合同分拆与混合销售_第1页
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文档简介

1、合同分拆与混合销售营业税改征增值税试点实施办法第 40 条规定:“一项销 售行为如果既涉及服务又涉及货物,为混合销售” 。混合销 售需要按照纳税人从事的主营业务适用税率纳税。其中从事 货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售 行为,例如销售有形动产并负责安装,需要按照销售货物缴 纳增值税,由于销售货物的增值税税率高于销售服务的增值 税税率,按照混合销售的规定执行对于这类企业而言不利。 因此部分企业将销售货物和安装分为两项合同,按兼营处 理,其中销售货物合同按 17%缴纳增值税,提供安装服务合 同按 11%缴纳增值税。这种通过“合同分拆”避免适用混合销售规则的方法能 否成立?目前争议

2、颇多,一种意见认为,这种作法属于人为 出于逃避纳税目的,将一项销售行为分割成两项,实际上还 是一项销售行为,仍然属于混合销售,按照兼营处理属于偷 税或漏税,因此不能成立。另一种意见认为纳税人既然有权 把销售有形动产和提供安装服务“打包”为一项内容对外提 供,当然也有权分为两项合同分别对外提供,因此这种计税 方法是成立的。后一种观点,理由如下:一、判定混合销售的前提是“一项销售行为” ,无论销 售方承担义务包括什么内容, 这些内容都是 “打包” 销售的, 例如销售空调并安装的行为,购买方是为整体服务行为支付 对价,二者之间不可分割。如果分为两项合同,则销售方相 当于分别向购买方销售货物和提供安装

3、服务,属于发生两项 交易行为,构成了两个权利义务关系,应按照兼营处理。需要注意,分拆为两项合同说明发生了多个销售行为, 不能适用混合销售规则,但这绝不意味着只要按一项合同处 理就应当适用混合销售规则。混合销售的同一项销售行为的 不同内容之间存在逻辑联系,销售方履行的部分义务是为了 达到履行其他义务的实际销售目的而发生的,例如客户购买 空调是为了达到可使用状态,因此需要销售方附带提供安装 服务。如果不同内容之间不存在这种逻辑联系,例如酒店向 消费者销售客房内的有偿使用商品,则属于不同的销售行 为,属于兼营而非混合销售。二、混合销售规则之所以规定“从事货物的生产、批发 或者零售的单位和个体工商户的

4、混合销售行为,按照销售货 物缴纳增值税;其他单位和个体工商户的混合销售行为,按 照销售服务缴纳增值税”,是因为混合销售难以区分不同税 率的货物或服务在全部价款中所占的比例,所以统一按照主 要内容纳税。如果可以清晰区分二者的比例,当然应当分别 计税。因此,即使只签订一项合同,但是合同中不同项目是 分别计价的,也无需适用混合销售的规则。三、如果第一种观点成立,意味着销售货物一方只要提供安装服务,即使单独核算也要适用混合销售的规则,按销 售货物征税;而第三方提供安装服务却可以按照建筑服务征 税,存在税收待遇差别,有违税收中性原则。发生基于以上三点原因,纳税人可以通过合同分拆避免适用 混合销售规则,但是需要注意分拆合同,对不同销售项目分 别定价不能走向极端,在收取全部价款相同的情况下尽可能 多计低税率项目的价格而少计高税率项目的价格。这种情况

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