第二章.变动成本法

1、 第二章第二章 变动成本法变动成本法 成本管理是管理会计的核心成本管理是管理会计的核心 要创造更多价值，有两个途径：要创造更多价值，有两个途径：“开源开源”，即获得更多的收入；，即获得更多的收入；“节流节流”，即降低成本。，即降低成本。 相对于收入而言，企业对成本的控制更具相对于收入而言，企业对成本的控制更具有能动性。有能动性。 第一节第一节 成本分类成本分类 成本是指生产一项产品或者提供一项服务所使用成本是指生产一项产品或者提供一项服务所使用（消耗）的经济资源的价值。（消耗）的经济资源的价值。 从成本的概念我们注意到，成本包括三层含义：从成本的概念我们注意到，成本包括三层含义： ）成本是由消

2、耗经济资源而引起的。）成本是由消耗经济资源而引起的。）成本的计量以货币的形式表示。）成本的计量以货币的形式表示。 ）成本计量常常以特定的目的）成本计量常常以特定的目的 （即成本单位）（即成本单位）为对象。为对象。 成本的作用成本的作用（一）正确计算成本可正确反映企业的财务状况和（一）正确计算成本可正确反映企业的财务状况和经营成果经营成果（二）产品成本是制定产品价格的一项重要因素（二）产品成本是制定产品价格的一项重要因素（三）正确计算成本可以为企业管理提供重要的数（三）正确计算成本可以为企业管理提供重要的数据资料据资料 管理会计管理会计 “决策会计决策会计” “不同目标，不同成本不同目标，不同成

3、本”一、成本按经济用途分类一、成本按经济用途分类按费用的发生与产品之间的关系来划分的成本。按费用的发生与产品之间的关系来划分的成本。（一）制造成本（一）制造成本 也称生产成本，是指为制造也称生产成本，是指为制造(生产生产)产品或提供劳产品或提供劳务而发生的支出。也就是务而发生的支出。也就是“生产经营成本生产经营成本”。制造成本。制造成本可根据其具体的经济用途分为直接人工、直接材料和可根据其具体的经济用途分为直接人工、直接材料和制造费用三类。制造费用三类。 记录成本记录成本 成本归集成本归集 成本分配成本分配 成本分类成本分类 分配到各成本对象分配到各成本对象购买材料购买材料 直接材料直接材料

4、甲产品甲产品直接生产工人工资表直接生产工人工资表 直接人工直接人工车间管理人员工资表车间管理人员工资表折旧折旧 制造费用制造费用 乙产品乙产品水电费、维修费水电费、维修费其他费其他费 （二）非制造成本（二）非制造成本 也称期间成本或期间费用，通常分为销售费用、也称期间成本或期间费用，通常分为销售费用、财务费用和管理费用。财务费用和管理费用。 其共同特点是其成本支出可以使企业整体受益，其共同特点是其成本支出可以使企业整体受益，但难以描述这项支出与但难以描述这项支出与 特定产品之间的关系。特定产品之间的关系。二、成本按性态分类二、成本按性态分类 成本性态也称成本习性，它是指成本总额对业务成本性态也

5、称成本习性，它是指成本总额对业务量（产量或销售量）的依存关系。这种依存关系是量（产量或销售量）的依存关系。这种依存关系是客观存在的，且具有较为稳定的性质，客观存在的，且具有较为稳定的性质， 所以称为所以称为“习性习性”。 在分析总成本时，主要是依据成本的变化与产在分析总成本时，主要是依据成本的变化与产量的关系（即成本习性），来把成本分为：量的关系（即成本习性），来把成本分为： 固定成本固定成本 变动成本变动成本 混合成本混合成本（一）固定成本（一）固定成本1、固定成本的定义、固定成本的定义 是指其总额在一定期间和一定业务量范围内，不是指其总额在一定期间和一定业务量范围内，不受业务量变动的影响而

6、保持固定不变的成本。受业务量变动的影响而保持固定不变的成本。 例如例如：房屋设备租赁费、保险费、广告费、按房屋设备租赁费、保险费、广告费、按使用年限法计提的固定资产折旧费、管理人员薪金使用年限法计提的固定资产折旧费、管理人员薪金等等。特点：特点： 在相关范围内，成本总额不受业务量增减的影响；在相关范围内，成本总额不受业务量增减的影响；单位产品所分摊的固定成本随着产量的增加而相单位产品所分摊的固定成本随着产量的增加而相应地减少。应地减少。 总额总额单位产品单位产品0成本成本产量产量固 定 成 本固 定 成 本相关范围相关范围固定成本的相关范围固定成本的相关范围2、固定成本的分类、固定成本的分类

7、分为酌量性固定成本和约束性固定成本。分为酌量性固定成本和约束性固定成本。 酌量性固定成本也称为选择性固定成本或者任意酌量性固定成本也称为选择性固定成本或者任意性固定成本，是指管理当局的决策可以改变其支出数性固定成本，是指管理当局的决策可以改变其支出数额的固定成本。额的固定成本。 例如：研究开发费、职工培训费、广告宣传和业例如：研究开发费、职工培训费、广告宣传和业务宣传费等。务宣传费等。 特征：特征： 1、其发生额的大小直接取决于企业管理当局根据、其发生额的大小直接取决于企业管理当局根据企业的经营状况而作出的判断。企业的经营状况而作出的判断。 2、同时，预算期较短，通常为一年。、同时，预算期较短

8、，通常为一年。 约束性固定成本，又称为约束性固定成本，又称为“经营能力成本经营能力成本”，是是指管理当局的决策无法改变其支出数额的固定成本。指管理当局的决策无法改变其支出数额的固定成本。 如：按照直线法提取的厂房与机器设备的折旧如：按照直线法提取的厂房与机器设备的折旧费等。费等。特征：特征： 1、约束性固定成本是企业维持正常生产经营能力所、约束性固定成本是企业维持正常生产经营能力所必须负担的最低固定成本。必须负担的最低固定成本。2、预算期较长。、预算期较长。3、只有当经营的理念、规模或范围发生重要的变动时，、只有当经营的理念、规模或范围发生重要的变动时，约束性固定成本才会在未来时间内发生变动。

9、约束性固定成本才会在未来时间内发生变动。（二）变动成本（二）变动成本1、变动成本的定义、变动成本的定义 是指在一定的期间和一定业务量范围内其总额是指在一定的期间和一定业务量范围内其总额随着业务量的变动而成正比例变动的成本。包括直随着业务量的变动而成正比例变动的成本。包括直接材料、直接人工等。接材料、直接人工等。特点：在一定时期和一定业务量的相关范围内，特点：在一定时期和一定业务量的相关范围内，成本总额随着产量的增减成正比例增减；成本总额随着产量的增减成正比例增减；单位成本却不受业务量变动的影响，其数额始终单位成本却不受业务量变动的影响，其数额始终保持在某一特定的水平上不变。保持在某一特定的水平

10、上不变。总额总额ybx 单位产品单位产品单位变动成本单位变动成本b0成成本本产量产量变 动 成变 动 成本 相 关本 相 关范围范围变动成本相关范围变动成本相关范围2、变动成本的分类、变动成本的分类 变动成本也可以分为酌量性变动成本和约束性变变动成本也可以分为酌量性变动成本和约束性变动成本。动成本。 酌量性变动成本是指企业管理当局的决策可以改酌量性变动成本是指企业管理当局的决策可以改变其支出数额的变动成本。例如，销售一辆自行车给变其支出数额的变动成本。例如，销售一辆自行车给销售人员销售人员10元销售佣金。元销售佣金。 约束性变动成本是指企业管理当局的决策无法改约束性变动成本是指企业管理当局的决

11、策无法改变其支出数额的变动成本。例如，一辆自行车需要两变其支出数额的变动成本。例如，一辆自行车需要两个外胎、两个内胎、两个钢圈、个外胎、两个内胎、两个钢圈、 一个车座等。一个车座等。变动成本与固定成本习性的比较：变动成本与固定成本习性的比较：随着业务量的变化随着业务量的变化 成本总额成本总额 单位成本单位成本 变动成本变动成本 成正比例变化成正比例变化 保持不变保持不变 固定成本固定成本 保持不变保持不变 反方向变化反方向变化 总成本公式及其成本习性模型：总成本公式及其成本习性模型：总成本固定成本总额变动成本总额总成本固定成本总额变动成本总额 固定成本总额（单位变动成本固定成本总额（单位变动成

12、本业务量）业务量） yabx 混合成本分解、预测分析、决策分析和编制弹性混合成本分解、预测分析、决策分析和编制弹性预算时，预算时， 都要应用上述公式来进行定量分析。都要应用上述公式来进行定量分析。 成本成本 总成本总成本 变动成本变动成本 固定成本固定成本 产量产量（三）混合成本（三）混合成本 顾名思义是指那些顾名思义是指那些“混合混合”了固定成本和变动了固定成本和变动成本两种不同性质的成本。成本两种不同性质的成本。 例如，采用固定工资与计件工资相结合的企业中，例如，采用固定工资与计件工资相结合的企业中，工人的工资就是半变动成本。工人的工资就是半变动成本。 混合成本项目繁多，根据其发生的具体情

13、况，通混合成本项目繁多，根据其发生的具体情况，通常可以分为以下三类：常可以分为以下三类： 1、半固定成本、半固定成本 2、半变动成本、半变动成本 3、递延变动成本、递延变动成本 半固定成本半固定成本 半固定成本：又称为阶梯式成本、阶梯式半固定成本：又称为阶梯式成本、阶梯式的半变动成本，是指业务量在一定范围内增长，的半变动成本，是指业务量在一定范围内增长，成本发生额不变；当业务量增长超过这个范成本发生额不变；当业务量增长超过这个范围，其发生额就突然跳跃到一个新的较高水围，其发生额就突然跳跃到一个新的较高水平；然后，在业务量增长的一定范围内，其发平；然后，在业务量增长的一定范围内，其发生额又保持不

14、变。生额又保持不变。 例：培训学校教室的租金。例：培训学校教室的租金。 半变动成本半变动成本含义：通常有一个固定不变的基数，相当于固含义：通常有一个固定不变的基数，相当于固定成本；在这个基数之上发生的成本部分则随定成本；在这个基数之上发生的成本部分则随业务量的变动而变动，这部分成本相当于变动业务量的变动而变动，这部分成本相当于变动成本。成本。例：某公司获得某科研机构的特许权使用费，例：某公司获得某科研机构的特许权使用费，合同固定，每月支付固定费用合同固定，每月支付固定费用2万元，万元， 类似于类似于固定成本；在此基础上每销售一件产品，支固定成本；在此基础上每销售一件产品，支付付20元，相当于变

15、动成本。整个特许权使用费元，相当于变动成本。整个特许权使用费则是半变动成本。则是半变动成本。 递延变动成本递延变动成本含义：在一定业务量范围内成本总额保持稳含义：在一定业务量范围内成本总额保持稳定；超过一定业务量后，则随着业务量按比定；超过一定业务量后，则随着业务量按比例增长。例增长。例：企业的员工采取月薪制，在正常的工作范例：企业的员工采取月薪制，在正常的工作范围内，企业支付的是固定工资；但如果加班，围内，企业支付的是固定工资；但如果加班，需要根据加班的时间支付职工加班工资。需要根据加班的时间支付职工加班工资。例如：例如：在对一个部门的成本进行分析后，得到如下数据：在对一个部门的成本进行分析

16、后，得到如下数据：费用费用 成本类型成本性质成本类型成本性质 单位：元单位：元租金租金 固定成本每月固定成本每月16500工资工资 固定成本每月固定成本每月17800原料原料 变动成本每单位变动成本每单位12人工人工 变动成本每单位变动成本每单位18.50维护维护 半变动成本半变动成本 每月每月16000加上加上 每每10个单位个单位35用电用电 半变动成本半变动成本 每月每月15000加上加上 每每100个单位个单位12如果计划生产如果计划生产 (a) 2000单位，单位，(b)2400单位，则预计单位，则预计每月成本分别是多少？每月成本分别是多少？费用费用20002400租金租金16500

17、16500工资工资1780017800原料原料(12)2400028800人工人工(18.5)3700044400维护维护(16000+3.5x)2300024400用电用电(15000+0.12x)1524015288总总费用费用133540147188三、其他成本概念及分类三、其他成本概念及分类 经营决策中，对不同备选方案的择优经营决策中，对不同备选方案的择优选择的基本形式有两种：选择的基本形式有两种： 一是将备选方案的所得（如收入）与所一是将备选方案的所得（如收入）与所费（如成本）比较，只要所得大于所费，该费（如成本）比较，只要所得大于所费，该备选方案就具有可取性；备选方案就具有可取性；

18、 二是将不同备选方案的所费进行比较，二是将不同备选方案的所费进行比较，凡是所费最少的就越可取。凡是所费最少的就越可取。 可见，无论采取哪种形式，成本的高低都可见，无论采取哪种形式，成本的高低都是决定备选方案取舍的重要因素。是决定备选方案取舍的重要因素。 与决策相关的成本包括：与决策相关的成本包括：（一）机会成本（一）机会成本 企业在进行经营决策时，必须从多个备选方案企业在进行经营决策时，必须从多个备选方案中，选择一个最优方案，而放弃另外的方案。中，选择一个最优方案，而放弃另外的方案。 此时，被放弃的次优方案所可能获得的潜在利益此时，被放弃的次优方案所可能获得的潜在利益就称为已选中的最优方案的机

19、会成本。也就是说，不就称为已选中的最优方案的机会成本。也就是说，不选其他方案而选最优方案的代价，就是已放弃方案的选其他方案而选最优方案的代价，就是已放弃方案的获利可能。获利可能。 尽管机会成本不构成企业的实际支出，也尽管机会成本不构成企业的实际支出，也不记入会计账簿，有时甚至难以计量，但它不记入会计账簿，有时甚至难以计量，但它是相关成本。是相关成本。 选择方案时，将机会成本的影响考虑进去，选择方案时，将机会成本的影响考虑进去，有利于对所选方案的最终效益进行全面评价。有利于对所选方案的最终效益进行全面评价。 这是在对有限资源的利用进行决策分析时这是在对有限资源的利用进行决策分析时产生的概念。产生

20、的概念。（二）差量（别）成本与边际成本（二）差量（别）成本与边际成本1、差量成本、差量成本 （1）差量成本是指企业在进行经营决策时，根据不）差量成本是指企业在进行经营决策时，根据不同备选方案计算出来的成本差异。同备选方案计算出来的成本差异。 或指随着决策选择而变动的成本是差量成本。或指随着决策选择而变动的成本是差量成本。 在分析不同决策选择的成本时，差量成本必须在分析不同决策选择的成本时，差量成本必须被包括在分析之内。被包括在分析之内。（2）差量成本这一概念还经常用于反映不同的生产）差量成本这一概念还经常用于反映不同的生产能力利用率在成本上发生的差别，也就是由于在原来能力利用率在成本上发生的差

21、别，也就是由于在原来基础上因追加批量产品的生产所增加的成本数额。基础上因追加批量产品的生产所增加的成本数额。 不随着决策选择的不同而改变的成本被称为非变不随着决策选择的不同而改变的成本被称为非变动成本、固定成本或非差量成本。非差量成本对每一动成本、固定成本或非差量成本。非差量成本对每一个决策选择都是一样的，所以他们在成本分析中可以个决策选择都是一样的，所以他们在成本分析中可以忽略。忽略。 在可供选择的不同方案之间预期成本总额没有差在可供选择的不同方案之间预期成本总额没有差别，在决策中不需要考虑。别，在决策中不需要考虑。2、边际成本、边际成本 边际成本也就是产量每增加或减少一个单位所边际成本也就

22、是产量每增加或减少一个单位所引起的成本变动数额。引起的成本变动数额。 由于实际中，边际成本的表现形式就是增加或由于实际中，边际成本的表现形式就是增加或减少一个单位业务量的差别成本，也就是单位变动减少一个单位业务量的差别成本，也就是单位变动生产成本。生产成本。边际成本在决策中有以下作用：边际成本在决策中有以下作用： （1 1）当某一产品的平均成本与边际成本相）当某一产品的平均成本与边际成本相等时，平均成本最低。等时，平均成本最低。 例：例： 假设以假设以TC（x）代表某企业产品产量为）代表某企业产品产量为X件时的件时的总成本，总成本，AC（x）代表产品产量为）代表产品产量为X件时的平均成本，件时

23、的平均成本，假定根据有关数据得到其总成本与产量的关系可用下列假定根据有关数据得到其总成本与产量的关系可用下列二次函数来表现：二次函数来表现：TC （x）=200+12x+ 0.02 X求企业产品产量为多少时，平均成本最低？求企业产品产量为多少时，平均成本最低？边际成本边际成本= TC（x）=12+0.04X平均成本平均成本= （200+12x+ 0.02X ） / X计算结果为：计算结果为：X=100件件AC=200/100+12+0.02*100=16（元）（元），22（2 2）当某一产品的边际收入与边际成本相当某一产品的边际收入与边际成本相等时，企业利润达到最大化。等时，企业利润达到最大化

24、。例：假设以例：假设以TR（X）代表销售）代表销售X件产品时的销售收入，件产品时的销售收入，单位产品售价为单位产品售价为18元，沿用上例总成本的表达式元，沿用上例总成本的表达式TC （x）=200+12x+ 0.02X总收入总收入TR（X）=18 X边际收入边际收入=18边际成本边际成本= TC（x）=12+0.04X 当边际收入当边际收入=边际成本时，企业利润最大，即边际成本时，企业利润最大，即 18 =12+0.04X得：得：X=150（件）（件）利润利润=250（元）（元）2，（三）沉没成本与付现成本（三）沉没成本与付现成本 1、沉没成本、沉没成本 沉没成本是指过去已经沉没成本是指过去已

25、经发生的与未来的决策选择发生的与未来的决策选择无关的历史支出。无关的历史支出。可见，沉没成本是对现在或将来的可见，沉没成本是对现在或将来的任何决策都无影响的成本。任何决策都无影响的成本。 沉没成本是企业在以前经营活动中已经支付现金，沉没成本是企业在以前经营活动中已经支付现金，而在现在或将来经营期间摊入成本费用的支出。因此，而在现在或将来经营期间摊入成本费用的支出。因此，固定资产、无形资产、递延资产等均属于企业的沉没固定资产、无形资产、递延资产等均属于企业的沉没成本。成本。 2、付现成本、付现成本 也称为现金支出成本，是指在购买资产或服务时也称为现金支出成本，是指在购买资产或服务时需要支付的现金

26、数额。是由现在或将来的任何决策需要支付的现金数额。是由现在或将来的任何决策所能够改变其支出数额的成本。所能够改变其支出数额的成本。 有些时候，企业现金拮据，决策者对付现成本的有些时候，企业现金拮据，决策者对付现成本的考虑将比对总成本的考虑还要重视。考虑将比对总成本的考虑还要重视。 可见，付现成本是决策必须考虑的重要影响因素。可见，付现成本是决策必须考虑的重要影响因素。（四）专属成本和联合成本（四）专属成本和联合成本 固定成本还可以按其所涉及范围的大小，划分为固定成本还可以按其所涉及范围的大小，划分为专属成本和联合成本。专属成本和联合成本。1、专属成本、专属成本 专属成本是指可以明确归属于企业生

27、产的某种产专属成本是指可以明确归属于企业生产的某种产品，或为企业设置的某个部门而发生的固定成本。没品，或为企业设置的某个部门而发生的固定成本。没有这些产品或部门，就不会发生这些成本，所以专属有这些产品或部门，就不会发生这些成本，所以专属成本是与特定的产品或部门相联系的特定的成本。例成本是与特定的产品或部门相联系的特定的成本。例如专门生产某种产品的专用设备折旧费、保险费等。如专门生产某种产品的专用设备折旧费、保险费等。2、联合成本、联合成本 联合成本是指为多种产品的生产或为多个部门联合成本是指为多种产品的生产或为多个部门的设置而发生的，应由这些产品或这些部门共同负担的设置而发生的，应由这些产品或

28、这些部门共同负担的成本。如在企业生产过程中，几种产品共同的设备的成本。如在企业生产过程中，几种产品共同的设备折旧费、辅助车间成本等，都是联合成本。折旧费、辅助车间成本等，都是联合成本。 在进行方案选择时，专属成本是与决策有关的在进行方案选择时，专属成本是与决策有关的成本，必须予以考虑；而联合成本则是与决策无关的成本，必须予以考虑；而联合成本则是与决策无关的成本，可以不予以考虑。成本，可以不予以考虑。 应注意的是应注意的是:专属成本与联合成本的划分是就固专属成本与联合成本的划分是就固定成本而言的，所有的变动成本都是与决策相关的成定成本而言的，所有的变动成本都是与决策相关的成本，无所谓专属成本或联

29、合成本。本，无所谓专属成本或联合成本。（五）可选择成本与约束性成本（五）可选择成本与约束性成本（可避免成本与不可避免成本）（可避免成本与不可避免成本） 固定成本按照是否能够随管理者的行动改变而改固定成本按照是否能够随管理者的行动改变而改变，划分为可选择成本和约束性成本两部分。变，划分为可选择成本和约束性成本两部分。1、可选择成本、可选择成本 由企业管理者的决策来决定其是否发生的固定成由企业管理者的决策来决定其是否发生的固定成本，称为可选择成本，如广告费、培训费、职工培训本，称为可选择成本，如广告费、培训费、职工培训费、管理人员奖金、研究开发费等。费、管理人员奖金、研究开发费等。2、约束性成本、

30、约束性成本 那些为进行企业经营而必须负担的，不能改变的那些为进行企业经营而必须负担的，不能改变的最低限度的固定成本，如厂房、设备等固定资产所提最低限度的固定成本，如厂房、设备等固定资产所提的折旧，不动产的税金、保险费以及管理人员薪金等，的折旧，不动产的税金、保险费以及管理人员薪金等，称为约束性成本。称为约束性成本。（六）相关成本与无关成本（六）相关成本与无关成本 企业在进行经营决策时，可供选择的多种方案中所企业在进行经营决策时，可供选择的多种方案中所涉及到的各种成本，有些与方案的抉择有关，而有些涉及到的各种成本，有些与方案的抉择有关，而有些则无关。则无关。1、相关成本、相关成本 相关成本是对决

31、策有影响的各种形式的未来成本，相关成本是对决策有影响的各种形式的未来成本，如差量成本、机会成本、边际成本、付现成本、专属如差量成本、机会成本、边际成本、付现成本、专属成本、可选择成本等。成本、可选择成本等。2、无关成本、无关成本 那些对决策没有影响的成本，称为无关成本。这那些对决策没有影响的成本，称为无关成本。这类成本过去已经发生，对未来决策没有影响，因而在类成本过去已经发生，对未来决策没有影响，因而在决策时不予考虑，如沉没成本、联合成本、约束性成决策时不予考虑，如沉没成本、联合成本、约束性成本等。本等。 相关成本与无关成本的区分并不是绝对的。有些相关成本与无关成本的区分并不是绝对的。有些成本

32、在某一决策方案中是相关成本，而在另一决策方成本在某一决策方案中是相关成本，而在另一决策方案中却可能是无关成本。案中却可能是无关成本。 例：以下是某公司例：以下是某公司12和和13年利润表的有关资料，假定年利润表的有关资料，假定期初、期末无存货，两年的销售单价及成本水平均无期初、期末无存货，两年的销售单价及成本水平均无变动。要求填空。变动。要求填空。 利润表利润表项目项目 12年年 13年年销售收入销售收入 200000 300000销售成本销售成本 直接材料直接材料 40000 ？ 直接人工直接人工 50000 ？ 变动制造费用变动制造费用 20000 ？ 固定制造费用固定制造费用 ？ ？ 销

33、售毛利销售毛利 40000 ？销售及管理费用销售及管理费用 变动部分变动部分 ？ ？ 固定部分固定部分 14000 ？利润利润 10000 ？ 第二节第二节 混合成本的分解混合成本的分解 固定成本与变动成本只是经济生活中诸多成固定成本与变动成本只是经济生活中诸多成本性态的两种极端类型，多数成本是以混合成本本性态的两种极端类型，多数成本是以混合成本的形式存在的，需要将其进一步分解为固定成本的形式存在的，需要将其进一步分解为固定成本 和变动成本两部分。和变动成本两部分。 一般有历史成本分析法、帐户分析法和工程一般有历史成本分析法、帐户分析法和工程研究法等。研究法等。一、历史成本分析法一、历史成本分

34、析法（一）高低点法（一）高低点法步骤：步骤：1、找出最高点和最低点、找出最高点和最低点 2、计算单位平均成本、计算单位平均成本b b=y / x 3、代入直线方程代入直线方程Y=a+bx， 计算固定成本计算固定成本a 4、得到混合成本性态模型得到混合成本性态模型例例1：某企业本年混合成本资料如下：某企业本年混合成本资料如下：季度季度 产量（件）产量（件） 混合成本（元）混合成本（元） 1 100 20000 2 150 26000 3 110 21500 4 130 23700要求：要求：（1）用高低点法分解混合成本）用高低点法分解混合成本 （2）假定下年计划产量）假定下年计划产量500件，预

35、测下件，预测下年的混合成本总额年的混合成本总额例例2：某企业本年：某企业本年12个月中最高产量与最低产量个月中最高产量与最低产量的生产成本如下：的生产成本如下： 最高点（最高点（10月）月） 最低点（最低点（3月）月）产量产量 75000 50000生产总成本生产总成本 176250 142500 上面的生产总成本包括变动成本、固定成本上面的生产总成本包括变动成本、固定成本和混合成本三类。该企业财务部门对三月份最低和混合成本三类。该企业财务部门对三月份最低点的生产总成本作了分析，其各类成本的组成点的生产总成本作了分析，其各类成本的组成情况为：变动成本情况为：变动成本50000元，固定成本元，固

36、定成本60000元元混合成本混合成本32500元。元。要求要求：（：（1）用高低点法将该企业的混合成本分）用高低点法将该企业的混合成本分解为变动部分和固定部分，并写出混合成本公式解为变动部分和固定部分，并写出混合成本公式（2）若该厂下年）若该厂下年1月份的产量为月份的产量为65000件，预测件，预测其生产总成本将会是多少其生产总成本将会是多少优点：优点： 简便易行，便于理解。简便易行，便于理解。缺点：缺点： 只选择了两组数据作为计算依据，而忽略了只选择了两组数据作为计算依据，而忽略了其他历史数据的作用；其他历史数据的作用； 最高点和最低点很可能带有一定偶然性或最高点和最低点很可能带有一定偶然性

37、或者是异常值，使得建立起来的成本习性模型者是异常值，使得建立起来的成本习性模型很可能不具有代表性。很可能不具有代表性。适用范围：适用范围： 适宜于成本变化趋势比较稳定的企业。适宜于成本变化趋势比较稳定的企业。（二）散布图法（二）散布图法步骤：步骤：1、将历史资料标注在坐标图上、将历史资料标注在坐标图上 2、目测画一条直线、目测画一条直线 3、在纵坐标读出该直线的截距，、在纵坐标读出该直线的截距， 即固定成本即固定成本a 4、在直线上任取一点在直线上任取一点p，其坐标其坐标 假设为（假设为（X，Y），），则单位变动成则单位变动成 本本b的计算为：的计算为：b=（Y-a）/ X 5、将将a、b值代

38、入下式，得出一般值代入下式，得出一般 成本性态模型成本性态模型 Y=a+bX0 x 业务量（件）业务量（件）y 成本（元）成本（元）（xp , yp ）ypP （xp , yp ）y=a+bxxp优点：优点： 更为直观，使用方便，且易于理解；更为直观，使用方便，且易于理解； 并且考虑了已知的所有历史成本数据，排并且考虑了已知的所有历史成本数据，排除了高低两点成本带来的偶然性，因而计算结除了高低两点成本带来的偶然性，因而计算结果较高低点法精确。果较高低点法精确。缺点：缺点： 通过目测画线，其结果往往因人而异，一通过目测画线，其结果往往因人而异，一般很难准确。般很难准确。（三）回归直线法（三）回归

39、直线法步骤：步骤：1、对已知资料进行加工，计算、对已知资料进行加工，计算X、 2 2Y、 XY、 X、Y 2、计算计算a、b值值 Y- b X a= n n XY - XY b= 2 2 n X - （ X ） 3、将将a、b值代入，得成本性态分析值代入，得成本性态分析 模型：模型：Y=a+bX例例3：某企业的设备维修费属于混合成本，资料如下：某企业的设备维修费属于混合成本，资料如下：月份月份 业务量（机器工作小时）业务量（机器工作小时） 设备维修费（元）设备维修费（元） 1 9 300 2 8 250 3 9 290 4 10 310 5 12 340要求：用回归直线法分解设备维修费，若要求

40、：用回归直线法分解设备维修费，若6月为月为15小时，预测设备维修费为多少小时，预测设备维修费为多少 例例4：假设企业：假设企业13年年1-5月份销售额分别为月份销售额分别为45、50、55、65、72万元，预测其万元，预测其7月份的月份的销售额。销售额。 二、帐户分析法二、帐户分析法 帐户分析法是从会计系统中寻求成本性态帐户分析法是从会计系统中寻求成本性态的信息，即根据各有关成本帐户的内容，结合的信息，即根据各有关成本帐户的内容，结合其与产量的依存关系，判断其比较接近哪一类其与产量的依存关系，判断其比较接近哪一类成本，就视其为哪一类成本。成本，就视其为哪一类成本。优点优点：简便易行简便易行缺点

41、缺点：需要分析人员做出一定的主观判断；需要分析人员做出一定的主观判断； 仅仅依赖于某一产量水平下的一次观测仅仅依赖于某一产量水平下的一次观测值，值， 无法反映成本随着产量变动的波动情况，无法反映成本随着产量变动的波动情况，因而据以进行的成本分解不一定能符合客观实因而据以进行的成本分解不一定能符合客观实际情况，比较粗糙。际情况，比较粗糙。注意点注意点：要将该会计期间发生的一切异常或：要将该会计期间发生的一切异常或 无效的支出都排除在外。无效的支出都排除在外。三、工程分析法三、工程分析法 是通过测定在一定生产技术和管理水平条件下，是通过测定在一定生产技术和管理水平条件下，正常生产过程中投入与产出的

42、规律性关系，计算每正常生产过程中投入与产出的规律性关系，计算每 单位产出量所需的投入量，从而确定固定成本和变单位产出量所需的投入量，从而确定固定成本和变动成本各是多少的一种方法。动成本各是多少的一种方法。方法方法：工程设计说明书规定了在一定生产量条件下：工程设计说明书规定了在一定生产量条件下应耗用的材料、燃料、动力、工时及台时消耗标准，应耗用的材料、燃料、动力、工时及台时消耗标准，将这些数量标准乘以相应的单位价格，便可得到各将这些数量标准乘以相应的单位价格，便可得到各项标准成本。项标准成本。优点优点：比较准确：比较准确局限性局限性：工作量很大：工作量很大适用范围适用范围：没有历史数据可供参考的

43、企业；：没有历史数据可供参考的企业； 企业已建立了标准成本制度，有现成的企业已建立了标准成本制度，有现成的 消耗定额资料可作为测定的依据。消耗定额资料可作为测定的依据。例例4：某公司本年产量最高的月份是：某公司本年产量最高的月份是5月份，产量最低月份，产量最低的是的是12月份，此月份，此2个月的制造费用资料为：个月的制造费用资料为： 5月月 12月月产量（件）产量（件） 75 42制造费用（元）制造费用（元） 31600 24400 制造费用中包括变动成本、固定成本和混合成本，制造费用中包括变动成本、固定成本和混合成本，其中：其中： 单位变动成本单位变动成本 200元元 每月固定成本每月固定成

44、本 15000元元要求：要求：1、采用高低点法对混合成本进行分解，并写出、采用高低点法对混合成本进行分解，并写出混合成本公式混合成本公式 2、假定下年、假定下年1月份计划产量为月份计划产量为90件，则它的件，则它的制造费用总额为多少？制造费用总额为多少？ 第三节第三节 变动成本法与完全成本法变动成本法与完全成本法 变动成本法，又称直接成本法或边际成本变动成本法，又称直接成本法或边际成本法，是指在企业产品成本计算过程中，以成本法，是指在企业产品成本计算过程中，以成本习性分析为前提，只将变动生产成本作为产品习性分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本的构成内

45、容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间费用直接计入当期利润表。成本作为期间费用直接计入当期利润表。 这是管理会计专用的一种成本计算方法。这是管理会计专用的一种成本计算方法。 完全成本法，是将企业的全部成本按其经完全成本法，是将企业的全部成本按其经济职能或用途分为生产成本与非生产成本。产济职能或用途分为生产成本与非生产成本。产品生产成本包括直接材料、直接人工和制造费品生产成本包括直接材料、直接人工和制造费用。用。 完全成本法计算出来的产品成本，不仅包完全成本法计算出来的产品成本，不仅包括了变动成本，而且也包含了固定成本，所以括了变动成本，而且也包含了固定成本，所以完全成本法是也被称完全成本法是

46、也被称 为为“吸收成本法吸收成本法”一、变动成本法与完全成本法的特点一、变动成本法与完全成本法的特点1、完全成本法的特点、完全成本法的特点（1）符合公认会计准则的要求。）符合公认会计准则的要求。（2）强调成本补偿上的一致性。）强调成本补偿上的一致性。（3）强调生产环节对企业利润的贡献。）强调生产环节对企业利润的贡献。2、变动成本法的特点、变动成本法的特点（1）以成本性态分析为基础计算产品成本。）以成本性态分析为基础计算产品成本。（2）强调不同的制造成本在补偿方式上存在着差异性。）强调不同的制造成本在补偿方式上存在着差异性。（3）强调销售环节对企业利润的贡献。）强调销售环节对企业利润的贡献。二、

47、变动成本法与完全成本法的比较二、变动成本法与完全成本法的比较产品成本及期间费用的构成内容不同产品成本及期间费用的构成内容不同销售成本及存货成本的水平不同销售成本及存货成本的水平不同分期损益不同分期损益不同（一）产品成本构成内容不同（一）产品成本构成内容不同不同不同变动成本法变动成本法完全成本法完全成本法产品成本产品成本构成不同构成不同变动生产成本变动生产成本 直接材料直接材料 直接人工直接人工 变动制造费用变动制造费用生产成本生产成本直接材料直接材料直接人工直接人工制造费用制造费用期间成本期间成本构成不同构成不同固定制造费用固定制造费用 管理费用管理费用 销售费用销售费用 财务费用财务费用管理

48、费用管理费用销售费用销售费用财务费用财务费用例：假设某厂生产甲产品，当月生产例：假设某厂生产甲产品，当月生产5000件，每件直接件，每件直接材料材料30元，直接工资元，直接工资24元，变动性制造费用元，变动性制造费用20元，全月元，全月发生的固定性制造费用发生的固定性制造费用120000元。在两种成本法下甲产元。在两种成本法下甲产品的成本计算过程如下：品的成本计算过程如下： 完全成本法：完全成本法： 直接材料直接材料 150000元元 直接工资直接工资 120000元元 制造费用制造费用 220000元元 产品成本产品成本 490000元元 产品单位成本产品单位成本 98元元变动成本法变动成本

49、法 直接材料直接材料 150000元元 直接工资直接工资 120000元元 变动性制造费用变动性制造费用 100000元元 产品成本产品成本 370000元元 产品单位成本产品单位成本 74元元例：假设某厂生产甲产品，当月生产例：假设某厂生产甲产品，当月生产1000件，每件直接件，每件直接材料材料20元，直接工资元，直接工资15元，变动性制造费用元，变动性制造费用10元，全月元，全月发生的固定性制造费用发生的固定性制造费用100000元。本月销售元。本月销售800件。用件。用变动成本法计算甲产品的单位成本、本月销售成本和期变动成本法计算甲产品的单位成本、本月销售成本和期末存货。末存货。 则则

50、： 直接材料直接材料 20元元 直接工资直接工资 15元元 变动性制造费用变动性制造费用 10元元 单位产品成本单位产品成本 45元元 本月销售成本（本月销售成本（45*800） 36000元元 期末存货（期末存货（45*200） 9000元元 （二）对存货的计价不同（二）对存货的计价不同 一般而言，变动成本法计算的产品存货成本一般而言，变动成本法计算的产品存货成本低于完全成本法计算的存货成本。低于完全成本法计算的存货成本。 完全成本法：期末产成品和在产品存货中完全成本法：期末产成品和在产品存货中包含了一部分固定生产成本包含了一部分固定生产成本变动成本法：期末产成品和在产品存货并变动成本法：期

51、末产成品和在产品存货并不负担固定成本。不负担固定成本。产品成本本期单位存货量期末货成本期末存注意：注意：变变动成本法动成本法与完全成与完全成本法的单本法的单位产品成位产品成本不同本不同货成本期末存产成本本期生货成本期初存售成本本期销（三）分期损益不同（三）分期损益不同 1、连续各期产量相同而销量不同。、连续各期产量相同而销量不同。 2、连续各期销量相同而产量不同。、连续各期销量相同而产量不同。 贡献式利润表贡献式利润表 传统式利润表传统式利润表 营业收入营业收入营业收入营业收入 减：变动成本减：变动成本减：营业成本减：营业成本 变动生产成本变动生产成本 期初存货成本期初存货成本 变动销售费用变

52、动销售费用 本期生产成本本期生产成本 变动管理费用变动管理费用 可供销售的商品生产成本可供销售的商品生产成本 变动成本合计变动成本合计 期末存货成本期末存货成本 边际贡献边际贡献 营业成本合计营业成本合计 减：固定成本减：固定成本 营业毛利营业毛利 固定性制造费用固定性制造费用 减：营业费用减：营业费用 固定销售费用固定销售费用 销售费用销售费用 固定管理费用固定管理费用 管理费用管理费用 固定财务费用固定财务费用 财务费用财务费用 固定成本合计固定成本合计 营业费用合计营业费用合计 营业利润营业利润营业利润营业利润 利润表（完全成本法）利润表（完全成本法） 项项 目目 金金 额额一、销售收入

53、一、销售收入 减：销售成本减：销售成本二、销售毛利二、销售毛利 减：期间费用减：期间费用 三、营业利润三、营业利润变动成本法的损益确定程序：变动成本法的损益确定程序： 销售收入销售收入- -变动成本变动成本= =贡献毛益贡献毛益 贡献毛益贡献毛益- -固定成本固定成本= =税前利润税前利润 利润表（变动成本法）利润表（变动成本法） 项项 目目 金金 额额一、销售收入一、销售收入 减：变动成本减：变动成本 二、贡献毛益二、贡献毛益 减：固定成本减：固定成本 三、利润三、利润 例：某厂生产甲产品，共例：某厂生产甲产品，共200件，全部销售，销售件，全部销售，销售单价为单价为180元。元。甲产品的实

54、际成本资料如下：甲产品的实际成本资料如下： 直接材料直接材料 7000元元 直接工资直接工资 4000元元 变动性制造费用变动性制造费用 1000元元 固定性制造费用固定性制造费用 3000元元 变动销售和管理成本变动销售和管理成本 1000元元 固定销售和管理成本固定销售和管理成本 2000元元要求：用变动成本法计算该企业的损益。要求：用变动成本法计算该企业的损益。 甲产品的损益情况如下：甲产品的损益情况如下： 销售收入（销售收入（180*200） 36000 减：变动生产成本减：变动生产成本 12000 变动销售和管理成本变动销售和管理成本 1000 变动成本合计变动成本合计 13000

55、贡献毛益贡献毛益 23000 减：固定性制造费用减：固定性制造费用 3000 固定销售和管理费用固定销售和管理费用 2000 固定成本合计固定成本合计 5000 税前利润税前利润 18000 例：某企业生产一种产品，第一年和第二年例：某企业生产一种产品，第一年和第二年的有关资料如下：的有关资料如下： 项目项目 第一年第一年 第二年第二年 生产量（件）生产量（件） 2500 2250 销售量（件）销售量（件） 2250 2500 年末存货量（件）年末存货量（件） 250 0 单位产品售价（元）单位产品售价（元） 80 80 单位产品变动成本（元）单位产品变动成本（元） 15 15 固定制造费用（

56、元）固定制造费用（元） 100000 100000固定销售管理费用（元）固定销售管理费用（元） 25000 25000 要求：按变动成本法编制第一年和第二年的利润表。要求：按变动成本法编制第一年和第二年的利润表。项目项目 第一年第一年 第二年第二年 销售收入销售收入 180000 200000 变动成本：变动成本： 变动生产成本变动生产成本 33750 37500 边际贡献边际贡献 146250 162500 固定成本：固定成本： 固定制造费用固定制造费用 100000 100000 固定销售管理费用固定销售管理费用 25000 25000 固定成本合计固定成本合计 125000 125000

57、 利润利润 21250 37500 例：某企业例：某企业2013年度生产年度生产A产品产品30000件，单位变动制件，单位变动制造成本造成本5元，全年固定制造费用元，全年固定制造费用120000元，固定性营业元，固定性营业及管理费用及管理费用60000元。元。2013年度以每件年度以每件10元出售元出售A产品产品18000件。件。要求：要求：1、采用完全成本法计算确定企业、采用完全成本法计算确定企业13年度的利润；年度的利润；2、采用变动成本法计算确定企业、采用变动成本法计算确定企业13年度的利润。年度的利润。结论：结论： 1、当产量等于销量时，两种成本法下计算的损益、当产量等于销量时，两种成

58、本法下计算的损益完全相同。完全相同。 2、当产量大于销量时，按变动成本法计算的损益、当产量大于销量时，按变动成本法计算的损益小于按完全成本法所计算的损益。小于按完全成本法所计算的损益。 3、当产量小于销量时，按变动成本法计算的损益、当产量小于销量时，按变动成本法计算的损益大于按完全成本法所计算的损益。大于按完全成本法所计算的损益。 例：某企业最近三年按完全成本法编制的收益表例：某企业最近三年按完全成本法编制的收益表及产销情况如下：及产销情况如下： 摘要摘要 2011年年 2012年年 2013年年 销售收入（元）销售收入（元） 80000 48000 96000销售成本（元）销售成本（元） 5

59、0000 30000 60000 销售毛利（元）销售毛利（元） 30000 18000 36000 管理费用（元）管理费用（元） 15000 15000 15000利润（元）利润（元） 15000 3000 21000期初存货量（件）期初存货量（件） 0 0 4000 本期生产量（件）本期生产量（件） 10000 10000 10000 本期销售量（件）本期销售量（件） 10000 6000 12000 期末存货量（件）期末存货量（件） 0 4000 2000 假定该企业产品的单位变动成本为假定该企业产品的单位变动成本为3元元,其固定成本其固定成本均按每件均按每件2元分摊于产品。元分摊于产品。

60、 要求：采用变动成本法编制该企业要求：采用变动成本法编制该企业1113年的利润表。年的利润表。 答：答： 项目项目 2011年年 2012年年 2013年年营业收入营业收入 80000 48000 96000 变动生产成本变动生产成本 30000 18000 36000 边际贡献边际贡献 50000 30000 60000 固定成本：固定成本： 固定制造费用固定制造费用 20000 20000 20000 固定管理费用固定管理费用 15000 15000 15000 固定成本合计固定成本合计 35000 35000 35000 利润利润 15000 -5000 25000 例：去年新成立的光华