第五章 产期股权投资

1、LOGO 第五章 长期股权投资 2014.4.2014.4. 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资内容框架：内容框架：第一节第一节 长期股权投资概述长期股权投资概述第二节第二节 长期股权投资的初始计量与核算长期股权投资的初始计量与核算第三节第三节 长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量 第四节第四节 长期股权投资核算方法的转换与处置长期股权投资核算方法的转换与处置 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 第一节第一节 长期股权投资概述长期股权投资概述 一、长期股权投资的概念一、长期股权投资的概念 长期股权投资是指以投出各种资产、承担债务及发行权益性证券等方式取得的被投资企业股权且不准备

2、随时出售的对外投资。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资投资者董事长、总经理企业企业第五章第五章 长期股权投资长期股权投资二、长期股权投资的范围二、长期股权投资的范围（一）对子公司、合营企业、联营企业的投资一）对子公司、合营企业、联营企业的投资 1、对子公司投资 当两个企业之间同时满足以下两个条件时应确认为母子公司关系： 条件1：两者之间必须与投资关系； 条件2：两者之间必须由控制（持股过半）关系：见下图所示：第五章第五章 长期股权投资长期股权投资持股过半直接持股过半：A B70%间接持股过半：A B C70%60%直、间接持股过半：A B C70%40%40%第五章第五章 长期股权投资长

3、期股权投资2、合营企业投资（共同控制） 见下图所示： A B 60% 40% C合营企业第五章第五章 长期股权投资长期股权投资3、联营企业投资（重大影响）见下图所示： A B C D 重大影响E 联营企业 A E重大影响第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 （二）重大影响以下、在活跃市场中无报价、公（二）重大影响以下、在活跃市场中无报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资允价值无法可靠计量的权益性投资 在这种情况下，应确认为“可供出售金融资产”。例如， A 中石化 1%无重大影响 若A能随时在证券交易市场出售获利，可划分为可供出售金融资产；若中石化没有在市场公开交易，A不能出售股票，只能作为长

4、期股权投资核算。第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 例如，下列投资中，不应作为长期股权投资核算的是（）。 A.对子公司的投资 B.对联营企业和合营企业的投资 C.在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资 D.D.在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资三、企业合并形成的长期股权投资三、企业合并形成的长期股权投资（一）企业合并的概念及界定（一）企业合并的概念及界定 企业合并是指两个或两个以上

5、的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。（二）企业合并的方式（二）企业合并的方式 1、吸收合并 A BA兼并B，B的资产负债纳入到A的账册体系中核算，B公司注销。第五章第五章 长期股权投资长期股权投资2、新设合并 A B C3、控股合并 A B 例如， 吉利 沃尔沃A和B组成一个全新的企业，AB注销。100%组成一个更大的新的会计主体100%第五章第五章 长期股权投资长期股权投资合并方式合并方式 购买方（合并方）购买方（合并方） 被购买方（被合并方）被购买方（被合并方）吸收合并取得对方资产并承担债务 解 散新设合并由新成立企业持有参与合并各方资产负债参与合并各方均解散控股合并取得控制权体现为长

6、期股权投资保持独立成为子公司不同合并方式比较第五章第五章 长期股权投资长期股权投资（三）企业合并的类型（三）企业合并的类型 1、同一控制下企业合并 见下图所示： A B C D 80%90%100%库存商品特点：（1）不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合；（2）交易作价往往不公允。第五章第五章 长期股权投资长期股权投资2、非同一控制下的企业合并两公司在合并前不受任何一方控制，如甲合并乙。特点：（1）非关联企业之间的合并；（2）以市价为基础，交易作价相对公平合理。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 3、非企业合并形成的长期股权投资具体包括： 以支付现金取得； 以发行权益性证券； 投资者

7、投入。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 第二节第二节 长期股权投资的初始计量与核算长期股权投资的初始计量与核算一、同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始成一、同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始成本的计量及核算本的计量及核算 1、以付现金、转让非现金资产或承担债务方式合并 （1）长期股权投资的入账价值= 被合并方所有者权益账面价值股权比例被合并方所有者权益账面价值股权比例第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 （2）长期股权投资初始成本付出的现金、转让非现金资产、承担债务调整“资本公积” 。应进行的会计处理为： 借：长期股权投资 贷：银行存款等资产或负债 （资本公积） 反之做相反

8、处理，即：第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 借：长期股权投资 资本公积、盈余公积、未分配利润 贷：银行存款等资产或负债 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 例如，2008年3月20日，甲公司以银行存款1000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为3200万元，公允价值为4000万元；乙公司净资产的账面价值为6000万元，公允价值为6250万元，则甲公司的会计处理为： 同一控制下长期股权投资的入账价值同一控制下长期股权投资的入账价值=600080=4800（万元）；应确认的资本公积=4800-（1000

9、+3200）= 4800-4200= 600（万元）。 应进行的会计处理为： 借：长期股权投资 4800 贷：银行存款 1000 无形资产 3200 资本公积 600第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 2、合并方以发行权益性证券为合并对价的计量及核算合并方以发行权益性证券为合并对价的计量及核算 （1）长期股权投资的入账价值= 被合并方所有者权益账面价值股权比例被合并方所有者权益账面价值股权比例 （2）长期股权投资的初始成本 “股本”，差额调整“资本公积” 。 应进行的会计处理为： 借：长期股权投资（被合并方所有者权益账面价值股权比例 贷：股本（=股份

10、数股票面值） 资本公积股本溢价或资本溢价第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 例如，甲、乙、丙三公司同属一个集团公司，丙公司持有乙公司60%股权，甲公司发行600万股普通股，每股面值1元作为对价，自丙公司手中取得乙公司60%股权，合并日乙公司账面净资产总额为1300万元。 甲甲 丙丙 乙定向增发股份600万股60%同一控制下：借：长期股权投资乙 780万元 贷：股本600万元 资本公积180万元第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 例如，2007年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股1000万股（每股面值1元，市价为2.1元），作为

11、对价取得乙企业60%股权。合并日，乙企业的净资产账面价值为乙企业的净资产账面价值为32003200万元万元，公允价值为3500万元，不考虑其他因素，甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本为（ ）万元。 则：甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本=320060=1920（万元）第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 借：长期股权投资 19200000 贷：股本 10000000 资本公积 9200000 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 二、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资二、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量及核算的初始计量及核算 合并方以付出（放弃）资产、发生或

12、承担负债、发行权益性证券的 则：长期股权投资的入账价值= 合并方公允价值+直接相关费用（不含手续费、佣金） 非货币资产的公允价值与账面价值之间的差额“营业外收入”或“营业外支出”。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 应进行的会计处理为： 借：长期股权投资 累计摊销 贷：相关资产 营业外收入 通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，企业合并应为每一单项交换交易的成本之和。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 三、企业合并方式以外形成的长期股权投资（非企三、企业合并方式以外形成的长期股权投资（非企业合并形成）业合并形成） 1、以支付现金 按实际支付的购买价款做为初始成本，即：

13、长期股权投资入账价值长期股权投资入账价值=购买价款购买价款+相关费用相关费用 2、以发行权益性证券 发行权益性证券的公允价值。 3、投资者投入 按双方约定的价值。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 四、投资成本中包含的已宣告未发放的现金四、投资成本中包含的已宣告未发放的现金股利或利润的核算股利或利润的核算 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 第三节第三节 长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量内容提示内容提示: : (1)长期股权投资后续计量的成本法模式； 成本法的适用范围和核算。 (2)长期股权投资后续计量的权益法模式；权益法的适用范围和核算第五章第五章 长期股权投资长期股权

14、投资一、长期股权投资的成本法一、长期股权投资的成本法 1 1、成本法的含义及适用范围、成本法的含义及适用范围 成本法是指长期股权投资按初始投资成本进行计量的方法。 适用范围： （1) 投资企业能够对被投资企业实施控制的长期股权投资第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 控制的概念：指有权决定一个企业的经营和财务决策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。 具体操作标准 第一，直接拥有被投资企业50%以上的表决权资本。 A B 第二，直接拥有被投资企业50%以下的表决权资本，但实质上拥有控制权 80%第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 三个标准：三个标准： a、通过与其他投资者协议，拥有50

15、%以上表决权资本的控制权 A B C b、根据章程协议，有权控制企业的经营和财务决策； c、有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员；托管30%40%第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 d、在公司董事会类似权力机构会议上有半数以上的投票权。 （2）投资企业对被投资企业不具有共同控制或重不具有共同控制或重大影响大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资 共同控制的界定 按照合同约定对某项经济活动共有的控制，仅在于该项经济活动相关的重要财务和经营政策需要分享控制权的投资方一致时存在。第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 重大影响的界定 是对一个企业的经营与财务政策有

16、参与决策的权力，但不能够控制或者与其他方共同控制这些政策的制定。 通常持股比例的量化标准为： 20%50% 有重大影响； 20%以下，50%以上的视为无重大影响。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 2、成本法核算 （1）初始投资时：按照初始投资时的成本增加长期股权投资的账面价值，应进行的会计处理为： 借:长期股权投资 贷：银行存款 （2）持有该投资期间追加投资时：调增长期股权投资账面价值，应进行的会计处理为： 借:长期股权投资 贷：银行存款第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 （3）持有该投资期间被投资方盈利并宣告分派现金股利时，投资方应进行的会计处理为： 借：应收股利 贷：投资收益

17、收到时： 借：银行存款 贷：应收股利 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资注意： （1）若被投资方不宣告发放现金股利，投资方不做会计处理； （2）若被投资方发生亏损，投资方不承担责任。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资二、长期股权投资的权益法长期股权投资的权益法 1 1、权益法的含义及其适用范围、权益法的含义及其适用范围 权益法权益法是指长期股权投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动，对投资的账面价值进行调整的方法。 权益法适用于：对被投资单位共同控制(合营、联营)或重大影响(股份20%以上50%)的长期股权投资。 第五章第五章 长期股权

18、投资长期股权投资2 2、权益法的会计处理、权益法的会计处理 （1）初始投资时：按照初始投资的成本增加长期股权投资的账面价值，应进行的会计处理为： 借:长期股权投资 贷：银行存款 （2）初始投资成本与被投资方公允净资产中属于投资方部分之间差额的处理 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 第一，投资时若初始投资成本投资时被投资方可辨认净资产公允价值份额的（不利差额），则： 借：长期股权投资投资成本 贷：银行存款 第二，投资时若初始投资成本投资时被投资方可辨认净资产公允价值份额的（有利差额），则： 借：长期股权投资投资成本 贷：银行存款 营业外收入营业外收入第五章第五章 长期股权投资长期股权投资（

19、2）被投资企业发生盈亏时投资方的会计处理 第一，当被投资方实现盈利时，如果不存在投资时盈余口径与公允口径不一致的情况，投资方应按持股比例调增长期股权投资账面价值。如A公司投资B时，占30%股份，B公司一项固定资产账面价值为600万元，公允价值也为600万元，B当年实现净利润50万元，则会计处理为： 借：长期股权投资损益调整 150000 贷：投资收益 150000第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 第二，当被投资方盈利时，如果存在投资时盈余第二，当被投资方盈利时，如果存在投资时盈余口径与公允口径不一致的情况，首先将盈余口径调口径与公允口径不一致的情况，首先将盈余口径调整为公允口径，再根据公

20、允口径后的净利润乘以投整为公允口径，再根据公允口径后的净利润乘以投资方的持股比例计算出投资收益。资方的持股比例计算出投资收益。 例，甲公司例，甲公司20092009年年1 1月月1 1日取得乙公司日取得乙公司30%30%的股权，的股权，取得投资时乙公司固定资产账面价值为取得投资时乙公司固定资产账面价值为600600万元，万元，公允价值为公允价值为12001200万元，该项固定资产预计使用万元，该项固定资产预计使用1010年，年，按照直线法计提折旧，按照直线法计提折旧，B B公司公司20092009年实现净利润年实现净利润500500万元。万元。 要求：进行会计处理。要求：进行会计处理。第五章第

21、五章 长期股权投资长期股权投资B B公司公允折旧口径公司公允折旧口径=1200=120010=12010=120（万元）（万元）B B公司账面折旧口径公司账面折旧口径=600=60010=6010=60（万元）（万元）因折旧造成的差异因折旧造成的差异=120-60=60=120-60=60（万元）（万元）由此调整由此调整B B公司的净利润公司的净利润=500 =500 60 = 440 60 = 440（万元）（万元）投资方由此认定的投资收益投资方由此认定的投资收益=440=44030%=13230%=132（万元）（万元）会计处理为：会计处理为： 借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益

22、调整 1320000 1320000 贷：投资收益贷：投资收益 1320000 1320000第五章第五章 长期股权投资长期股权投资重点提示： （1）成本法和权益法的适用范围； （2）成本法和权益法的核算的区别； （3）权益法下投资时投资成本与应享有被投资方可辨认净资产公允价值份额差异的处理； （4）被投资方盈利情况下净收益分配前的调整（账面口径与公允口径不一致的调整）。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 第三，投资企业与联营或合营企业之间未实现内部交易的抵消 无论是逆向或顺流销售，未实现内部销售利润均应予以抵消。第五章第五章 长期股权投资长期股权投资a、逆流交易 例，甲公司为乙公司的母

23、公司，乙将成本7万元的产品10万元销售给母公司甲，至年末母公司甲未将该产品对外销售，形成了甲公司的期末存货，乙公司当年实现净利润100万元。 被投资方 投资方 第三方卖产品未卖给乙甲成本7万元，公允价值10万元形成期末存货10万元第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 则：会计处理为：借：长期股权投资 100（107） 贷：投资收益 29.1万元30%=29.1万元第五章第五章 长期股权投资长期股权投资b、顺流交易 上例，若甲公司将成本7万元的产品10万元销售给乙公司，至年末乙公司未将该产品对外销售，形成了乙公司的期末存货，乙公司当年实现净利润100万元。 投资方 被投资方 第三方卖产品未卖给

24、甲乙成本7万元，公允价值10万元形成期末存货10万元第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 则：会计处理为： 借：长期股权投资( 100（107）) 贷：投资收益 29.1万元30%=29.1万元第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 第四，若被投资方亏损，投资方应按持股比例承担责任，会计处理为： 借：投资收益 贷：长期股权投资损益调整 第五，超额亏损的确认 投资企业将长期股权投资的账面价值减记至零为限，对未能承担的亏损，应暂记在备查簿中。若投资方存在长期应收款，则应予以冲减。第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 （3）被投资企业分派现金股利时 借：应收股利 贷：长期股权投资损益调整或成本

25、借：银行存款 贷：应收股利 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 （4）权益法下被投资企业所有者权益其他变动的 借：长期股权投资其他权益变动 贷：资本公积 或：借：资本公积 贷：长期股权投资其他权益变动 例，A持有B30%股份，能对B施加重大影响。当期因B可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的金额为1800万元，除该事项外，B当期实现净收益9600万元。则应进行的会计处理为：第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 借：长期股权投资损益调整 28800000 其他权益变动5400000 贷：投资收益 28800000 资本公积 5400000第五章第五章 长期股权投资长期股权投资重点提示：

26、重点提示： （1）投资方与联营企业、合营企业未实现内部交易损益的处理 （2）被投资方亏损、超亏的处理； （3）被投资方分配现金股利的处理。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 第四节第四节 长期股权投资核算方法的转换与处置长期股权投资核算方法的转换与处置一、长期股权投资核算方法的转换一、长期股权投资核算方法的转换 1、成本法转为权益法模式一模式一： 10%+20%成本法核算开始采用权益法追溯调整追加投资后股份上升为30%追溯调整投资当时投资成本与可辨认公允价值的差额追溯调整盈亏 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资应进行的会计处理： （1）原投资的处理 原投资成本与原投资当时应享有被投资

27、方可辨认净资产公允价值进行比较： 第一，原投资成本原投资当时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值； 第二，原投资成本原投资当时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额，需调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 借：长期股权投资 贷：盈余公积 利润分配未分配利润 （2）原取得投资后至追加投资交易日之间被投资发生盈亏的影响处理 借：长期股权投资 贷：盈余公积 利润分配未分配利润原投资时的差额记在“营业外收入”中。权益法下：原分录为：借：长期股权投资 贷：投资收益第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 （3）原投资形成后

28、至追加投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动的处理 借：长期股权投资 贷：资本公积其他资本公积 （4）追溯认定被投资方分红处理 借：盈余公积 利润分配未分配利润 贷：长期股权投资 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 （5）追加投资处理 借：长期股权投资 贷：银行存款 追加投资成本与追加投资时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额，应分别情况处理： 追加投资成本追加投资时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额的差额，不调整长期股权投资的账面成本； 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 追加投资成本追加投资时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额时，分别调整长期股权投资成

29、本和当期营业外收入； 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资模式三： 处置使得对被投资方的影响力由控制转为重大影响或共同控制 70%-40%成本法核算开始采用权益法剩余30%追溯调整减少原投资成本第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 （1）结转终止确认的长期股权投资成本； （2）比较剩余长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值，若： 剩余长期股权投资成本按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整长期股权投资账面价值； 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 剩余长期股权投资成本按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，需调整长期股权投资账面价值和留存收。 第五章第五章 长期股权投资长期股权投资 例，甲公司持有乙公司60%股权，其账面余额为30000000元，2009年5月3日，甲将其中的 1/3出售，取得价款18000000元，当日被投资单位可辨认净资产的公允价值总额为80000000元。甲取得乙60%股权时