程序。3选择审计程序后的考虑：评估认定层次重大错报风险产生的原因考虑各类交易、账户余额、列报的具体特征以及内控。64解释：进一步审计程序的时间含义：指注会何时实施进一步审计程序，或证据适用的期间或时点。如：当重大错报风险较高时，注会应考虑在期末或接近期末实施实质性程序，或采用不通知的方式，或在管理层不能预见的时间实施审计程序。进一步审计程序的范围 1含义:指实施进一步审计程序的数量，包括抽取

38、的样本量，对某项控制活动的观察次数等.2确定进一步审计程序的范围时考虑的因素 ： 65确定进一步审计程序范围考虑的因素 ： 1)确定的重要性水平。确定的重要性水平越低，注会实施进一步审计程序的范围越广。 2)评估的重大错报风险。评估的越高，对拟获取证据的相关性、可靠性的要求越高，因此注会实施的进一步审计程序的范围也越广。 3)计划获取的保证程度。含义：指注会计划通过实施的审计程序对测试结果可靠性所获取的信心。关系：计划获取的保证程度越高，对测试结果的可靠性要求越高，注会实施的进一步审计程序的范围越广。6667第六章 计划审计工作68第六章 计划审计工作计划审计工作概念：是审计人员为了完成审计业

39、务，达到预期审计目标，在具体执行审计程序之前编制的工作计划。是对审计预期的性质、时间和范围制定一个总体战略和一套详细方案。计划审计工作对于审计人员顺利完成审计工作和控制审计风险具有非常重要的意义。69计划审计工作有以下作用：81 1、有助于审计人员关注重点审计领域、及时发现和解决潜在问题，提高审计工作质量。即指导审计人员根据具体情况，以最低的成本，对重点审计领域实施最有效的审计程序，搜集有力的审计证据,收集充分、适当的证据。 2、指导审计工作有步骤、按时间进行。即恰当地组织和管理审计工作，以使审计工作更加有效。 3、有利于协调各方面的审计力量，避免与被审计单位之间发生误解。因此，对任何一个审计

40、项目、任何一家会计师事务所而言，不论其业务繁简，也不论其规模大小，审计计划都是至关重要的，计划审计工作十分重要； 计划不周不仅会导致盲目实施审计程序，无法获得充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平，影响审计目标的实现，而且还会浪费有限的审计资源，增加不必要的审计成本，影响审计工作的效率。因此，对于任何一项审计业务，注册会计师在执行具体审计程序之前，都必须根据具体情况指定科学、合理的计划，使审计业务以有效的方式得到执行。70注意点：审计计划的繁简程度取决于被审计单位的经营规模和预计审计工作的复杂程度。81计划审计工作不是审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整

41、个审计业务的始终。一般来说，计划审计工作主要包括：在本期审计业务开始时开展的初步业务活动；制定总体审计策略；制定具体审计计划等。71一、初步业务活动是指注册会计师在本期审计业务开始时开展的有利于计划和执行审计工作，实现审计目标的活动的总称。 初步业务活动的意义81(1)确保注册会计师已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力；(2)确定不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况；(3)确保与被审计单位不存在对业务约定条款的误解。72二、初步业务活动的内容82(1)针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序；(2)评价遵守职业道德规范的情况;(在连续审计的业务中，这些

42、初步业务活动通常是在上期审计工作结束后不久或将要结束时就开始了。）(3)及时签订或修改审计业务约定书。中国注册会计师审计准则第1111号审计业务约定书。该准则要求，注册会计师应当在审计业务开始前，与被审计单位就业务约定条款达成一致意见，并签订审计业务约定书，以避免双方对审计业务的理解产生分歧。如果被审计单位不是委托人，在签订约定书前，注册会计师应当与委托人、被审计单位就审计业务约定相关条款进行充分沟通，并达成一致意见。73三、 审计业务约定书82审计业务约定书:是指会计师事务所与委托人共同签署的，据以确认审计业务的委托与受托关系，明确委托目的、审计范围及双方应负责任与义务等事项的书面合同。82

43、审计业务约定书具有经济合同的性质，一经约定双方签字认可，即成为会计师事务所与委托人之间在法律上生效的契约，具有法定约束力。7482758276827783788379案例: 审计业务约定书(一)普华会计师事务所审计业务约定书 索引号：(2000)010本约定书确定东方股份有限公司（以下简称委托方）委托普华会计师事务所对东方股份有限公司的会计报表进行审计。现将双方的责任及有关事项约定如下：委托目的和审计范围委托目的：审计范围：80案例 审计业务约定书(二)双方的责任与义务受托方责任与义务12委托方责任与义务12出具审计报告的时间要求委托方将于2007年1月20日前提供审计报告所需的全部资料。受托

44、方将于委托方提供审计所需的全部资料后的45天内出具审计报告。81案例 审计业务约定书(三)业务费金额及支付方式本约定书经双方签署后生效，约定事项全部完成后失效。签约双方按照中华人民共和国经济合同法的规定承担为约责任。本约定书一式两份，并具有等同法律效力。委托方：东方股份有限公司（盖章）受托方：普华会计师事务所（盖章）法定代表： 法定代表：地址： 地址：电话： 电话：传真： 传真：联系人： 开户银行账号：签约日期： 签约日期：82四、总体审计策略83审计计划应由审计项目负责人编制。注册会计师在整个审计过程中，应当按照审计计划执行审计业务总体审计计划：是就预期审计范围、实施方式做出的规划，是对从接

45、受委托到出具报告整个过程的基本工作内容的综合计划。总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划。重点：在编制总体审计计划时，要注意时间预算的编制.时间预算是衡量审计工作进度、判断审计人员工作效率的依据，也是合理确定审计收费的依据。83总体审计策略的制定应当考虑：83 （一）确定审计业务的特征包括采用的会计准则和相关会计制度、特定行业的报告要求以及被审计单位组成部分的分布等，以界定审计范围； （二）明确审计业务的报告目标 以计划审计的时间安排和所需沟通的性质，包括提交审计报告的时间要求，预期与管理层和治理层沟通的重要日期等； （三）考虑影响审计业务的重要因素 以确定项目组工作

46、方向，包括确定适当的重要性水平，初步识别可能存在较高的重大错报风险的领域，初步识别重要的组成部分和账户余额，评价是否需要针对内部控制的有效性获取审计证据，识别被审计单位、所处行业、财务报告要求及其他相关方面最近发生的重大变化等。 （四）在制定总体审计策略时，注册会计师还应考虑初步业务活动的结果，以及为被审计单位提供其他服务时所获得的经验。（五）有效利用审计资源主要内容略8484五、具体审计计划84是实施审计总体计划所需审计程序的性质、时间、范围的详细的规划与说明。是总体审计计划的具体化，具体审计计划比总体审计策略更加详细。其内容包括为获取充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平，项目

47、组成员拟实施的审计程序的性质、时间和范围。 具体审计计划应当包括84风险评估程序、计划实施的进一步审计程序和其他审计程序。 进一步审计程序可以分为进一步审计程序的总体方案和拟实施的具体审计程序两个层次。进一步审计程序的总体方案是指注册会计师针对各类交易、账户余额和列报决定采用的总体方案（包括实质性方案或综合性方案）。具体审计程序通常包括控制测试和实质性程序的性质、时间和范围。 8585注册会计师应当就对项目组成员工作的指导，监督与复核的性质、时间和范围制定计划。对项目组成员工作的指导、监督与复核的性质、时间和范围主要取决于下列因素：1.被审计单位的规模和复杂程度。2.审计领域。3.重大错报风险

48、。4.执行审计工作的项目组成员的素质和专业胜任能力。86六、审计过程中对计划的更改85 审计计划仅是对审计工作的一种预先规划，审计计划在执行过程中，情况会不断发生变化，常常会产生预期计划与实际不一致的情况。所以，对审计计划的补充、修订贯穿整个审计过程。可以说计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。由于未预期事项、条件的变化或在实施审计程序中获取的审计证据等原因，注册会计师应当在审计过程中对总体审计策略和具体审计计划作出必要的更新和修改。通常来讲，这些更新和修改涉及比较重要的事项。 87七、审计计划工作的记录审计计划应进行审核，对审核中发

49、现的问题，应及时进行相应的修改、补充和完善，并在审计工作底稿中加以记载和说明。（审计工作结束后还应对差异原因进行分析以总结经验。）注册会计师应当1记录总体审计策略和2具体审计计划，包括在审计工作过程中作出的任何重大更改。记录的内容851.对总体审计策略的记录。注册会计师对总体审计策略的记录，应当包括为恰当计划审计工作和向项目组传达重大事项而作出的关键决策。例如，注册会计师可以以备忘录的形式记录总体审计策略，包括对审计的范围、时间及执行所作出的关键决策。2.对具体审计计划的记录。注册会计师对具体审计计划的记录，应当能够反映 风险评估程序性质时间范围88案例 预计审计工费表普华会计师事务所 预计审

50、计工费表单位名称：东方股份有限公司 1996年度 索引号：X7-2职 务小时收费率计 划实 际差异原因工 时收 费工 时收 费主 任50016800016部门经理300722160072项目经理20031262400336助理人员13016962204801840其他人员8080640080合 计21763188802344300000老客户优惠编制人员:吴 蓉 复核人员:吕 萍 日期:2004.2.2889普华会计师事务所审计人员工作安排表职能姓名工作内容预计时间实际时间差异 原因开始工作日期天数开始工天数作日期主任万里1听取工作汇报20031101天20031101天2处理部门经理重大问题

51、请示报告2003218半天2003218半天3审阅审计报告2003222半天2003222半天小计2天小计2天部门郑仪1审核审计计划200211151天200211151天经理2现场检查200212151天200212151天3审核工作底稿20031302天20031302天4完成审计报告20032162天20032162天小计6天小计6天项目宫允1带领预审工作2003111010天2003111010天经理2编制审计计划200312104天200312104天3带领实质性工作200411620天200411620天90今天早上公安分局接到群众举报电话 说在一桥下有两个大炸弹,分局民警与排弹专

52、家一起奔赴现场,在桥梁下发现一个红色布袋 专家与民警小心翼翼的拆开布袋,里面还有几层报纸包裹 民警一层层拆开,最后发现果然是两个大炸弹 4个2和一对王 一老师让学生用长城俩字造句，学生：长城长，老师：不行，再造一个。学生把头一迈：你以为我是秦始皇，说造就造？ 91上联：学生证准考证身份证证证没带，下联：听力题阅读题作文题题题不做。横批：重在参与! 92939495审计重要性、审计风险与审计证据的关系（略）审计重要性 审计风险审计证据96审计风险96检查风险对确定实质性测试性质、时间和范围的影响 97理解：重要性与审计风险、审计证据之间的关系（略）（1）对会计报表要求高希望CPA查出所有的错报、漏报很小的都影响其决策重要性水平低CPA面临的审计风险高（2）重要性水平4000元（高）查出4000元以上（证据少）200