补充：所得税会计

1、2022-5-181所得税会计所得税会计2022-5-182一、所得税会计的概念一、所得税会计的概念n所得税会计是从资产负债表出发，通过比较所得税会计是从资产负债表出发，通过比较n按照会计规定确定的按照会计规定确定的账面价值账面价值与按照税法规定确定与按照税法规定确定的的计税基础计税基础，对于两者之间的差额分别，对于两者之间的差额分别应纳税暂时应纳税暂时性差异性差异与与可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，确认相关的，确认相关的递延所得递延所得税负债税负债与与递延所得税资产递延所得税资产，并在此基础上确定每一，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。期间利润表中的所得税费用。2022-5-1

2、83二、所得税会计核算的一般程序二、所得税会计核算的一般程序n（一）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所（一）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所n得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值；得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值； n （二）确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税（二）确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税n基础；基础； n （三）确定可抵扣暂时性差异与应纳税暂时性差异和（三）确定可抵扣暂时性差异与应纳税暂时性差异和n递延所得税资产和与递延所得税负债；递延所得税资产和与递延所得税负债；n （四）计算确定当期应纳税所得额和应交所得税；（四）计算确定当期应纳税所得

3、额和应交所得税；n （五）确定利润表中的所得税费用（五）确定利润表中的所得税费用2022-5-184三、资产负债的计税基础和暂时性差异三、资产负债的计税基础和暂时性差异n（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础n 指企业收回资产账面价值的过程中，计算应指企业收回资产账面价值的过程中，计算应n纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵n扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置n时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。资产的计税基础资产的计税基础= =未来可税前列支的金额未来可

4、税前列支的金额n某一资产负债表日资产的计税基础某一资产负债表日资产的计税基础n = =成本成本- -本期及以前期间已税前列支的金额本期及以前期间已税前列支的金额2022-5-185n1 1、固定资产、固定资产n会计：会计：n 帐面价值帐面价值= =固定资产原价固定资产原价- -累计折旧累计折旧n - -固定资产减值准备固定资产减值准备n 税收：税收：n 计税基础计税基础= =固定资产原价固定资产原价- -税收累计折旧税收累计折旧2022-5-186n【例】【例】A A企业于企业于20092009年年末以年年末以300300万元购入一项万元购入一项n生产用固定资产，按照该项固定资产的预计使用生产

5、用固定资产，按照该项固定资产的预计使用n情况，情况，A A企业在会计核算时估计其使用寿命为企业在会计核算时估计其使用寿命为l0l0n年，计税时，按照适用税法规定，其折旧年限为年，计税时，按照适用税法规定，其折旧年限为n2020年，假定会计与税收均按直线法计列折旧，净年，假定会计与税收均按直线法计列折旧，净n残值为零。残值为零。20102010年该项固定资产按照年该项固定资产按照1212个月计个月计n提折旧。提折旧。 n 账面价值账面价值=300-300=300-30010=27010=270（万元）（万元）n 计税基础计税基础=300-300=300-30020=28520=285（万元）（万

6、元）2022-5-187n2 2、无形资产、无形资产n1 1）对于内部研究开发形成的无形资产）对于内部研究开发形成的无形资产n会计会计：入账价值：入账价值n = =开发阶段符合资本化条件后至达到预定用途前发开发阶段符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出生的支出n税收：税收：n一般情况一般情况n计税基础计税基础n= =开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出n 结论：初始确认一致，不形成暂时性差异结论：初始确认一致，不形成暂时性差异n享受税收优惠的研究开发支出享受税收优惠的研究开发支出n计税基础计税基础= =会计入帐价值的会计入

7、帐价值的150%150%n 结论：形成暂时性差异，但不确认所得税影响结论：形成暂时性差异，但不确认所得税影响2022-5-188n【例】【例】A A企业当期为开发新技术发生研究开发支出企业当期为开发新技术发生研究开发支出n 计计l 000l 000万元，其中研究阶段支出万元，其中研究阶段支出200200万元，开发阶万元，开发阶n段符合资本化条件前发生的支出为段符合资本化条件前发生的支出为200200万元，符合资万元，符合资n本化条件后发生的支出为本化条件后发生的支出为600600万元。税法规定，企业万元。税法规定，企业n为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费为开发新技术、新产品、新工艺发

8、生的研究开发费n用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发n费用的费用的50%50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资加计扣除；形成无形资产的，按照无形资n产成本的产成本的150%150%摊销，假定开发形成的无形资产在当期摊销，假定开发形成的无形资产在当期n期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。n无形资产的账面价值无形资产的账面价值=600=600n计税基础计税基础=900=900n暂时性差异暂时性差异=900-600=300=900-600=3002022-5-189n2 2）无形资产后续计量）无形资产后续

9、计量n会计会计：n使用寿命有限的无形资产使用寿命有限的无形资产n账面价值账面价值= =无形资产原价无形资产原价- -累计摊销累计摊销- -无形资产减值准备无形资产减值准备 n使用寿命不确定的无形资产，使用寿命不确定的无形资产，n账面价值账面价值= =无形资产原价无形资产原价- -无形资产减值准备无形资产减值准备n税收税收：计税基础：计税基础= =实际成本实际成本- -税收规定的累计摊销税收规定的累计摊销2022-5-1810n【例题】某项无形资产取得成本为【例题】某项无形资产取得成本为100100万元，因万元，因n其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用

10、寿命n不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不n短于短于1010年的期限摊销。取得该项无形资产年的期限摊销。取得该项无形资产1 1年后：年后：n 账面价值账面价值=100=100万元万元n 计税基础计税基础=100-100=100-10010=9010=90万元万元2022-5-1811n3、以公允价值计量的金融资产、以公允价值计量的金融资产1 1）以公允价值计量且其变动计入当期损益）以公允价值计量且其变动计入当期损益n的金融资产的金融资产n会计：账面价值会计：账面价值= =公允价值公允价值n税收：计税基础税收：计税基础= =成本成本2022-5-1

11、812n【例】【例】20206 6年年1010月月2020日，日，A A公司自公开市场取得公司自公开市场取得n一项权益性投资，支付价款一项权益性投资，支付价款800800万元，作为交易万元，作为交易n性金融资产核算。性金融资产核算。20206 6年年l2l2月月3131日，该项权益日，该项权益n性投资的市价为性投资的市价为880880万元万元n 账面价值账面价值=880=880 n 计税基础计税基础=800=800nn 该交易性金融资产的账面价值该交易性金融资产的账面价值880880万元与其万元与其n计税基础计税基础800800万元之间产生了万元之间产生了8080万元的暂时性差万元的暂时性差n

12、异。异。2022-5-1813n2 2）可供出售金融资产）可供出售金融资产n会计：会计：n 账面价值账面价值= =公允价值公允价值n税收：税收：n 计税基础计税基础= =成本成本2022-5-1814n4 4、其他资产、其他资产n（1 1）投资性房地产）投资性房地产n成本模式进行后续计量成本模式进行后续计量n会计：会计：n 帐面价值帐面价值= =成本成本- -累计折旧（摊销）累计折旧（摊销）- -减值准备减值准备n税收：税收：n 计税基础计税基础= =成本成本- -税收累计折旧（摊销）税收累计折旧（摊销）2022-5-1815n公允价值模式后续计量公允价值模式后续计量n会计：会计：n 帐面价值

13、帐面价值= =期末公允价值期末公允价值 税收：税收：n 计税基础计税基础= =成本成本- -税收累计折旧（摊销）税收累计折旧（摊销）2022-5-1816（2 2）其他各种资产减值准备）其他各种资产减值准备n【例】【例】A A公司公司20206 6年年1212月月3131日应收账款余额为日应收账款余额为n6 0006 000万元，该公司期末对应收账款计提了万元，该公司期末对应收账款计提了600600万元的坏万元的坏n账准备。税法规定，不符合国务院财政、税务主管部门账准备。税法规定，不符合国务院财政、税务主管部门n规定的各项资产减值准备不允许税前扣除。假定该公司规定的各项资产减值准备不允许税前扣

14、除。假定该公司n应收账款及坏账准备的期初余额均为应收账款及坏账准备的期初余额均为0 0。n账面价值账面价值=5 400=5 400n因有关的坏账准备不允许税前扣除因有关的坏账准备不允许税前扣除 n计税基础计税基础=6 000=6 000n 该计税基础与其账面价值之间产生该计税基础与其账面价值之间产生600600万元暂时性差万元暂时性差n异，在应收账款发生实质性损失时，会减少未来期间的应异，在应收账款发生实质性损失时，会减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税。纳税所得额和应交所得税。2022-5-1817n（二）负债的计税基础（二）负债的计税基础n n 是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳是指

15、负债的账面价值减去未来期间计算应纳n税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。n负债的计税基础负债的计税基础n = =账面价值账面价值- -未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额n 一般负债的确认和清偿不影响所得税的计一般负债的确认和清偿不影响所得税的计n算，差异主要是自费用中提取的负债算，差异主要是自费用中提取的负债2022-5-1818n1 1、预计负债、预计负债 n（1 1）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债计负债 n如果税法规定，与产品销售相关的支出应于实如果税法规定，与产品销售相关的支出应于实n

16、际发生时税前列支际发生时税前列支n n计税基础计税基础=0=02022-5-1819n【例题】企业因销售商品提供售后服务等原因于【例题】企业因销售商品提供售后服务等原因于n当期确认了当期确认了200200万元的预计负债。假定税法规万元的预计负债。假定税法规n定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相n关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业n在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。n 预计负债预计负债账面价值账面价值=200=200万元万元n 预计负债预计负债计税基础计

17、税基础= =账面价值账面价值200200万万- -可从未来经可从未来经济利益中扣除的金额济利益中扣除的金额200200万万=0=02022-5-1820n如果税法规定对于费用支出按照权责发生制原如果税法规定对于费用支出按照权责发生制原则确定税前扣除时点则确定税前扣除时点n n 计税基础计税基础= =账面价值账面价值n 2022-5-1821n（2 2）如果税法规定无论是否实际发生均不允）如果税法规定无论是否实际发生均不允许税前扣除许税前扣除n 计税基础计税基础= =账面价值账面价值n【例题】假如企业因债务担保确认了预计负债【例题】假如企业因债务担保确认了预计负债500500万万n元，但担保发生

18、在关联方之间，担保方并未就该项担保元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保n收取与相应责任相关的费用。如果税法规定不允许税前收取与相应责任相关的费用。如果税法规定不允许税前n扣除。扣除。n账面价值账面价值=500=500万元万元n计税基础计税基础= =账面价值账面价值500500万元万元- -可从未来经济利益中扣除的可从未来经济利益中扣除的n金额金额0=5000=500万元万元2022-5-1822n2 2、预收账款、预收账款（1 1）与税法一致）与税法一致n 计税基础计税基础= =账面价值账面价值n n 不产生暂时性差异不产生暂时性差异n【例题】企业收到客户预付的款项【例题】企业收到

19、客户预付的款项100100万元，假定税法规万元，假定税法规定与会计规定一致。定与会计规定一致。n n 会计：账面价值会计：账面价值=100=100万元万元n 税收：计税基础税收：计税基础=100-0=100=100-0=100万元万元 2022-5-1823n（2 2）与税法不一致）与税法不一致n 计税基础计税基础=0=0n 【例题】企业收到客户预付的款项【例题】企业收到客户预付的款项100100万元，万元，n假定税法规定应计入当期应纳税所得额。假定税法规定应计入当期应纳税所得额。 n 会计：会计：n 账面价值账面价值=100=100n 税收：税收：n 计税基础计税基础=100-100=0=1

20、00-100=0n 产生可抵扣暂时性差异。产生可抵扣暂时性差异。 2022-5-1824n3 3、应付职工薪酬、应付职工薪酬 n 计税基础计税基础= =账面价值账面价值2022-5-1825n【例题】某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金【例题】某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金n性质支出计性质支出计30003000万元，尚未支付。万元，尚未支付。n（1 1）假定按照税法规定的可予税前扣除的合理部分为）假定按照税法规定的可予税前扣除的合理部分为30003000万万n元。元。n应付职工薪酬账面价值应付职工薪酬账面价值=3000=3000万元万元n计税基础计税基础= =账面价值账面价值30

21、003000万元万元- -可从未来应税经济利益中扣除可从未来应税经济利益中扣除n的金额的金额0=30000=3000万元。万元。 n 不形成暂时性差异不形成暂时性差异2022-5-1826n（2 2）假定按照税法规定的可予税前扣除的合理）假定按照税法规定的可予税前扣除的合理n部分为部分为22002200万元。万元。n应付职工薪酬账面价值应付职工薪酬账面价值=3000=3000万元万元n计税基础计税基础= =账面价值账面价值30003000万元万元- -可从未来应税经济可从未来应税经济n利益中扣除的金额利益中扣除的金额0=30000=3000万元。万元。 n 不形成暂时性差异不形成暂时性差异，但

22、是在计算应纳税所得额，但是在计算应纳税所得额时应时应进行纳税调整进行纳税调整。2022-5-1827n4 4、其他负债、其他负债 n 企业应交的税收罚款和滞纳金等企业应交的税收罚款和滞纳金等n n 计税基础计税基础= =账面价值账面价值2022-5-1828n（三）暂时性差异（三）暂时性差异n 暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与n其计税基础之间的差额。其计税基础之间的差额。n 按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响n n 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异本期少交税，以后多交税本期少交税，以后多交税n n 可抵扣暂时

23、性差异可抵扣暂时性差异本期多交税，以后少交税本期多交税，以后少交税 2022-5-1829n 1 1、应纳税暂时性差异、应纳税暂时性差异n 是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的n应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性n差异。差异。应纳税暂时性差异产生递延所得税负债应纳税暂时性差异产生递延所得税负债n判断标准判断标准n 1 1）资产：）资产：账面价值账面价值计税基础计税基础 n 2 2）负债：）负债：账面价值账面价值计税基础计税基础 2022-5-1830n【例题】下列资产项目中，可能产生应纳税暂时【例题】下列

24、资产项目中，可能产生应纳税暂时n性差异的有（性差异的有（ ）。）。nA.A.应收账款应收账款 B.B.固定资产固定资产nC.C.无形资产无形资产 D.D.交易性金融资产交易性金融资产nE.E.可供出售金融资产可供出售金融资产n【答案】【答案】BCDEBCDE2022-5-1831n2 2、可抵扣暂时性差异、可抵扣暂时性差异n 是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的n应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时n性差异。性差异。n 可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产n判断标准判断标准n

25、 1 1）资产：）资产：账面价值账面价值 计税基础计税基础 n 2 2）负债：）负债：账面价值账面价值计税基础计税基础n 2022-5-1832n（四）特殊项目产生的暂时性差异（四）特殊项目产生的暂时性差异1 1、未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异、未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异n符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，n不超过当年销售收入不超过当年销售收入15%15%的部分，准予扣除；超过部分的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。准予在以后纳税年度结转扣除。n 该类费用在发生时按照会计准则规定即计入当

26、期损该类费用在发生时按照会计准则规定即计入当期损n益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以n确定其计税基础的，两者之间的差异也形成暂时性差异确定其计税基础的，两者之间的差异也形成暂时性差异2022-5-1833n 会计：销售费用会计：销售费用n 税收：符合条件的以后可抵扣税收：符合条件的以后可抵扣n 【例题】本期发生超标广告费【例题】本期发生超标广告费100100万元，假定未万元，假定未来可抵扣来可抵扣100100万元。万元。计税基础计税基础=100=100万元万元可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异100100万元万元2022-5-1834

27、n2 2、按税法规定以后年度可弥补的亏损、按税法规定以后年度可弥补的亏损 n 【例题】某企业【例题】某企业20072007年会计利润为年会计利润为-300-300万万n元，应纳税所得额为元，应纳税所得额为-200-200万元，假定未来万元，假定未来5 5年有年有n足够的应纳税所得额可弥补以前年度亏损。足够的应纳税所得额可弥补以前年度亏损。n 计税基础计税基础=200=200n 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异200200万元万元2022-5-1835四、递延所得税资产及四、递延所得税资产及递延所得税负债的确认和计量递延所得税负债的确认和计量n（一）递延所得税资产的确认和计量（一）递延所得税资产

28、的确认和计量n1 1、一般原则、一般原则 很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应n纳税所得额为限纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产，确认相关的递延所得税资产n 递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限应纳税所得额为限。 2022-5-1836n2 2、不确认递延所得税资产的特殊情况、不确认递延所得税资产的特殊情况n 某项交易不属于企业合并，且交易发生时既某项交易不属于企业合并，且交易发生时既n不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则该项不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则该项n交易中产生的资

29、产、负债的初始确认金额与计税交易中产生的资产、负债的初始确认金额与计税n基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递n延所得税资产。延所得税资产。n如如: :2022-5-1837n3 3、递延所得税资产的计量、递延所得税资产的计量 n1 1）递延所得税资产的计算）递延所得税资产的计算n递延所得税资产递延所得税资产期末余额期末余额n = =期末累计的可抵扣暂时性差异期末累计的可抵扣暂时性差异适用税率适用税率n递延所得税资产递延所得税资产本期发生额本期发生额n = =递延所得税资产期末余额递延所得税资产期末余额- -递延所得税资产期初递延所得税资产期初余额

30、余额n发生时发生时: :n借借: :递延所得税资产（递延所得税资产（+ +） n 贷贷: :所得税费用（所得税费用（- -）n转回时转回时: :n借借: :所得税费用（所得税费用（+ +） n 贷：递延所得税资产（贷：递延所得税资产（- -）2022-5-1838n 例例 在不考虑其他影响因素的情况下，企业发在不考虑其他影响因素的情况下，企业发生的下列交易或事项中，期末会引起生的下列交易或事项中，期末会引起“递延所得税递延所得税资产资产”增加的有增加的有 （ ） 。nA.A.本期计提固定资产减值准备本期计提固定资产减值准备nB.B.本期转回存货跌价准备本期转回存货跌价准备nC.C.本期发生净亏

31、损，税法允许在未来本期发生净亏损，税法允许在未来5 5年内税前补年内税前补亏亏nD. D. 实际发生产品售后保修费用，冲减已计提的预实际发生产品售后保修费用，冲减已计提的预计负债计负债nE.E.根据预计的未来将发生的产品售后保修费用，确根据预计的未来将发生的产品售后保修费用，确认预计负债认预计负债n答案：答案：ACEACE2022-5-1839n 2 2）适用税率的确定）适用税率的确定n 采用采用转回期间适用的所得税税率转回期间适用的所得税税率为基础计算为基础计算n确定确定n 3 3）适用税率变化对已确认递延所得税资产的）适用税率变化对已确认递延所得税资产的n影响影响n 应对已确认的递延所得税

32、资产按照新的税率应对已确认的递延所得税资产按照新的税率n进行重新计量。进行重新计量。2022-5-1840n 例例 某企业采用资产负债表债务法核算所得税，上某企业采用资产负债表债务法核算所得税，上n期适用的所得税税率为期适用的所得税税率为1515，“递延所得税资产递延所得税资产”科目的期科目的期n初借方余额为初借方余额为540540万元（假定上期无法预知所得税税率发万元（假定上期无法预知所得税税率发n生变化），本期适用的所得税税率为生变化），本期适用的所得税税率为2525，本期计提无形，本期计提无形n资产减值准备资产减值准备3 7203 720万元，上期已经计提的存货跌价准备万元，上期已经计提

33、的存货跌价准备n于本期转回于本期转回720720万元，本期万元，本期“递延所得税资产递延所得税资产”科目的发生科目的发生n额为（额为（ ）万元（假定不考虑除减值准备外的其他暂时性）万元（假定不考虑除减值准备外的其他暂时性n差异）。差异）。nA.A.贷方贷方1 530 B.1 530 B.借方借方1 638 1 638 nC.C.借方借方1 110 D.1 110 D.贷方贷方4 5004 500n答案：答案：C C2022-5-1841n【解析】方法一：【解析】方法一：n 递延所得税资产科目的发生额递延所得税资产科目的发生额n （3 7203 720720720）2525750750（万元）（

34、万元）n 以前各期累计发生的可抵扣暂时性差异以前各期累计发生的可抵扣暂时性差异n 540/15540/153 6003 600（万元）（万元）n 本期由于所得税税率变动调增递延所得税资产的金额本期由于所得税税率变动调增递延所得税资产的金额 n 3 6003 600（25251515）360360n 故本期故本期“递延所得税资产递延所得税资产”科目借方发生额科目借方发生额n 7507503603601 1101 110（万元）。（万元）。n方法二：方法二：n递延所得税资产科目发生额递延所得税资产科目发生额n （540/15540/153 7203 720720720）2525540540n 1

35、1101 110（万元）。（万元）。2022-5-1842n4 4）递延所得税资产均不予折现）递延所得税资产均不予折现2022-5-1843n 例例 甲公司甲公司20042004年年1212月月2525日购入管理用设备一台，入账日购入管理用设备一台，入账价值为价值为5 0005 000万元，预计净残值为万元，预计净残值为0 0，使用年限为，使用年限为5 5年，固定资年，固定资产当日投入使用，甲公司对该固定资产采用双倍余额递减法产当日投入使用，甲公司对该固定资产采用双倍余额递减法计提折旧。按税法规定该固定资产折旧年限为计提折旧。按税法规定该固定资产折旧年限为5 5年，采用直线年，采用直线法计提折

36、旧，预计净残值为法计提折旧，预计净残值为0 0。甲公司。甲公司20082008年以前适用所得税年以前适用所得税税率为税率为3333，根据，根据20072007年颁布的企业所得税法，企业自年颁布的企业所得税法，企业自20082008年起，所得税税率变为年起，所得税税率变为2525。假定甲公司。假定甲公司20052005年至年至20092009年各年各年的利润总额均为年的利润总额均为3 0003 000万元，无其他纳税调整事项和暂时性万元，无其他纳税调整事项和暂时性差异；甲公司在可抵扣暂时性差异未来转回的期间能获得足差异；甲公司在可抵扣暂时性差异未来转回的期间能获得足够的应纳税所得额。够的应纳税所

37、得额。2022-5-1844n要求：要求：n（1 1）计算该项固定资产各年末的账面价值、计）计算该项固定资产各年末的账面价值、计n税基础和暂时性差异的金额。税基础和暂时性差异的金额。n（2 2）计算各年应确认的递延所得税和所得税费）计算各年应确认的递延所得税和所得税费n用。用。n（3 3）编制各年有关所得税的会计分录。）编制各年有关所得税的会计分录。2022-5-1845项项 目目20052005年末年末20062006年末年末20072007年末年末20082008年末年末20092009年末年末会计年折旧额会计年折旧额2 0002 0001 2001 2007207205405405405

38、40税法年折旧额税法年折旧额1 0001 0001 0001 0001 0001 0001 0001 0001 0001 000账面价值账面价值（原价会计累计折旧）（原价会计累计折旧）3 0003 0001 8001 8001 0801 0805405400 0计税基础计税基础（原价税法累计折旧）（原价税法累计折旧）4 0004 0003 0003 0002 0002 0001 0001 0000 0暂时性差异暂时性差异1 0001 0001 2001 2009209204604600 0计算确定递延所得税适用的税率计算确定递延所得税适用的税率33333333252525252525递延所得税

39、资产期末余额递延所得税资产期末余额3303303963962302301151150 0应确认的递延所得税收益应确认的递延所得税收益（期末（期末期初）期初）3303306666166166115115115115会计利润会计利润3 0003 0003 0003 0003 0003 0003 0003 0003 0003 000应纳税所得额应纳税所得额 会计利润（本年末会计利润（本年末差异差异- -上年末差异）上年末差异） 4 0004 0003 2003 2002 7202 7202 5402 5402 5402 540计算确定应交所得税适用的税率计算确定应交所得税适用的税率333333333

40、33325252525应交所得税应交所得税（）1 3201 3201 0561 056897.6897.6635635635635所得税费用所得税费用9909909909901 063.61 063.6750750750750借：所得税费用借：所得税费用9909909909901 063.61 063.6750750750750 递延所得税资产（借或贷）递延所得税资产（借或贷）330330（借）（借）6666（借）（借）166166（贷）（贷）115115（贷）（贷）115115（贷）（贷）贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税1 3201 3201 0561 056897.6897.6

41、6356356356352022-5-1846（二）递延所得税负债的确认和计量（二）递延所得税负债的确认和计量1 1、一般原则、一般原则 除企业会计准则中明确规定可不确认递延所除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。性差异均应确认相关的递延所得税负债。 除直接计入所有者权益的交易或事项以及企除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加增加利润表中的所得税费用利润表中的所得税费用。2022-5-18

42、47n2 2、递延所得税负债的计算、递延所得税负债的计算n1 1）递延所得税负债的计算）递延所得税负债的计算n递延所得税负债递延所得税负债期末余额期末余额n = =期末累计的应纳税暂时性差异期末累计的应纳税暂时性差异适用税率适用税率n递延所得税负债递延所得税负债本期发生额本期发生额n = =递延所得税负债期末余额递延所得税负债期末余额- -递延所得税负债期初余额递延所得税负债期初余额n发生时发生时: :n借借: :所得税费用（所得税费用（+ +）n 贷贷: :递延所得税负债（递延所得税负债（+ +）n转回时转回时: :n借借: :递延所得税负债（递延所得税负债（- -）n 贷：所得税费用（贷：

43、所得税费用（- -）2022-5-1848n2 2）适用税率的确定）适用税率的确定n 采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定n3 3）适用税率变化对已确认递延所得税负债的影响）适用税率变化对已确认递延所得税负债的影响n 因税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用因税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用n的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税n负债按照新的税率进行重新计量。负债按照新的税率进行重新计量。n4 4）递延所得税负债的确认不要求折现。）递延所得税负债的确认不要求折现。202

44、2-5-1849n3 3、不确认递延所得税负债的特殊情况：、不确认递延所得税负债的特殊情况：n1 1）商誉的初始确认）商誉的初始确认n 会计：会计：n 商誉商誉= =合并成本合并成本- -被购买方可辨认净资产公允价值被购买方可辨认净资产公允价值n税法：税法：n 外购商誉的计税基础为外购商誉的计税基础为0 0n 准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债。准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债。n 若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资n产公允价值，增加商誉，由此进入不断循环状态。产公允价值，增加商誉，由此进入不断循环状态。2022-5-18

45、50n 【例题】假定【例题】假定A A企业发行企业发行60006000万元的股份购入万元的股份购入nB B企业企业100%100%的净资产，该项合并符合税法规定的的净资产，该项合并符合税法规定的n免税合并条件，购买日免税合并条件，购买日B B企业各项可辨认资产、企业各项可辨认资产、n负债的公允价值及其计税基础如下：负债的公允价值及其计税基础如下： 2022-5-1851项目项目公允价值公允价值计税基础计税基础暂时性差异暂时性差异固定资产固定资产300030002000 2000 10001000应收账款应收账款1000100010001000-存货存货180018001300130050050

46、0其他应付款其他应付款（100100）0 0（100100）应付账款应付账款（700700）（700700）0 0不包括递延所得税的可辨不包括递延所得税的可辨认资产、负债的公允认资产、负债的公允价值价值5000500036003600140014002022-5-1852n假定假定B B企业适用的所得税税率为企业适用的所得税税率为25%25%，则该项交易中应，则该项交易中应n确认递延所得税负债、资产及商誉金额如下：确认递延所得税负债、资产及商誉金额如下：n可辨认净资产公允价值可辨认净资产公允价值50005000+ +递延所得税资产（递延所得税资产（10010025%25%）2525n- -递延

47、所得税负债（递延所得税负债（1500150025%25%）375375n可辨认资产、负债的公允价值可辨认资产、负债的公允价值46504650n商誉商誉13501350n企业合并成本企业合并成本60006000n 所确认的商誉金额所确认的商誉金额13501350万元和计税基础万元和计税基础0 0之间产生的应纳税之间产生的应纳税暂时性差异，不再进一步确认相关所得税的影响。暂时性差异，不再进一步确认相关所得税的影响。2022-5-1853n2 2）与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差）与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差n异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以异，一般应

48、确认相应的递延所得税负债，但同时满足以n下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异n转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能n不会转回。不会转回。n 满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力n决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预n见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而无须确认相见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而无须确认相n应的递延所得税负债。应的递延所得税负债。2022-5-

49、1854n 例例 根据我国新企业会计准则的规定，下列项目中不应确认递延根据我国新企业会计准则的规定，下列项目中不应确认递延n所得税的有（所得税的有（ ）。）。nA.A.非同一控制下的企业免税合并中初始确认的商誉产生的应纳税暂非同一控制下的企业免税合并中初始确认的商誉产生的应纳税暂n时性差异时性差异nB.B.与合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，投资企业能够控制暂与合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，投资企业能够控制暂n时性差异转回的时间并且在可预见的未来很可能不会转回时性差异转回的时间并且在可预见的未来很可能不会转回nC.C.对联营企业投资产生的可抵扣暂时性差异，暂时性差异在可预见对联营企业投

50、资产生的可抵扣暂时性差异，暂时性差异在可预见n的未来很可能不会转回的未来很可能不会转回nD.D.与联营企业投资相关的应纳税暂时性差异，投资企业能够控制暂与联营企业投资相关的应纳税暂时性差异，投资企业能够控制暂n时性差异转回的时间，该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转时性差异转回的时间，该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转n回回nE.E.与合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，投资企业能够控制暂与合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，投资企业能够控制暂n时性差异转回的时间，该暂时性差异在可预见的未来很可能转回时性差异转回的时间，该暂时性差异在可预见的未来很可能转回n答案：答案：ABDABD202

51、2-5-1855五、所得税费用的确认与计量五、所得税费用的确认与计量n（一）所得税费用的组成（一）所得税费用的组成n 所得税包括所得税包括当期所得税当期所得税和和递延所得税递延所得税两个部分两个部分n其中：其中：应交所得税应交所得税= =应纳税所得额应纳税所得额所得税税率所得税税率n应纳税所得额应纳税所得额n = =税前会计利润税前会计利润+ +纳税调整增加额纳税调整增加额- -纳税调整减少额纳税调整减少额n当期所得税当期所得税= =应纳税所得额应纳税所得额当期适用税率当期适用税率n递延所得税递延所得税= =当期递延所得税负债的增加（当期递延所得税负债的增加（- -减少）减少）- -当期递延所

52、当期递延所得税资产的增加（得税资产的增加（+ +减少）减少） 2022-5-1856n（二）递延所得税的确认（二）递延所得税的确认1.1.一般情况下一般情况下 利润表利润表2.2.企业合并企业合并 调整商誉调整商誉3.3.确认时计入权益的交易确认时计入权益的交易 计入权益计入权益2022-5-1857n对计入利润表的所得税费用的会计处理对计入利润表的所得税费用的会计处理n 首先确定本期递延所得税资产、递延所得税负债和应首先确定本期递延所得税资产、递延所得税负债和应n交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用的发生额。交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用的发生额。n 本期本期递延所得税资产、递

53、延所得税负债发生额递延所得税资产、递延所得税负债发生额= =递延递延n所得税资产、递延所得税负债（所得税资产、递延所得税负债（期末余额期末余额- -期初余额期初余额）n 本期所得税费用本期所得税费用= =本期应交所得税本期应交所得税+ +本期递延所得税资产、递本期递延所得税资产、递延所得税负债延所得税负债贷方发生额贷方发生额- -本期递延所得税资产、递延所得税负本期递延所得税资产、递延所得税负债债借方发生额借方发生额 2022-5-1858n 例例 某股份公司某股份公司20082008年度实现利润总额年度实现利润总额2 5002 500万元，各项万元，各项n资产减值准备年初余额为资产减值准备年

54、初余额为810810万元，本年度共计提有关资万元，本年度共计提有关资n产减值准备产减值准备275275万元，冲销某项资产减值准备万元，冲销某项资产减值准备3030万元。所万元。所n得税采用资产负债表债务法核算，得税采用资产负债表债务法核算，20082008年起适用的所得税年起适用的所得税n税率为税率为2525，而，而20082008年以前适用的所得税税率为年以前适用的所得税税率为3333。按。按n税法规定，计提的各项资产减值准备均不得在应纳税所得税法规定，计提的各项资产减值准备均不得在应纳税所得n额中扣除；额中扣除；20082008年度除计提的各项资产减值准备作为暂时年度除计提的各项资产减值准

55、备作为暂时n性差异外，无其他纳税调整事项；可抵扣暂时性差异转回性差异外，无其他纳税调整事项；可抵扣暂时性差异转回n时有足够的应纳税所得额。则该公司时有足够的应纳税所得额。则该公司20082008年度发生的所得年度发生的所得n税费用为（税费用为（ ）万元。）万元。n A.689.8 B. 560.2A.689.8 B. 560.2n C. 679.2 C. 679.2 D. 625D. 6252022-5-1859n答案：答案：A An【解析】应交所得税【解析】应交所得税n （2 5002 5002752753030）2525n 686.25686.25（万元）（万元）n 至至20082008年

56、初累计产生可抵扣暂时性差异因税率降低而调减的年初累计产生可抵扣暂时性差异因税率降低而调减的递延所得税资产递延所得税资产n 810810（33332525）n 64.864.8（万元）（贷方）（万元）（贷方）n 20082008年产生的可抵扣暂时性差异对递延所得税资产的影响数年产生的可抵扣暂时性差异对递延所得税资产的影响数n （2752753030）2525n 61.2561.25（万元）（借方）（万元）（借方）n 因此，因此，20082008年度发生的所得税费用年度发生的所得税费用n 686.25686.2564.864.861.2561.25689.8689.8（万元）。（万元）。 2022

57、-5-1860n 例例 依据新企业会计准则的规定，下列有关所得税会计处理的表依据新企业会计准则的规定，下列有关所得税会计处理的表述中，正确的有（述中，正确的有（ ）。）。nA.A.应当谨慎地确认递延所得税资产和递延所得税负债应当谨慎地确认递延所得税资产和递延所得税负债nB.B.应当足额确认递延所得税资产和递延所得税负债应当足额确认递延所得税资产和递延所得税负债nC.C.与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所n得税和递延所得税的影响，应当计入所有者权益得税和递延所得税的影响，应当计入所有者权益nD.D.资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所

58、得税负资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负n债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该n负债期间适用的税率计量，如果未来期间税率发生变化负债期间适用的税率计量，如果未来期间税率发生变化n的，应当按照变化后的新税率计算确定的，应当按照变化后的新税率计算确定nE.E.无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，相关的递延无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，相关的递延n所得税负债不要求折现所得税负债不要求折现n答案：答案：CDECDEn【解析】选项【解析】选项A A，确认递延所得税资产应谨慎；选项，确认递延所得税资产应谨慎；选项B B，n确认的

59、递延所得税资产，应该以能够抵扣的应纳税所得确认的递延所得税资产，应该以能够抵扣的应纳税所得n额为限。故选项额为限。故选项ABAB不正确。不正确。2022-5-1861n 例例 甲公司甲公司20102010年末、年末、20112011年末的利润表年末的利润表“利润总额利润总额”项目的金额分别为项目的金额分别为4 0004 000万元、万元、41974197万元。该公司适用的所得税税率变更为万元。该公司适用的所得税税率变更为2525。甲公司与所得税有关的经济业务如下：。甲公司与所得税有关的经济业务如下： 2022-5-1862n（1 1）20102010年：年：n 20102010年末存货的账面余

60、额为年末存货的账面余额为1 1001 100万元，计提万元，计提n存货跌价准备存货跌价准备100100万元。万元。n 20092009年年1212月购入固定资产，原值为月购入固定资产，原值为1 8001 800万万n元，折旧年限为元，折旧年限为1010年，净残值为零，会计采用双年，净残值为零，会计采用双n倍余额递减法计提折旧；按照税法规定，其最低倍余额递减法计提折旧；按照税法规定，其最低n折旧年限为折旧年限为1010年，税法按照直线法计提折旧，净年，税法按照直线法计提折旧，净n残值为零。残值为零。 n 20102010年支付非公益性赞助支出为年支付非公益性赞助支出为600600万元。万元。20