自考企业会计准则所得税

1、2022-5-301企业所得税准则企业所得税准则n出台背景出台背景n所得税概述所得税概述n所得税确认计量所得税确认计量n相关业务处理相关业务处理n新旧准则比较新旧准则比较2022-5-302出台背景出台背景n20012001年前，企业所得税会计处理依据的是财政年前，企业所得税会计处理依据的是财政部部19941994年发布的财会字年发布的财会字19941994第第025025号企业号企业所得税会计处理的暂行规定所得税会计处理的暂行规定n20012001年颁布的企业会计制度中关于企业所年颁布的企业会计制度中关于企业所得税会计处理基本上沿用了上述文件的规定。得税会计处理基本上沿用了上述文件的规定。n

2、20062006年年2 2月财政部发布的企业会计准则第月财政部发布的企业会计准则第1818号号所得税与原规定比较不论是理念还是所得税与原规定比较不论是理念还是方法都有重大变化。它充分借鉴了国际会计方法都有重大变化。它充分借鉴了国际会计准则第准则第1212号号所得税的做法，体现了与国所得税的做法，体现了与国际惯例趋同的原则。际惯例趋同的原则。2022-5-303税法与会计法差异税法与会计法差异差异差异永久性永久性差异差异暂时性暂时性差异差异免税免税收益收益纳税纳税收益收益纳税纳税支出支出可抵扣可抵扣差异差异应纳税应纳税差异差异免税免税支出支出（口径）（口径）（时间）（时间） 新准则新准则： 资产

3、负债表债务法资产负债表债务法 关注关注的是的是资产、负债的账面价值资产、负债的账面价值与与计税基础计税基础之间的暂时性差异：之间的暂时性差异：应纳应纳税暂时性差异税暂时性差异和和可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异。 它是以它是以资产负债表为基础资产负债表为基础，比较资，比较资产负债表上列示的资产、负债按照产负债表上列示的资产、负债按照会会计准则规定计准则规定确定的账面价值与按照确定的账面价值与按照税税法规定法规定确定的计税基础之间的差异，确定的计税基础之间的差异，所以称为所以称为资产负债表资产负债表债务法。债务法。2022-5-305所得税概述：资产负债表债务法所得税概述：资产负债表债务法账面价

4、账面价资产负债表债务法资产负债表债务法资产计资产计税基础税基础未来经济利益未来经济利益未来可税前抵未来可税前抵扣扣资产资产账面价账面价负债负债账面价账面价负债计负债计税基础税基础应纳税暂时差异应纳税暂时差异可抵扣暂时差异可抵扣暂时差异可抵扣暂时差异可抵扣暂时差异应纳税暂时差异应纳税暂时差异账面价未来可抵扣账面价未来可抵扣（可以（可以从应纳税所得额中抵的从应纳税所得额中抵的）暂时暂时差异差异2022-5-306所得税概述：资产负债表债务法所得税概述：资产负债表债务法可抵扣暂可抵扣暂时差异时差异应纳税暂应纳税暂时差异时差异特殊项目特殊项目递延所得税资产、递延所得税资产、负债的确认与计量负债的确认与

5、计量递延所递延所得税资产得税资产递延所递延所得税负债得税负债当期当期所得所得税税所得税费用所得税费用= =可抵扣亏损可抵扣亏损筹建费用筹建费用+资产负债资产负债表项目表项目所得所得税率税率所得税会计的基本概念所得税会计的基本概念 一、一、资产的账面价值资产的账面价值与与计税基础计税基础 二、二、负债的账面价值负债的账面价值与与计税基础计税基础 三、暂时性差异、三、暂时性差异、应纳税应纳税暂时性差异、暂时性差异、 可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异 四、四、当期当期所得税、所得税、递延递延所得税、所得税所得税、所得税 费用费用 五、递延所得税资产、五、递延所得税资产、递延所得税负债递延所得税负债n

6、一、一、资产资产的的账面价值账面价值与与计税基础计税基础n资产的账面价值资产的账面价值：是指资产的是指资产的账面余额账面余额扣除扣除相相应的减值准备应的减值准备。但对。但对固定资产固定资产而言，其账面价而言，其账面价值等于固定资产的值等于固定资产的 初始入账价值（初始入账价值（账面余额账面余额）扣除）扣除折旧折旧后的净额，再减去固定资产后的净额，再减去固定资产减减值准值准备。备。n资产的计税基础资产的计税基础：是指企业在是指企业在收回收回资产账面价资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以可以从应税经济利益中从应税经济利益中抵扣抵扣的金额。（

7、换言之的金额。（换言之，资产的计税基础是特定的资产项目在，资产的计税基础是特定的资产项目在未来期未来期间间计税时，按照税法规定可以从税前扣除的金计税时，按照税法规定可以从税前扣除的金额。）额。） 下面举例如下：下面举例如下：2022-5-309 所得税概述：资产计税基础确定所得税概述：资产计税基础确定n资产的计税基础资产的计税基础n是指企业收回资产账面价值过程中，计算应税是指企业收回资产账面价值过程中，计算应税所得时按照税法规定可以自应税经济利益中抵所得时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额扣的金额即未来不需要缴税的资产价值。即未来不需要缴税的资产价值。n固定资产固定资产： 固定资产的初

8、始确认的账面价值固定资产的初始确认的账面价值= =计税基础计税基础 会计会计= =成本成本- -累计折旧累计折旧- -固定资产减值准备固定资产减值准备 计税基础计税基础= =成本成本- -按税法规定已在以前期间扣按税法规定已在以前期间扣除的折旧额除的折旧额 （一）固定资产 固定资产固定资产刚投入刚投入企业时，企业时，账面价值与账面价值与计税基础是计税基础是一致一致的，都为的，都为账面原值。但是账面原值。但是随着固定资产的使用随着固定资产的使用，由于，由于折旧折旧和和减值因减值因素素，固定资产的，固定资产的 账面价值与计税基础会出账面价值与计税基础会出现不一致。现不一致。n1 1、折旧因素折旧因

9、素 折旧因素包括折旧的会计政策、折旧折旧因素包括折旧的会计政策、折旧年限、残值估计等。这些因素都可能导致年限、残值估计等。这些因素都可能导致固定资产的固定资产的 账面价值与计税基础的差异。账面价值与计税基础的差异。 例如例如：固定资产账面余额（账面原值）：固定资产账面余额（账面原值）15001500万元。万元。会会计规定计规定按直线法计提折旧，折旧年限按直线法计提折旧，折旧年限5 5年，无残值年，无残值。税法规定税法规定按直线法计提折旧，折旧年限为按直线法计提折旧，折旧年限为3 3年。年。不考虑减值。不考虑减值。n分析：第一年末，固定资产的分析：第一年末，固定资产的账面价值账面价值为为1200

10、1200万元万元。 第一年末，固定资产的第一年末，固定资产的计税基础计税基础为为10001000万元。万元。 注：税法确认税前扣除的折旧注：税法确认税前扣除的折旧500500万元，剩余万元，剩余10001000万元计税折旧可以在以后年度确认。这意味着以后万元计税折旧可以在以后年度确认。这意味着以后年度征税时有年度征税时有10001000万元不需要纳税（可以抵扣）万元不需要纳税（可以抵扣）。n2 2、减值因素减值因素 在固定资产的持有期间，在固定资产的持有期间，会计规定：会计规定：固定资固定资产按照账面价值与可回收额孰低进行计量，并产按照账面价值与可回收额孰低进行计量，并可计可计提减值准备提减值

11、准备；税法规定：税法规定：固定资产在发生实质性的固定资产在发生实质性的损失之前损失之前计提的减值准备不允许从税前扣除计提的减值准备不允许从税前扣除。从而。从而导致固定资产的导致固定资产的 账面价值与计税基础的差异。账面价值与计税基础的差异。 例例1 1，20052005年年1212月月3131日，日，A A公司购买了一项固定公司购买了一项固定资产，资产，原值原值500500万元，预计使用年限万元，预计使用年限1010年，年，会计规会计规定定按直线法计提折旧，按直线法计提折旧，税法规定税法规定按双倍余额递减法按双倍余额递减法计提折旧净残值为计提折旧净残值为0 0。，。， 20072007年年12

12、12月月3131日，对该资日，对该资产计提了减值准备产计提了减值准备2020万元万元。在。在20072007年年1212月月3131日：日： 固定资产的固定资产的账面价值账面价值=500-50-50-20=380=500-50-50-20=380（万元（万元） 固定资产的固定资产的计税基础计税基础=500-100-80=320=500-100-80=320万元万元2022-5-3013所得税概述：资产计税基础确定所得税概述：资产计税基础确定n无形资产无形资产： 自研资本化：会计把研发支出可予资本化自研资本化：会计把研发支出可予资本化的计入无形资产，税法规定可税前扣除。以后的计入无形资产，税法规

13、定可税前扣除。以后期间计税基础为期间计税基础为0 0。 摊销：使用寿命不确定的无形资产会计不摊销：使用寿命不确定的无形资产会计不予摊销，税法准予摊销，允许税前扣除予摊销，税法准予摊销，允许税前扣除 减值准备：会计允许计提，影响固定资产减值准备：会计允许计提，影响固定资产账面价值。税法规定在发生实质性损失前不允账面价值。税法规定在发生实质性损失前不允许扣除。许扣除。（二）无形资产n无形资产项目上的无形资产项目上的账面价值与计税基础的差异主要来源于账面价值与计税基础的差异主要来源于两个方面：两个方面：n1 1、无形资产的、无形资产的计量计量 会计规定会计规定：企业内部形成无形资产的研究开发支出必须

14、明：企业内部形成无形资产的研究开发支出必须明确地划分确地划分研究阶段的支出研究阶段的支出和和开发阶段的支出开发阶段的支出，前者一般计，前者一般计入管理费用；后者符合特定的条件，可以予以资本化。入管理费用；后者符合特定的条件，可以予以资本化。税税法规定法规定：研究开发支出可税前扣除，甚至可以按超额比例：研究开发支出可税前扣除，甚至可以按超额比例扣除。从而导致无形资产的扣除。从而导致无形资产的 账面价值与计税基础的差异。账面价值与计税基础的差异。 2 2、无形资产的、无形资产的摊销摊销和和减值准备减值准备的计提的计提 会计规定：会计规定：无形资产可以无形资产可以区分区分为为使用寿命有限使用寿命有限

15、的无形资产的无形资产和和使用寿命不确定使用寿命不确定的无形资产。前者需要逐期进行摊销，的无形资产。前者需要逐期进行摊销，后者不再进行摊销，但需要进行减值测试。后者不再进行摊销，但需要进行减值测试。税法规定：税法规定：不不区分区分无形资产的经济使用寿命是否可以确定，要求无形资无形资产的经济使用寿命是否可以确定，要求无形资产的成本必须在一定的期限内摊销。从而导致无形资产的产的成本必须在一定的期限内摊销。从而导致无形资产的 账面价值与计税基础的差异。账面价值与计税基础的差异。n例例2 2，A A公司公司20072007年发生的研究开发支出共计年发生的研究开发支出共计40004000万元，其中研究阶段

16、的支出万元，其中研究阶段的支出16001600万元，符万元，符合资本化条件的支出为合资本化条件的支出为14001400万元。万元。税法规定：企税法规定：企业可以按照业可以按照研究开发支出的研究开发支出的150%150%在税前利润扣在税前利润扣除（假定研究开发支出对应的无形资产已经达到除（假定研究开发支出对应的无形资产已经达到预定可使用状态，但尚未开始进行摊销）。预定可使用状态，但尚未开始进行摊销）。 20072007年末：年末： 无形资产的无形资产的账面价值账面价值=1400=1400（万元）（万元） 固定资产的固定资产的计税基础计税基础=0=02022-5-3016所得税概述：资产计税基础确

17、定所得税概述：资产计税基础确定n金融资产金融资产：会计规定按公允价值计量且其变动：会计规定按公允价值计量且其变动计入损益，影响了金融资产的账面价值，而税计入损益，影响了金融资产的账面价值，而税法规定按取得时的成本为其计税基础。法规定按取得时的成本为其计税基础。n其他其他：公允价值模式计量的投资性房地：公允价值模式计量的投资性房地产及成产及成本模式计量的投资性房地产、应收账款、存货本模式计量的投资性房地产、应收账款、存货等其他资产减值（会计计提减值，税法规定减等其他资产减值（会计计提减值，税法规定减值准备不允许税前扣除，即计税基础为值准备不允许税前扣除，即计税基础为0 0（应（应收款项除外）该差

18、异会减少未来期间的应纳收款项除外）该差异会减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税。税所得额和应交所得税。（三）交易性金融资产n交易性金融资产交易性金融资产的的账面价值与计税基础的差异主账面价值与计税基础的差异主要来源于要来源于公允价值变动损益公允价值变动损益。n会计规定（会计规定（准则准则2222号号金融工具的确认与计量金融工具的确认与计量）：对于交易性金融资产，按照公允价值计量，）：对于交易性金融资产，按照公允价值计量，资产在持有期间市场价格的变动损益直接计入利资产在持有期间市场价格的变动损益直接计入利润表中的润表中的“公允价值变动损益公允价值变动损益”项目，减少利润项目，减少利润。税法规定

19、税法规定：资产在持有期间公允价值变动损益：资产在持有期间公允价值变动损益不允许在税前扣除。不允许在税前扣除。n例例3 3， A A公司公司20072007年年1 1月月1 1日，购买股票日，购买股票100100万元，万元，会计作为会计作为交易性金融资产进行核算。当年交易性金融资产进行核算。当年1212月月3131日日，其公允价值为，其公允价值为115115万元。万元。 A A公司公司20072007年年1212月月3131日：日： 交易性金融资产交易性金融资产的的账面价值账面价值=115=115万元万元 交易性金融资产交易性金融资产的的计税基础计税基础=100=100万元万元2022-5-30

20、18所得税概述：负债计税基础确定所得税概述：负债计税基础确定 n负债的计税基础负债的计税基础n是指负债的账面价值是指负债的账面价值减去减去未来期间计算未来期间计算应税所得时按照税法规定可予抵扣的金应税所得时按照税法规定可予抵扣的金额额即未来不可以扣税的负债价值。即未来不可以扣税的负债价值。n负债计税基础负债计税基础= =账面价值账面价值未来可扣额未来可扣额n售后服务售后服务：会计规定可以预计为负债，：会计规定可以预计为负债，税法规定实质发生时扣除，即未来可抵税法规定实质发生时扣除，即未来可抵扣金额为账面价值计税基础为扣金额为账面价值计税基础为0 0。二、负债二、负债的的账面价值账面价值与与计税

21、基础计税基础n负债的账面价值负债的账面价值，是指负债的账面余额。，是指负债的账面余额。n负债的计税基础负债的计税基础，是指，是指负债的账面价值负债的账面价值减去减去未来期未来期间间计算应纳税所得额时计算应纳税所得额时按照税法规定按照税法规定可予抵扣可予抵扣的金的金额额。 （一）（一）预收账款预收账款n在特定条件下，收到客户预付款项，在特定条件下，收到客户预付款项，会计规定会计规定不予不予确认收入，但确认收入，但税法规定税法规定应计入当期的应纳税额。从应计入当期的应纳税额。从而导致而导致预收账款预收账款的的账面价值账面价值与与计税基础计税基础的差异。的差异。n例例6 6，A A公司公司20072

22、007年预收客户的购房款总计年预收客户的购房款总计600600万元万元，假定税法规定预收客户的购房款在实际收到时缴，假定税法规定预收客户的购房款在实际收到时缴纳所得税。纳所得税。 A A公司公司20072007年末：年末： 预收账款预收账款的的账面价值账面价值=600=600万元万元 预收账款预收账款的的计税基础计税基础=600-600=0=600-600=0（二)预计负债n会计规定会计规定（准则（准则1313号号或有事项）：对于或有事项）：对于或有事项（或有事项（如如产品质量担保负债、未决诉讼产品质量担保负债、未决诉讼或未决仲裁、商业票据贴现等），如果或未决仲裁、商业票据贴现等），如果同时同

23、时满足满足“企业承担的现时义务企业承担的现时义务、未来的经济利未来的经济利益很可能流出企业益很可能流出企业、金额能够可靠地计量金额能够可靠地计量”三项条件，则可确认为一项预计负债。三项条件，则可确认为一项预计负债。n税法规定税法规定：与：与商品销售收入有关商品销售收入有关的预计负债的预计负债可以在其可以在其实际发生时税前扣除实际发生时税前扣除，其他因素形，其他因素形成的预计负债均不允许税前扣除。成的预计负债均不允许税前扣除。 例例7 7， n例例7 7，20072007年，年，A A公司产品销售额为公司产品销售额为1.51.5亿元，其销售时承诺亿元，其销售时承诺的条款是：产品售出后一年内，如发

24、生正常质量问题，的条款是：产品售出后一年内，如发生正常质量问题，A A公公司将免费负责修理。根据司将免费负责修理。根据A A公司以往积累的经验，如果出现公司以往积累的经验，如果出现较小较小的质量问题，发生的修理费为销售额的的质量问题，发生的修理费为销售额的5 5；如果出现如果出现较大较大的质量问题，发生的修理费为销售额的的质量问题，发生的修理费为销售额的2%2%。根据预测，。根据预测，本年度已经销售的产品中，有本年度已经销售的产品中，有60%60%不会出现质量问题，有不会出现质量问题，有28%28%将发生较小的质量问题，有将发生较小的质量问题，有12%12%将发生较大的质量问题。将发生较大的质

25、量问题。A A公公司司20072007年末应确认的预计负债年末应确认的预计负债金额为：金额为： 150000000150000000（ 60%60% 0+ 0+ 28%28% 5 5+ 12%12% 2%2% ） =570000=570000（元）（元） 20072007年末：年末： 预计负债的预计负债的账面价值账面价值=570000=570000（元）（元） 预计负债预计负债的的计税基础计税基础=570000-570000=0=570000-570000=0 （三）应付职工薪酬n会计规定会计规定 ：企业为获取职工提供的服务所给予职企业为获取职工提供的服务所给予职工各种形式的报酬及相关支出，在

26、尚未支付之前，工各种形式的报酬及相关支出，在尚未支付之前，一律列为企业的成本或费用。一律列为企业的成本或费用。n税法规定：税法规定：标准之内在当期税前扣除，超过标准的标准之内在当期税前扣除，超过标准的部分应进行纳税调整，部分应进行纳税调整，不允许不允许在在当期当期税前扣除，税前扣除，也也不允许不允许在在以后期间以后期间税前扣除税前扣除。 例8，A公司2007年12月计入成本费用的职工工资5000万元，在2007年12月31日之前尚未支付。尚未支付。税法规定税法规定，A A公司2007年12月的应付职工薪酬中，只有3600万元允许当期税前扣除。当期税前扣除。 A公司2007年12月31日： 应付

27、职工薪酬的账面价值账面价值=5000=5000（万元）（万元） 应付职工薪酬的的计税基础计税基础=5000-0=5000 =5000-0=5000 （万元（万元）2022-5-3023所得税概述：负债计税基础确定所得税概述：负债计税基础确定n预收账款预收账款：一般情况会计和税法规定相同，账面价值：一般情况会计和税法规定相同，账面价值等于计税基础等于计税基础（未来可抵扣的金额为（未来可抵扣的金额为0 0）。某些情况下。某些情况下会计不确认收入，税法已经作为收入计入应纳税所得会计不确认收入，税法已经作为收入计入应纳税所得额，未来可抵扣金额为负债的账面价值额，未来可抵扣金额为负债的账面价值（全额扣除

28、）（全额扣除）计税基础为计税基础为0 0n其他：其他：应缴罚没款、滞纳金尚未支付前构成负债，税应缴罚没款、滞纳金尚未支付前构成负债，税法规定发生当期和以后均不允许扣除，账面价值等于法规定发生当期和以后均不允许扣除，账面价值等于计税基础。计税基础。（四）其他负债（罚款、滞纳金等）n会计规定会计规定：罚款和滞纳金作为当期成本费用确认，：罚款和滞纳金作为当期成本费用确认，同时确认为负责。同时确认为负责。n税法规定税法规定：罚款和滞纳金：罚款和滞纳金不允许不允许在在当期当期税前列支（税前列支（扣除），扣除），也不允许也不允许在在以后期间以后期间税前前列支（扣除）税前前列支（扣除）。n例例9 9，某造纸

29、企业，某造纸企业， 在在20072007年年1212月因为违法排放污月因为违法排放污染物，被当地环保局处以染物，被当地环保局处以300300万元的罚款。至万元的罚款。至20072007年年1212月月3131日，该项罚款尚未支付。日，该项罚款尚未支付。 该企业该企业20072007年年1212月月3131日：日： 该负责的该负责的账面价值账面价值=300=300（万元）（万元） 该负责的该负责的计税基础计税基础=300-0=300 =300-0=300 （万元）（万元） （暂时性差异（暂时性差异=0=0，它实际是永久性差异它实际是永久性差异）2022-5-3025 应纳税暂时性差异，应纳税暂时

30、性差异，是指未来产生应税金额的暂时是指未来产生应税金额的暂时性差异（即当期不交税，未来要纳税，形成当期的负债。性差异（即当期不交税，未来要纳税，形成当期的负债。资产的账面价值大于其计税基础或是负债的账面价值小资产的账面价值大于其计税基础或是负债的账面价值小于其计税基础时，会产生应纳税暂时性差异）；于其计税基础时，会产生应纳税暂时性差异）； 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指未来抵扣应税金额的暂时，是指未来抵扣应税金额的暂时性差异（即当期要交税，未来不纳税，形成当期的资产。性差异（即当期要交税，未来不纳税，形成当期的资产。资产的账面价值小于其计税基础或是负债的账面价值大资产的账面价值小于其计

31、税基础或是负债的账面价值大于其计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异）。于其计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异）。所得税概述：暂时性差异的概念所得税概述：暂时性差异的概念2022-5-3026所得税概述：暂时性差异确定所得税概述：暂时性差异确定n甲农场甲农场20052005年末长期股权投资账面余额年末长期股权投资账面余额为为220220万元，其中原始投资成本为万元，其中原始投资成本为200200万万元，按权益法确认投资收益元，按权益法确认投资收益2020万元，没万元，没有计提减值准备。有计提减值准备。n账面价值账面价值220220；n计税基础计税基础200200；n应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异

32、2020 2022-5-3027所得税概述：暂时性差异确定所得税概述：暂时性差异确定n甲农场甲农场20052005年末固定资产账面原值为年末固定资产账面原值为10001000万元，万元，会计上按直线法已提折旧为会计上按直线法已提折旧为200200万元，税法按万元，税法按年数总和法计提折旧，应计提折旧额为年数总和法计提折旧，应计提折旧额为250250万万元。元。n账面价值账面价值=1000=1000200=800200=800n计税基础计税基础=1000=1000250=750250=750n应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异50502022-5-3028所得税概述：暂时性差异确定所得税概述：暂时

33、性差异确定n甲农场甲农场20052005年末无形资产（土地使用权）账面年末无形资产（土地使用权）账面余额为余额为40004000万元，其中原账面余额为万元，其中原账面余额为30003000万元，万元，在企业改制评估中增值在企业改制评估中增值10001000万元。万元。n账面价值账面价值40004000n计税基础计税基础30003000n应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异100010002022-5-3029所得税概述：暂时性差异确定所得税概述：暂时性差异确定n甲农场甲农场20052005年预计负债账面金额为年预计负债账面金额为100100万元万元（预提产品保修费用），假设产品保修费用在（预提产品

34、保修费用），假设产品保修费用在实际支付时抵扣。实际支付时抵扣。n负债账面价值负债账面价值100100n负债计税基础负债计税基础=100=100100=0100=0n可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异=100=1000=1000=1002022-5-3030所得税概述：暂时性差异确定所得税概述：暂时性差异确定n甲农场甲农场20052005年预收账款账面余额为年预收账款账面余额为600600万元万元（预收房款），假设预收房款在实际收款时交（预收房款），假设预收房款在实际收款时交纳所得税。纳所得税。n负债账面价值负债账面价值=600=600n负债计税基础负债计税基础=600=600600=0600=0

35、n可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异=600=6000=6000=600所得税概述：暂时性差异确定所得税概述：暂时性差异确定n存货账面余额存货账面余额120120万元，提取跌价准备万元，提取跌价准备1010万元万元n账面价值账面价值=110=110n计税基础计税基础=120=120n可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异1010三、暂时性差异、应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异（一）暂时性差异 暂时性差异暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差异，这些差异随着时间的推移会逐渐消除。之间的差异，这些差异随着时间的推移会逐渐消除。暂时性差异暂时性差异应

36、纳税暂时性差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异暂时性差异暂时性差异与与时间性差异时间性差异的区别的区别注意注意（二）应纳税应纳税暂时性差异暂时性差异n应纳税应纳税暂时性差异，暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额应税金额的暂时的暂时性差异。性差异。 该差异会该差异会增加增加未来期间未来期间的应纳税所得额。在的应纳税所得额。在应纳税应纳税暂时性差异暂时性差异产生当期，应该确认相应的产生当期，应该确认相应的递延所得递延所得税负债税负债。 例例1010，A A公司公司2007

37、2007年发生的研究开发支出共计年发生的研究开发支出共计40004000万元万元，其中研究阶段的支出，其中研究阶段的支出16001600万元，符合资本化条件的支万元，符合资本化条件的支出为出为14001400万元。万元。税法规定：税法规定：企业可以按照企业可以按照研究开发支出研究开发支出的的150%150%在税前利润扣除（假定研究开发支出对应的无形在税前利润扣除（假定研究开发支出对应的无形资产已经达到预定可使用状态，但尚未开始进行摊销）资产已经达到预定可使用状态，但尚未开始进行摊销）。则。则应纳税应纳税暂时性差异暂时性差异如下（单位：万元）：如下（单位：万元）：项目项目账面价值账面价值 计税基

38、础计税基础 暂时性差异暂时性差异 差异类别差异类别无形资产无形资产 140014000 014001400应纳税应纳税暂时性差异暂时性差异递延所得税递延所得税负债负债确认确认（三）可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异n可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额可抵扣金额的暂时性差异。的暂时性差异。 该差异会该差异会减少减少未来期间未来期间的应纳税所得的应纳税所得额。在额。在可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异产生当期，应该确认相应的产生当期，应该确认相应的递延所得税资产递

39、延所得税资产。n例例11 11、 A A公司公司20072007年年1212月月3131日，存货账面余额为日，存货账面余额为100100万万元，已计提存货元，已计提存货跌价准备跌价准备1010万元。万元。税法规定税法规定计提存货计提存货跌价准备不允许在税前扣除。跌价准备不允许在税前扣除。则则可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异如如下（单位：万元）：下（单位：万元）：项目项目账面价值账面价值 计税基础计税基础 暂时性差异暂时性差异 差异类别差异类别存货存货90901001001010可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异递延所得税递延所得税资产资产确认确认 例例1212，A A公司公司20072007年末

40、应确认的预计负债金额为年末应确认的预计负债金额为150150万万元（产品质量担保费用），元（产品质量担保费用），税法规定税法规定：产品质量保修：产品质量保修费用在实际支付时抵扣。费用在实际支付时抵扣。则则可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异如下（如下（单位：万元）：单位：万元）： 会计处理会计处理：借：销售费用：借：销售费用 15000001500000 贷：预计负债贷：预计负债 15000001500000项目项目账面价值账面价值 计税基础计税基础 暂时性差异暂时性差异 差异类别差异类别预计负债预计负债 1501500 0150150可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异递延所得税递延所得税资产资产确

41、认确认2022-5-3036所得税概述：递延所得税负债所得税概述：递延所得税负债n不确认不确认递延所得税负债的特殊性情况递延所得税负债的特殊性情况Z商誉的初始确认商誉的初始确认Z与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般确认为递延所得税负债，但异，一般确认为递延所得税负债，但同时满足以下两同时满足以下两个条件个条件的除外：的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回. .以相关应纳税暂时性差异以相关应纳

42、税暂时性差异转回期间转回期间使用的所得税税率使用的所得税税率计计量量2022-5-3037所得税概述：递延所得税资产所得税概述：递延所得税资产 确认确认一般原则一般原则 资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当以够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应税所得为限，很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应税所得为限，确认递延所得税资产确认递延所得税资产. . 不确认不确认：某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项：某些情况下，如果企业发生的某项交易

43、或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，不确认相应的递延所得税资产不确认相应的递延所得税资产. . 如：如：融资租入固定资产融资租入固定资产入账价值与计税基础的差异入账价值与计税基础的差异. . n“资产、负责的资产、负责的账面价值与计税基础账面价值与计税基础差异差异的比较的比较”同同“应应纳税纳税暂时性差异暂时性差异与与可抵扣可抵

44、扣暂时性差异暂时性差异”的关系概括如下：的关系概括如下：资产、负责的资产、负责的账账面价值与计税基面价值与计税基础础的比较的比较应纳税应纳税暂时性差异暂时性差异可抵扣可抵扣暂时性差异暂时性差异资产的账面价值资产的账面价值计税基础计税基础 确认递延所得税负债递延所得税负债-资产的账面价值资产的账面价值计税基础计税基础-确认递延所得税资产递延所得税资产负责的账面价值负责的账面价值计税基础计税基础确认递延所得税负债递延所得税负债-四、当期所得税、递延所得税、所得税费递延所得税、所得税费用用（一）（一）当期所得税当期所得税 当期所得税当期所得税，是指企业按照税法规定计算确定的，针对当，是指企业按照税法

45、规定计算确定的，针对当期发生的交易或事项应缴纳给税务机关的所得税金额。即：期发生的交易或事项应缴纳给税务机关的所得税金额。即： 当期所得税当期所得税= =当期应交所得税当期应交所得税= =应纳税所得额应纳税所得额税率税率（二）（二）递延所得税递延所得税 递延所得税递延所得税，是指按照所得税准则规定，应予以确认的是指按照所得税准则规定，应予以确认的递延递延所得税资产所得税资产和和递延所得税负债递延所得税负债在在期末应有的金额期末应有的金额相对于相对于原来原来已已确认的金额确认的金额之间的差额。它融合了之间的差额。它融合了递延所得税资产和递延递延所得税资产和递延所得税负债的当期发生额之后的综合结果

46、。所得税负债的当期发生额之后的综合结果。 递延所得税递延所得税=（期末期末递延所得税负债递延所得税负债- -期初期初递延所得税负债）递延所得税负债） - -（期末期末递延所得税资产递延所得税资产- -期初期初递延所得税资产）递延所得税资产）注意注意2022-5-3040所得税分录所得税分录n借：所得税费用（轧差）借：所得税费用（轧差）n 递延所得税资产递延所得税资产n 贷：应交税费贷：应交税费n 递延所得税负债递延所得税负债 n借：所得税费用（会计利润借：所得税费用（会计利润+-+-永久差异）永久差异）n 递延所得税资产（暂时差异）递延所得税资产（暂时差异）n贷：应交税费（会计利润贷：应交税费

47、（会计利润+-+-永久差永久差+-+-暂时差）暂时差）n 递延所得税负债（暂时差异）递延所得税负债（暂时差异）2022-5-3041所得税核算：所得税费用所得税核算：所得税费用n企业持有可供出售金融资产成本企业持有可供出售金融资产成本400400万元，期万元，期末公允价末公允价480480万元，所得税率万元，所得税率25%25%，假设无其他，假设无其他差异，且递延所得税无余额。差异，且递延所得税无余额。n期末公允价值变动：期末公允价值变动：n借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 8080n 贷：资本公积贷：资本公积其他其他8080n确定应纳税暂时性差异的所得税影响确定应纳税暂时性差异的所得

48、税影响n借：资本公积借：资本公积其他其他 2020n贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 20202022-5-3042相关业务处理：固定资产折旧相关业务处理：固定资产折旧n某项固定资产，原始入账价值某项固定资产，原始入账价值300300万元，预计万元，预计净残值为净残值为0 0，均与税法相同。从，均与税法相同。从07.1.107.1.1开始计开始计提折旧。会计上按提折旧。会计上按5 5年，税法规定年，税法规定3 3年，均为直年，均为直线法。设该企业每年会计利润总额均为线法。设该企业每年会计利润总额均为10001000万万元。所得税税率元。所得税税率25%25%，采用资产负债表债务法，采用资产

49、负债表债务法核算所得税。核算所得税。n 计算各年暂时性差异及纳税所得、应交所得计算各年暂时性差异及纳税所得、应交所得税、所得税费用和净利润，并作所得税分录税、所得税费用和净利润，并作所得税分录2022-5-3043相关业务处理：固定资产折旧相关业务处理：固定资产折旧n 利润表利润表n期间期间 2007 2007年年 2008 2008年年 2009 2009年年 2010 2010年年 2011 2011年年 n会计折旧会计折旧 60 60 60 60 60 60 60 60 60 60 n税法折旧税法折旧 100 100 100 0 0 100 100 100 0 0n暂时性差异暂时性差异

50、40 40 40 60 60 40 40 40 60 60n资产负债表资产负债表n各期末各期末 07 07年初年初 07 07年末年末 08 08年末年末 09 09年末年末 10 10年末年末 1111年末年末n账面价值账面价值 300 240 180 120 60 0 300 240 180 120 60 0n计税基础计税基础 300 200 100 0 0 0 300 200 100 0 0 0n暂时性差异暂时性差异 0 40 80 120 60 0 0 40 80 120 60 02022-5-3044相关业务处理：固定资产折旧相关业务处理：固定资产折旧n200720072009200

51、9年的纳税所得均为年的纳税所得均为n1000-40=9601000-40=960万元万元n应交所得税应交所得税=960=9602525= =240240万元万元n递延所得税负债递延所得税负债= = 40402525= =1010万元万元n所得税费用所得税费用= =240+10240+10= =250250万元万元n净利润净利润=1000-=1000-250=750250=750万元万元n借：所得税费用借：所得税费用 250 250n 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 240240n 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 10102022-5-3045相关业务处理：固定资产折旧相关业

52、务处理：固定资产折旧n2010201020112011年的纳税所得均为年的纳税所得均为n1000+60=10601000+60=1060万元万元n应交所得税应交所得税=1060=10602525= =265265万元万元n所得税费用所得税费用= =265-60265-602525= =250250万元万元n净利润净利润=1000-=1000-250=750250=750万元万元n所得税分录为所得税分录为n借：所得税费用借：所得税费用 250250n借：递延所得税负债借：递延所得税负债 1515n 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 265 265 n例：甲企业例：甲企业20X920X

53、9年年1212月月3131日资产负债表中部分项目日资产负债表中部分项目情况如下（单位：元）：情况如下（单位：元）：n20X920X9年期初递延所得税负债为年期初递延所得税负债为30 00030 000元、期初递延元、期初递延所得税资产所得税资产120 000120 000元。假定该企业适用的所得税税元。假定该企业适用的所得税税率为率为25%, 20X925%, 20X9年按照税法规定确定的应纳税所得额年按照税法规定确定的应纳税所得额为为400400万元。预计该企业会持续盈利，能够获得足够万元。预计该企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额。的应纳税所得额。n要求：要求：(1)(1)计算递延所

54、得税资产；计算递延所得税资产；(2)(2)计算延所得税计算延所得税负债；负债；(3(3）计算应交所；）计算应交所；(4)(4)计算所得税费用。计算所得税费用。n答案答案(1)(1)期末应纳税暂时性差异期末应纳税暂时性差异4040万元万元n 期末递延所得税负债期末递延所得税负债(400(40025%)= 1025%)= 10万元万元n 期初递延所得税负债期初递延所得税负债3 3万元万元n 递延所得税负债增加递延所得税负债增加7 7万元万元n (2(2）期末可抵扣暂时性差异）期末可抵扣暂时性差异3232万元万元n 期末递延所得税资产（期末递延所得税资产（32032025%)=825%)=8万元万元

55、n 期初递延所得税资产期初递延所得税资产1212万元万元n 递延所得税资产减少递延所得税资产减少4 4万元万元n(3(3）应交所得税）应交所得税=400=40025%=10025%=100万元万元n(4(4）所得税费用）所得税费用100100万万7 7万万4 4万万=111=111万万n例：甲股份有限公司（以下简称甲公司）系上市公司例：甲股份有限公司（以下简称甲公司）系上市公司，适用的所得税税率为，适用的所得税税率为2525，甲公司预计会持续盈利，甲公司预计会持续盈利，各年能够获得足够的应纳税所得额。递延所得税资产各年能够获得足够的应纳税所得额。递延所得税资产和递延所得税负债没有期初余额。和递

56、延所得税负债没有期初余额。20092009年利润总额为年利润总额为4040万元，该公司当年会计与税法之间的差异包括以下万元，该公司当年会计与税法之间的差异包括以下事项：事项： (1)(1)取得国债利息收入取得国债利息收入4 4万元；万元；n (2(2）本期提取存货跌价准备）本期提取存货跌价准备1414万元。万元。n要求：要求：n(1(1）计算甲公司）计算甲公司20092009年度的应纳税所得额和应交所得年度的应纳税所得额和应交所得税。税。n(2(2）计算甲公司）计算甲公司20092009年末应确认的递延所得税资产。年末应确认的递延所得税资产。n(3)(3)计算甲公司计算甲公司20092009年

57、度应确认的所得税费用。年度应确认的所得税费用。n 答案：n(1）应纳税所得额= (40-4+14）=50（万）n 应交所得税=50 25%=12. 5（万）n (2）递延所得税资产=1425%-3.5（万）n (3）所得税费用=12. 5- (3. 5-0）=9（万）2022-5-3051相关业务处理：资产减值相关业务处理：资产减值n某企业某企业20072007年初存货账面余额年初存货账面余额10001000万元，未提万元，未提减值。减值。20072007年末存货账面余额年末存货账面余额15001500万元，进行万元，进行减值测试，估计可变现净值为减值测试，估计可变现净值为13001300万元

58、。万元。20082008年末存货账面余额年末存货账面余额14001400万元，进行减值测试，万元，进行减值测试，估计可变现净值为估计可变现净值为12801280万元。设该企业万元。设该企业20072007年、年、20082008年会计利润总额分别为年会计利润总额分别为800800万元、万元、900900万元。万元。所得税税率所得税税率2525，采用资产负债表债务法核算，采用资产负债表债务法核算所得税。所得税。2022-5-3052相关业务处理：资产减值相关业务处理：资产减值n20072007年末计提存货减值年末计提存货减值n借：资产减值损失借：资产减值损失 200 200n 贷：存货跌价准备贷

59、：存货跌价准备 200 200n20082008年末转回存货减值年末转回存货减值n借：存货跌价准备借：存货跌价准备 80 80n 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 80 802022-5-3053相关业务处理：资产减值相关业务处理：资产减值n利润表利润表n期间期间 2007 2008 2007 2008 n会计费用会计费用 200 -80 200 -80 n税法费用税法费用 0 0 0 0 n时间性差异时间性差异 200 -80 200 -80n资产负债表资产负债表n各期末各期末 07 07年初年初 07 07年末年末 08 08年末年末 n账面价值账面价值 1000 1300 1280 10

60、00 1300 1280 n计税基础计税基础 1000 1500 1400 1000 1500 1400 n暂时性差异暂时性差异 0 200 120 0 200 1202022-5-3054相关业务处理：资产减值相关业务处理：资产减值n20072007年纳税所得年纳税所得=800+200=1000=800+200=1000万元万元n应交所得税应交所得税=1000=10002525= =250250万元万元n递延所得税资产递延所得税资产=200=20025%=5025%=50万元万元n所得税费用所得税费用= =250-50250-50= =200200万元万元n净利润净利润=800-2=800-