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1、会计学1powerpoint演示文稿演示文稿所得税问题研究所得税问题研究第1页/共144页第2页/共144页2、第3页/共144页2、第4页/共144页整为应纳税所得额，并据以计算整为应纳税所得额，并据以计算当期应交所得税。当期应交所得税。第5页/共144页第6页/共144页所得税的会计处理方法所得税的会计处理方法应付税款法应付税款法纳税影响会计纳税影响会计法法递延法递延法债务法债务法第7页/共144页 应付税款法会计处理应付税款法会计处理1、按税法规定对本期税前会计利润进行调、按税法规定对本期税前会计利润进行调 整，调整为应纳税所得整，调整为应纳税所得 应纳税所得额应纳税所得额=会计利润会计

2、利润调整项目调整项目2、按应税所得计算本期应交所得税、按应税所得计算本期应交所得税第8页/共144页第9页/共144页例题例题1、某企业核定的计税工资总额为某企业核定的计税工资总额为100000元，元，2006年实际发放的工资总额为年实际发放的工资总额为120000元，企业计提元，企业计提的固定资产折旧为的固定资产折旧为50000元，税法计提的固定资产元，税法计提的固定资产折旧为折旧为65000元，该企业利润表中反映的会计利润元，该企业利润表中反映的会计利润为为150000元，所得税税率为元，所得税税率为33%。 1、 应纳税所得额应纳税所得额=150000+（120000100000） （6

3、500050000）=155000 第10页/共144页第11页/共144页第12页/共144页第13页/共144页主营业务成本主营业务税主营业务成本主营业务税金及附加金及附加第14页/共144页。第15页/共144页第16页/共144页第17页/共144页第18页/共144页第19页/共144页第20页/共144页第21页/共144页本金的本金的25%。第22页/共144页第23页/共144页第24页/共144页第25页/共144页第26页/共144页向投资者分配股利向投资者分配股利832 464元。元。第27页/共144页末未分配利润数。末未分配利润数。第28页/共144页=5 300 0

4、00+800 000-1 000 000 =5 100 000（元）应纳所得税额=（5 100 000+100 000）33%=1 716 000（元）第29页/共144页第30页/共144页第31页/共144页第32页/共144页第33页/共144页第34页/共144页第一节所得税会计概述第35页/共144页第36页/共144页第37页/共144页得税资产，并在此基础上确定每得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。一期间利润表中的所得税费用。第38页/共144页主要主要特点：特点：采用采用资产负债表债务法核算资产负债表债务法核算 1、比较资产、负债的账面价值与计税基础、比较资

5、产、负债的账面价值与计税基础 2、确认递延所得税资产或负债、确认递延所得税资产或负债 3、确定利润表中的所得税费用、确定利润表中的所得税费用 第39页/共144页第40页/共144页延所得税资产和递延所得税负延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额。债金额或应予转销的金额。第41页/共144页延所得税），作为利润表中应延所得税），作为利润表中应予确认的所得税费用。予确认的所得税费用。第42页/共144页第43页/共144页2006年年2007年年税收税收利润总额利润总额10001000产品保修费用产品保修费用100-100应纳税所得额应纳税所得额1100900会计会计所得税费用所得税费

6、用363297净利润净利润637703第44页/共144页2006年年2007年年税税收收利润总额利润总额10001000产品保修费用产品保修费用100-100应纳税所得额应纳税所得额1100900会会计计当期所得税当期所得税363297递延所得税递延所得税-3333净利润净利润670670第45页/共144页 资产、负债的计税基础资产、负债的计税基础 （一）资产的计税基础（一）资产的计税基础 “资产的计税基础资产的计税基础”是指企业收回资产账是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法按照税法规定规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。可以自应税经济

7、利益中抵扣的金额。 通常情况下，资产取得时其入账价值与计通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。的差异。 第46页/共144页 例如，企业提取的各项资产减值准备。税法例如，企业提取的各项资产减值准备。税法规定，企业提取的减值准备规定，企业提取的减值准备一般不能税前抵扣一般不能税前抵扣，只有在资产发生实质性损失时才允许税前扣除，只有在资产发生实质性损失时才允许税前扣除，产生了资产的账面价值与计税基础之间的差异产生了资产的账面价值与计税

8、基础之间的差异即暂时性差异。即暂时性差异。 第47页/共144页1000 1000 面价值为面价值为800 800 万元，两者之万元，两者之间的差额间的差额200200万元即为万元即为可抵扣可抵扣暂时性差异。暂时性差异。第48页/共144页 例如，会计准则规定，企业自行开发的例如，会计准则规定，企业自行开发的无形资产在满足资本化条件后发生的支出应无形资产在满足资本化条件后发生的支出应当资本化，确认为无形资产成本；税法规定，当资本化，确认为无形资产成本；税法规定，企业的研究开发支出一般可于发生当期税前企业的研究开发支出一般可于发生当期税前扣除，由此产生自行开发的无形资产在持有扣除，由此产生自行开

9、发的无形资产在持有期间的暂时性差异。期间的暂时性差异。第49页/共144页 （二）负债的计税基础（二）负债的计税基础 “负债的计税基础负债的计税基础”是指负债的账面价值是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。法规定可予抵扣的金额。 一般而言，短期借款、应付票据、应一般而言，短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。其计税基础即为账面价值。 第50页/共144页第51页/

10、共144页 （二）负债的计税基础（二）负债的计税基础 企业应于每个资产负债表日，对资产、负债的企业应于每个资产负债表日，对资产、负债的账面价值与其计税基础进行分析比较，两者之账面价值与其计税基础进行分析比较，两者之间存在差异的，按照重要性原则，确认递延所间存在差异的，按照重要性原则，确认递延所得税资产、递延所得税负债及相应的递延所得得税资产、递延所得税负债及相应的递延所得税费用。企业合并等特殊交易或事项中取得的税费用。企业合并等特殊交易或事项中取得的资产和负债，应在购买日比较其入账价值与计资产和负债，应在购买日比较其入账价值与计税基础，计算确认相关的递延所得税资产或递税基础，计算确认相关的递延

11、所得税资产或递延所得税负债。延所得税负债。第52页/共144页 所得税费用的计算所得税费用的计算 企业在计算确定当期应交所得税以及递企业在计算确定当期应交所得税以及递延所得税费用（或收益）延所得税费用（或收益）以后，利润表中的所得税费用为两者之和。以后，利润表中的所得税费用为两者之和。即：即：所得税费用当期所得税费用递延所得税所得税费用当期所得税费用递延所得税费用（递延所得税收益）费用（递延所得税收益）第53页/共144页第54页/共144页第55页/共144页础础2.负债的账面价值负债的账面价值其计税基其计税基础础第57页/共144页第58页/共144页暂时性差异暂时性差异: 资产资产 负债

12、负债账面价值账面价值计税基础计税基础 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 可抵扣时间性差异可抵扣时间性差异 (递延所得税负债递延所得税负债) (递延所得税资产递延所得税资产)账面价值账面价值计税基础计税基础 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 (递延所得税资产递延所得税资产) (递延所得税负债递延所得税负债)第59页/共144页应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异：资产的账面价值其计税基础资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为例：一项资产的账面价值为200万元万元 计税基础为计税基础为150万元万元 未来纳税义务增加负债未来纳税义务增加负债负债的账面价值

13、其计税基础负债的账面价值其计税基础 例：负债的账面价值为例：负债的账面价值为100万元万元 计税基础为计税基础为120万元万元 计税基础账面价值计税基础账面价值100可从未来经济利益可从未来经济利益中扣除的金额（中扣除的金额（20）120 未来应税所得基础上调增负债未来应税所得基础上调增负债从利润表角度：会计利润应纳税所得额从利润表角度：会计利润应纳税所得额第60页/共144页可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异：资产的账面价值其计税基础资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为例：一项资产的账面价值为150万元万元 计税基础为计税基础为200万元万元 未来纳税义务减少资产未来纳税义务减

14、少资产负债的账面价值其计税基础负债的账面价值其计税基础 例：负债的账面价值为例：负债的账面价值为120万元万元 计税基础为计税基础为100万元万元 计税基础账面价值计税基础账面价值120可从未来经济利益可从未来经济利益中扣除的金额（中扣除的金额（20）100 未来应税所得基础上调减资产未来应税所得基础上调减资产从利润表角度：会计利润应纳税所得额从利润表角度：会计利润应纳税所得额第61页/共144页递延所得税资产负债：递延所得税资产负债：应纳税暂应纳税暂时性差异时性差异可抵扣暂时性差异递延所得递延所得税负债税负债递延所得递延所得税资产税资产第62页/共144页产生暂时性差异的特殊情况：产生暂时性

15、差异的特殊情况：某些情况下未作为资产负债表上资产或负债列示某些情况下未作为资产负债表上资产或负债列示的项目，如果存在计税基础，其账面价值的项目，如果存在计税基础，其账面价值0与计税与计税基础之间的差额也为暂时性差异基础之间的差额也为暂时性差异如企业的开办费如企业的开办费会计会计：开始生产经营当月一次性计入当期损益，：开始生产经营当月一次性计入当期损益， 账面价值为账面价值为0税收税收：开始生产经营之日起分：开始生产经营之日起分5年摊销计入应纳税年摊销计入应纳税 所得额所得额第63页/共144页（三）暂时性差异（三）暂时性差异 暂时性差异账面价值计税基础暂时性差异账面价值计税基础 1.会计与税收

16、差异分析会计与税收差异分析 (1)按照原所得税暂行规定按照原所得税暂行规定,基于利润表出发基于利润表出发,分为永分为永久性差异与时间性差异久性差异与时间性差异 (2)所得税准则主要是从资产负债表出发所得税准则主要是从资产负债表出发,比较资产比较资产负债的账面价值与其计税基础，分为：负债的账面价值与其计税基础，分为：永久性差异永久性差异暂时性差异暂时性差异其他其他视同暂时性差异处理的项目视同暂时性差异处理的项目 第64页/共144页资产负债表债务法下，将会计与税收之间的分为以资产负债表债务法下，将会计与税收之间的分为以下三种情况：下三种情况：永久性差异永久性差异账面价值与计税基础相同账面价值与计

17、税基础相同暂时性差异暂时性差异账面价值与计税基础不同账面价值与计税基础不同其他其他并非因资产负债的账面价值与计税基础不同引并非因资产负债的账面价值与计税基础不同引起的视同暂时性差异处理的项目，如可结转以后年起的视同暂时性差异处理的项目，如可结转以后年度的亏损度的亏损 第65页/共144页永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不同会计期间摊配问题不存在不同会计期间摊配问题1.会计上作收益会计上作收益,税法规定免税的收入税法规定免税的收入利用废水、废气等为主要原料生产产品取得的收入利用废水、废气等为主要原料生产产品取得的收入 不体现为资产负债表项

18、目不体现为资产负债表项目国债利息收入国债利息收入 如投资的账面价值为如投资的账面价值为1050万元（包括本息），可万元（包括本息），可从从 未来经济利益中扣除的金额为未来经济利益中扣除的金额为1050万元万元 账面价值计税基础账面价值计税基础 第66页/共144页永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不同会计期间摊配问题不存在在不同会计期间摊配问题2.计算会计利润时可予扣除的费用计算会计利润时可予扣除的费用,计税时不允许扣计税时不允许扣除除超过标准的业务招待费超过标准的业务招待费 不作为资产负债表项目列示不作为资产负债表项目列示非广告性赞助

19、支出非广告性赞助支出非公益救济性捐赠等非公益救济性捐赠等 第67页/共144页永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不同会计期间摊配问题不存在在不同会计期间摊配问题3.不构成税前会计利润不构成税前会计利润,但计算应纳税所得额时作为但计算应纳税所得额时作为收益收益将自产商品对外捐赠、分配给股东等将自产商品对外捐赠、分配给股东等 一般不体现为资产负债表项目，如用于在建工程一般不体现为资产负债表项目，如用于在建工程，则账面价值与计税基础不同，形成暂时性差异，则账面价值与计税基础不同，形成暂时性差异关联交易销售商品，售价偏低按正常价格调整关联交易销

20、售商品，售价偏低按正常价格调整 第68页/共144页永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不同会计期间摊配问题不存在在不同会计期间摊配问题4.计算税前会计利润时不能扣除的费用计算税前会计利润时不能扣除的费用,计算应纳税计算应纳税所得额时可予扣除所得额时可予扣除盈利企业的技术开发费等盈利企业的技术开发费等 税法规定加计扣除税法规定加计扣除 第69页/共144页暂时性差异与时间性差异的关系：暂时性差异与时间性差异的关系： 包括包括所有时间性差异所有时间性差异及及其他暂时性差异其他暂时性差异 时间性差异时间性差异：从利润表出发，仅涉及到对利润表：

21、从利润表出发，仅涉及到对利润表有有 影响的项目影响的项目 其他暂时性差异：其他暂时性差异：某项交易或事项发生以后，可某项交易或事项发生以后，可能能 不影响利润表，但会影响到资产、负债的账面价不影响利润表，但会影响到资产、负债的账面价值值 与其计税基础，如持有待售金融资产公允价值的与其计税基础，如持有待售金融资产公允价值的变变 动、企业合并中产生的暂时性差异等动、企业合并中产生的暂时性差异等第70页/共144页第71页/共144页第72页/共144页第73页/共144页第74页/共144页第75页/共144页第76页/共144页1.交易性金融资产交易性金融资产初始计量金额：初始计量金额：会计与税

22、法规定相同会计与税法规定相同后续计量：后续计量：会计按公允价值，公允价值变动进损会计按公允价值，公允价值变动进损益益 税法不认可持有利得或损失税法不认可持有利得或损失例：企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为例：企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为100万元，该时点的计税基础为万元，该时点的计税基础为100万元万元,即可作为成即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为100万元。万元。会计期末，公允价值变为会计期末，公允价值变为90万元，会计确认账面价万元，会计确认账面价值为值为90万元，税法规定的计税基础保持不变，仍为万元，税法规

23、定的计税基础保持不变，仍为100万元万元第77页/共144页2.长期股权投资长期股权投资 构成企业改组的情况构成企业改组的情况,视改组前后经营的连续性视改组前后经营的连续性及权益的连续性及非股权支付额的比例及权益的连续性及非股权支付额的比例,区分免区分免税改组与应税改组税改组与应税改组免税改组免税改组-以账面价值计量，账面价值为计税基以账面价值计量，账面价值为计税基础础应税改组应税改组-以公允价值计量，公允价值为计税基以公允价值计量，公允价值为计税基础础 其他不构成改组的情况下其他不构成改组的情况下,以公允价值计量以公允价值计量,即即长期股权投资的长期股权投资的计税基础为其公允价值计税基础为其

24、公允价值第78页/共144页例：一项按照权益法核算的长期股权投资，企业例：一项按照权益法核算的长期股权投资，企业最初以最初以1000 万元购入，购入时其初始投资成本万元购入，购入时其初始投资成本及计税基础均为及计税基础均为1000万元，即企业为取得该项资万元，即企业为取得该项资产而实际支付的价款允许在未来期间作为成本费产而实际支付的价款允许在未来期间作为成本费用税前扣除。用税前扣除。假定取得当期期末，按照持股比例计算应享有被假定取得当期期末，按照持股比例计算应享有被投资单位的净利润份额为投资单位的净利润份额为50万元，则：万元，则：会计账面价值：会计账面价值：1050万元万元税法计税基础：税法

25、计税基础：1000万元万元第79页/共144页3.可供出售金融资产可供出售金融资产取得时点上，实际成本与计税基础相同取得时点上，实际成本与计税基础相同后续计量：后续计量：会计按公允价值会计按公允价值税法维持原计税基础税法维持原计税基础4.投资性房地产投资性房地产（1）成本模式，除折旧和摊销因素外，不存在其）成本模式，除折旧和摊销因素外，不存在其他差异他差异例：一项用于出租的房屋，取得成本为例：一项用于出租的房屋，取得成本为500万元，会万元，会计处理按照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按计处理按照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按直线法计列折旧，使用年限为直线法计列折旧，使用年限为10年，净残

26、值为年，净残值为0。计提了一年的折旧后计提了一年的折旧后账面价值：账面价值：400万元万元 计税基础：计税基础：450万元万元第80页/共144页（2）按公允价值模式计量）按公允价值模式计量会计：账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益会计：账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益税收：以取得时的成本为基础，分期计列折旧或摊销税收：以取得时的成本为基础，分期计列折旧或摊销例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金为为2000万元，使用年限万元，使用年限50年。取得以后作为投资性房年。取得以后作为投资性房地产核算。地产核算。一年后：一年后：会计账

27、面价值为该时点的公允价值，假定为会计账面价值为该时点的公允价值，假定为2100万元万元税收规定的计税基础为成本税收规定的计税基础为成本2000万元扣除摊销额后的万元扣除摊销额后的金额，金额，1960万元，即就该项土地使用权可从企业未来万元，即就该项土地使用权可从企业未来经济利益流入中扣除的金额经济利益流入中扣除的金额第81页/共144页5.固定资产固定资产会计：实际成本累计折旧减值准备会计：实际成本累计折旧减值准备税收：实际成本累计折旧税收：实际成本累计折旧例：某项环保设备，原价为例：某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为万元，使用年限为20年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理年，

28、会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为额递减法计列折旧，净残值为0。计提了。计提了2年的折旧年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元万元的固定资产减值准备，则该时点上其账面价值为的固定资产减值准备，则该时点上其账面价值为1000505080820万元万元其计税基础为其计税基础为100010090810万元，该金额为万元，该金额为按照税法规定可以自未来期间的经济利益中抵扣的按照税法规定可以自未来期间的经济利益中抵扣的金额金额第82页

29、/共144页6.无形资产无形资产会计上一般：账面价值实际成本累计摊销减会计上一般：账面价值实际成本累计摊销减值准备值准备但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实际成本减值准备际成本减值准备税收：计税基础实际成本累计摊销税收：计税基础实际成本累计摊销税法中没有使用寿命不确定无形资产的概念，一般税法中没有使用寿命不确定无形资产的概念，一般会人为规定其摊销年限会人为规定其摊销年限例：某项无形资产取得成本为例：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资

30、产，不予摊销，但税法规定按不短于无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的年的期限摊销。取得该项无形资产期限摊销。取得该项无形资产1年后，其账面价值年后，其账面价值仍为仍为160万元，其计税基础为万元，其计税基础为144万元万元第83页/共144页7.商誉商誉会计：非同一控制下的企业合并中产生会计：非同一控制下的企业合并中产生商誉企业合并成本合并中取得被购买方可辨认商誉企业合并成本合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额净资产公允价值份额税法：外购商誉的计税基础为税法：外购商誉的计税基础为0，即不认可外购商，即不认可外购商誉按照会计规定确定的价值誉按照会计规定确定的价值例：企业支付了例：

31、企业支付了3000万元购入另一企业万元购入另一企业100的股权的股权，购买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为，购买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为2600万元，则企业应确认的合并商誉为万元，则企业应确认的合并商誉为400 万元万元税法规定，该项商誉的计税基础为税法规定，该项商誉的计税基础为0第84页/共144页8.应收股利应收股利会计：被投资单位宣告分派时确认会计：被投资单位宣告分派时确认税收：被投资单位董事会等类似机构作出利润分配税收：被投资单位董事会等类似机构作出利润分配方案时确认，但是否征税，视投资企业适用所得税方案时确认，但是否征税，视投资企业适用所得税税率是否高于被投资单位税率

32、是否高于被投资单位例：企业持有的某项投资，被投资单位宣告分派现例：企业持有的某项投资，被投资单位宣告分派现金股利，企业按持股比例计算可分得金股利，企业按持股比例计算可分得100万元。投资万元。投资企业与被投资单位适用的所得税税率均为企业与被投资单位适用的所得税税率均为33，则，则该项应收股利的账面价值为该项应收股利的账面价值为100万元；其计税基础为万元；其计税基础为可从未来期间经济利益中抵扣的金额可从未来期间经济利益中抵扣的金额100万元，由于万元，由于双方适用所得税税率相同，该部分股利性收入是免双方适用所得税税率相同，该部分股利性收入是免税的，其计税基础等同于账面价值税的，其计税基础等同于

33、账面价值第85页/共144页9.应收账款应收账款会计：遵循收入确认原则，按合同或协议价计量会计：遵循收入确认原则，按合同或协议价计量税收：基本遵循会计的收入确认和计量原则税收：基本遵循会计的收入确认和计量原则例：企业销售商品产生应收账款例：企业销售商品产生应收账款100万元，税法规万元，税法规定亦应于销售当期确认应税收入定亦应于销售当期确认应税收入100万元。其账面万元。其账面价值为价值为100万元，计税基础为可从未来期间经济利万元，计税基础为可从未来期间经济利益中抵扣的金额，由于该资产已在当期交了税，其益中抵扣的金额，由于该资产已在当期交了税，其可从未来期间经济利益中抵扣的金额为可从未来期间

34、经济利益中抵扣的金额为100万元，万元，计税基础为计税基础为100万元。万元。第86页/共144页三、负债的计税基础三、负债的计税基础 指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额列支的金额,即即负债的计税基础负债的计税基础=账面价值账面价值-未来可税前列支的金未来可税前列支的金额额一般情况下，负债的清偿不会影响到损益或应纳一般情况下，负债的清偿不会影响到损益或应纳税所得额的计算，但某些情况下如果构成负债的税所得额的计算，但某些情况下如果构成负债的金额全部或部分能够税前扣除，则构成会计与税金额全部或部分能够税前扣除，则构成会计与税收的差异收的差异第

35、87页/共144页1.预计负债预计负债会计会计:按或有事项准则判断按或有事项准则判断,对估计将支付的金额对估计将支付的金额确认预计负债确认预计负债税收税收:因确认预计负债所产生的费用能否税前扣因确认预计负债所产生的费用能否税前扣除除,取决于产生预计负债的事项是否与企业正常取决于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活动相关生产经营活动相关第88页/共144页例例1、企业因销售商品提供售后三包等原因于当、企业因销售商品提供售后三包等原因于当期确认了期确认了100万元的预计负债。税法规定，有关万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用产品售后服务等与取得经营收入直接

36、相关的费用于于实际发生时允许税前列支实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预。假定企业在确认预计负债的当期未发生三包费用。计负债的当期未发生三包费用。预计负债的预计负债的账面价值账面价值：100万元万元预计负债的预计负债的计税基础计税基础账面价值账面价值100万可从未万可从未来经济利益中扣除的金额来经济利益中扣除的金额100万万0第89页/共144页例例2、假如企业因债务担保确认了预计负债、假如企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。该项担保收取与相应责任相关的费用。会计：按照或有

37、事项准则规定，确认预计负债会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除账面价值：账面价值：1000万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值1000万元可从未来经济利万元可从未来经济利益中扣除的金额益中扣除的金额01000万元万元第90页/共144页2.预收账款预收账款会计：不符合收入确认条件，作为负债反映会计：不符合收入确认条件，作为负债反映税收：按照现行税法规定条件，可能要作为收入反税收：按照现行税法规定条件，可能要作为收入反映映例：企业收到客户的一笔款项例：企业收到客户的一笔款项80万元，因不符合收万元，因不符

38、合收入确认条件，会计上作为预收账款反映，但符合税入确认条件，会计上作为预收账款反映，但符合税法规定的收入确认条件，该笔款项法规定的收入确认条件，该笔款项已计入当期已计入当期应纳应纳税所得额税所得额账面价值：账面价值：80万元万元计税基础：账面价值计税基础：账面价值80万元可从未来经济利益中万元可从未来经济利益中扣除的金额扣除的金额80万元万元0第91页/共144页如果税法规定的收入确认时点与会计准则保持一致如果税法规定的收入确认时点与会计准则保持一致，则上例中会计处理确认为负债的情况下，税收处，则上例中会计处理确认为负债的情况下，税收处理亦不能计入当期的应纳税所得额理亦不能计入当期的应纳税所得

39、额则该负债的计税基础账面价值则该负债的计税基础账面价值80万元可从未来万元可从未来经济利益中扣除的金额经济利益中扣除的金额080万元万元第92页/共144页3.应付职工薪酬应付职工薪酬会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费用，同时确认负债费用，同时确认负债税收：现行内资企业所得税法仍规定可以税前扣除税收：现行内资企业所得税法仍规定可以税前扣除的计资标准、福利费标准等的计资标准、福利费标准等例：某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金例：某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计性质支出计200万元，尚未支付。按照税法规定的万元，尚未支

40、付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为计税工资标准可以于当期扣除的部分为170万元。万元。应付职工薪酬账面价值：应付职工薪酬账面价值：200万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值200万元可从未来应税利益万元可从未来应税利益中扣除的金额中扣除的金额0200万元万元第93页/共144页4.递延收益递延收益会计：分期计入收入，如一次性入网费会计：分期计入收入，如一次性入网费税收：做法不一，有些情况下实际收取时计税税收：做法不一，有些情况下实际收取时计税例：某企业当期收取入网费例：某企业当期收取入网费1000万元，合同规定万元，合同规定10年内提供免费服务。年内提供免费服务。递延收益

41、账面价值：递延收益账面价值：1000万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值1000万元可从未来应税利益万元可从未来应税利益中扣除的金额中扣除的金额10000第94页/共144页6.其他负债其他负债 按照负债计税基础的确定原则计算确定按照负债计税基础的确定原则计算确定例：例：企业当期应交纳的违反有关规定的罚款和滞纳企业当期应交纳的违反有关规定的罚款和滞纳金为金为10万元。万元。会计：计入费用，同时确认其他应付款会计：计入费用，同时确认其他应付款税收：罚款和滞纳金等不允许税前扣除税收：罚款和滞纳金等不允许税前扣除账面价值：账面价值：10万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值10万元可自未来经济

42、利益中万元可自未来经济利益中扣除的金额扣除的金额010万元万元第95页/共144页特殊交易中产生资产、负债计税基础的确定特殊交易中产生资产、负债计税基础的确定 非同一控制下的企业合并中，购买方对于合并中取非同一控制下的企业合并中，购买方对于合并中取 得的被购买方各项可辨认资产和负债按公允价值计得的被购买方各项可辨认资产和负债按公允价值计 量量 如果按照税法规定，该企业合并为应税改组，不会如果按照税法规定，该企业合并为应税改组，不会 造成差异造成差异 如果按照税法规定，该企业合并为免税改组，税收如果按照税法规定，该企业合并为免税改组，税收 上维持有关资产、负债的原账面价值，会计上按公上维持有关资

43、产、负债的原账面价值，会计上按公 允价值确认，则会造成差异允价值确认，则会造成差异第96页/共144页第97页/共144页第98页/共144页第99页/共144页价无形资产减值准备价无形资产减值准备税收：计税基础税收：计税基础=实际成本实际成本税收规定的累计摊销税收规定的累计摊销第100页/共144页计税基础计税基础=100-10010=90万元万元第101页/共144页第102页/共144页第103页/共144页础确定础确定第104页/共144页第105页/共144页期未发生售后服务费用。期未发生售后服务费用。第106页/共144页期间按照税法规定可予抵扣的期间按照税法规定可予抵扣的金额为金

44、额为0，其账面价值与计税，其账面价值与计税基础相同。基础相同。第107页/共144页第108页/共144页所得税率所得税率第109页/共144页第110页/共144页第111页/共144页第112页/共144页第三节第三节 递延所得税资产和递延所递延所得税资产和递延所得税负债的确认和计量得税负债的确认和计量一、递延所得税负债的确认一、递延所得税负债的确认原则原则:对于所有应纳税暂时性差异对于所有应纳税暂时性差异,均应确认均应确认相关的递延所得税负债相关的递延所得税负债,某些特殊情况除外某些特殊情况除外第113页/共144页第114页/共144页不确认递延所得税负债的特殊情况不确认递延所得税负债

45、的特殊情况:1. 商誉的初始确认商誉的初始确认会计：合并成本取得净资产公允价值会计：合并成本取得净资产公允价值税法：外购商誉的计税基础为税法：外购商誉的计税基础为0准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债第115页/共144页例：例：假定假定A企业以企业以600万元购入万元购入B企业企业100的净资产，该项合的净资产，该项合并符合税法规定的免税改组条件，购买日各项可辨认资产、负并符合税法规定的免税改组条件，购买日各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下：债的公允价值及其计税基础如下： 公允价值公允价值 计税基础计税基础 暂时性差异暂时性差异固定资产

46、固定资产 270 155 115应收账款应收账款 210 210 存货存货 174 124 50其他应付款其他应付款 （30） 0 （30）应付账款应付账款 （120） （120） 0不包括递延所得税的不包括递延所得税的可辨认资产、负债的可辨认资产、负债的公允价值公允价值 504 369 135第116页/共144页例：例：假定假定B企业适用的所得税税率为企业适用的所得税税率为30，则该项交，则该项交易中应确认递延所得税负债及商誉金额如下：易中应确认递延所得税负债及商誉金额如下：可辨认净资产公允价值可辨认净资产公允价值 504递延所得税负债（递延所得税负债（13530） 40.50可辨认资产、

47、负债的公允价值可辨认资产、负债的公允价值 463.50商誉商誉 136.50企业合并成本企业合并成本 600如 果 确 认 由 商 誉 产 生 的 递 延 所 得 税 负 债 （如 果 确 认 由 商 誉 产 生 的 递 延 所 得 税 负 债 （136.5030%)，则会进一步增加商誉的价值，则会进一步增加商誉的价值(136.5030%)第117页/共144页2.2.除企业合并以外的其他交易中除企业合并以外的其他交易中, ,如果交易发如果交易发生时既不影响会计利润生时既不影响会计利润, ,也不影响应纳税所得额也不影响应纳税所得额, ,则由资产、负债的初始确认所产生的递延所得则由资产、负债的初

48、始确认所产生的递延所得税负债不予确认税负债不予确认例，一项资产按会计规定确定的入账价值为例，一项资产按会计规定确定的入账价值为200200万元，但按税法规定，其计税基础为万元，但按税法规定，其计税基础为180180万万元，确认该暂时性差异的所得税影响将改变资元，确认该暂时性差异的所得税影响将改变资产的历史成本产的历史成本第118页/共144页3. 3. 与联营企业、合营企业的投资相关的应纳与联营企业、合营企业的投资相关的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债，在满足税暂时性差异产生的递延所得税负债，在满足以下两个条件时，不予确认：以下两个条件时，不予确认：投资企业能够控制暂时性差异转回的时间投资

49、企业能够控制暂时性差异转回的时间该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回第119页/共144页例：例：甲公司持有乙公司甲公司持有乙公司30的股权，对该项投资按照的股权，对该项投资按照权益法核算。购入该项投资时，甲公司支付了权益法核算。购入该项投资时，甲公司支付了1000万万元，取得投资当年年末，乙公司实现净利润元，取得投资当年年末，乙公司实现净利润300万元万元，甲公司按其持股比例计算应享有，甲公司按其持股比例计算应享有90万元。万元。按照权益法的核算原则，甲公司长期股权投资账面价按照权益法的核算原则，甲公司长期股权投资账面价值增加值增加90万元，同时确

50、认投资收益万元，同时确认投资收益90万元。但税法规万元。但税法规定长期投资的计税基础不变，从而产生应纳税暂时性定长期投资的计税基础不变，从而产生应纳税暂时性差异。如果甲公司适用的所得税税率为差异。如果甲公司适用的所得税税率为33，乙公司，乙公司适用的所得税税率为适用的所得税税率为15，则甲公司应按适用税率的，则甲公司应按适用税率的差额确认相应的递延所得税负债差额确认相应的递延所得税负债19.06万元（万元（300851830）。）。第120页/共144页二、递延所得税负债的计量：二、递延所得税负债的计量：适用税率的选择，按照应纳税暂时性差异预计转回期适用税率的选择，按照应纳税暂时性差异预计转回

51、期间适用的税率计量间适用的税率计量我国企业在不同年度一般适用所得税税不会发生变化我国企业在不同年度一般适用所得税税不会发生变化，享受优惠政策的企业除外，享受优惠政策的企业除外第121页/共144页三、递延所得税资产的确认三、递延所得税资产的确认：原则：应以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的原则：应以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应税所得为限，确认相应的递延所得税资产应税所得为限，确认相应的递延所得税资产估计未来期间是否能够产生足够的应税所得时估计未来期间是否能够产生足够的应税所得时,包括以包括以下两个方面下两个方面:一是未来期间的正常生产经营所得一是未来期间的正常生产经营所得二是以前期

52、间的应纳税暂时性差异转回产生的应税所二是以前期间的应纳税暂时性差异转回产生的应税所得得第122页/共144页特殊情况：特殊情况：某项交易不属于企业合并，且交易发生时既不影响某项交易不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则该项交易中产生会计利润也不影响应纳税所得额，则该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与计税基础存在可抵扣的资产、负债的初始确认金额与计税基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递延所得税资产暂时性差异的，不确认相关的递延所得税资产例：承租方对融资租入的固定资产入账价值的确定例：承租方对融资租入的固定资产入账价值的确定会计会计：公允价值与最低租赁付款

53、额现值中较低者：公允价值与最低租赁付款额现值中较低者税收税收：租赁合同或协议中约定的租赁款：租赁合同或协议中约定的租赁款第123页/共144页特殊情况：特殊情况：按税法规定可结转以后年度的亏损按税法规定可结转以后年度的亏损 视同可抵扣暂时性差异，以未来期间可取得的应税视同可抵扣暂时性差异，以未来期间可取得的应税所所 得为限，确认相关的递延所得税资产得为限，确认相关的递延所得税资产 如果亏损额较大如果亏损额较大,且缺乏证据表明企业未来期间将会且缺乏证据表明企业未来期间将会 有足够的应纳税所得额时有足够的应纳税所得额时,不应确认递延所得税资产不应确认递延所得税资产 在估计未来期间的应税所得时，应有

54、足够的证据在估计未来期间的应税所得时，应有足够的证据第124页/共144页递延所得税资产的后续计量递延所得税资产的后续计量 递延所得税资产的全部或部分经济利益无法实现时递延所得税资产的全部或部分经济利益无法实现时， 应计提减值准备，该减值准备允许转回应计提减值准备，该减值准备允许转回第125页/共144页例：例：递延所得税资产：递延所得税资产：预计产品保修费用预计产品保修费用预计负债账面价值预计负债账面价值 200计税基础计税基础 （200200） 0可抵减暂时性差异可抵减暂时性差异 200适用税率适用税率33 递延所得税资产递延所得税资产 66因预付未来税款而确认的一项资产因预付未来税款而确

55、认的一项资产第126页/共144页第四节第四节 所得税费用的确认和计量所得税费用的确认和计量 国际准则及各国所得税会计解决的问题：国际准则及各国所得税会计解决的问题： 所得税费用在不同会计期间的分摊所得税费用在不同会计期间的分摊 同一会计期间的所得税费用在持续经营与终止同一会计期间的所得税费用在持续经营与终止 经营等部门分摊的问题经营等部门分摊的问题 我国：主要解决所得税费用在不同会计期间的我国：主要解决所得税费用在不同会计期间的 分摊分摊第127页/共144页所得税包括所得税包括当期所得税当期所得税和和递延所得税递延所得税两个部分，两个部分，其中：其中：当期所得税应纳税所得额当期所得税应纳税

56、所得额当期适用税率当期适用税率递延所得税应纳税（或可抵扣）暂时性差异递延所得税应纳税（或可抵扣）暂时性差异预计转回期间的税率预计转回期间的税率第128页/共144页递延所得税费用的确认：递延所得税费用的确认：一般情况下一般情况下 利润表利润表企业合并企业合并 调整商誉调整商誉确认时记入权益的交易确认时记入权益的交易 记入权益记入权益第129页/共144页递延所得税资产递延所得税资产/负债对应的影响：负债对应的影响：损益（所得税费用收益）损益（所得税费用收益）商誉商誉权益权益例：例： 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 贷：所得税贷：所得税费用费用所得税费用（收益）所得税费用（收益）当期所得税

57、费用递延所当期所得税费用递延所得税费用（收益）得税费用（收益）第130页/共144页例：所得税费用的计算：例：所得税费用的计算：期末的递延所得税资产（负债）期末的递延所得税资产（负债） 40期初的递延所得税资产（负债）期初的递延所得税资产（负债） 100递延所得税费用递延所得税费用 60当期所得税费用当期所得税费用 80所得税费用合计所得税费用合计 140借：所得税借：所得税费用费用 140 贷：应交税费应交所得税贷：应交税费应交所得税 80 递延所得税资产递延所得税资产 60第131页/共144页例：例：某公司某公司2004年、年、2005年和年和2006年，每年，每年当期应交所得税均为年当期应交所得税均为16,000(假定适用税假定适用税率为率为40%);于于2004年计提资产减值准备年计提资产减值准备30,000,无其他会计和税法差异无其他会计和税法差异(当年计提的当年计提的减值准备中减值准备中,预计于预计于2005年实际发生年实际发生20,000,于于2006年实际发生年实际发生10,000,假定适用税率保假定适用税率保持不变，提取的减值准备按会计准则规定持不变，提取的减值准备按会计准则规定允许转回允许转回)第132页/共144页2004年：年：（一）计算暂时性差异产生的递延所得税资产（一）计算暂时性差异产生的递延所得税资产 2004年年 20