会计学第四章讲义

1、1第四章第四章 存货的核算存货的核算【内容提要内容提要】 存货概述存货概述 存货购进存货购进 存货发出存货发出 存货期末计价存货期末计价 2 第一节第一节 存货概述存货概述 【要点提示要点提示】 存货的概念与特点存货的概念与特点 存货的确认与计量存货的确认与计量 不应计入存货成本的费用不应计入存货成本的费用 存货的借款费用资本化的条件存货的借款费用资本化的条件 一、一、存货的概念与特点存货的概念与特点 概念概念：指企业在日常活动中持有以备出售的：指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品产成品或商品、处在生产过程中的处在生产过程中的在产品在产品、在生产过程或提供劳务过程中消、在生产过程或提供

2、劳务过程中消耗的耗的材料和物料材料和物料等。等。 特点特点：具有较快的变现能力，有着明显的流动性：具有较快的变现能力，有着明显的流动性 。 性质性质：流动资产：流动资产 。 范围范围：各类原材料、在产品、半成品、产成品：各类原材料、在产品、半成品、产成品(商品商品)以及以及周周 转材料转材料等。等。工程材料不能计入存货范畴工程材料不能计入存货范畴 。 取得途径取得途径：外购、自制外购、自制、投资者投入、接受捐赠、债务重、投资者投入、接受捐赠、债务重 组、非货币性交换、调拨等。组、非货币性交换、调拨等。 二二、存货的确认与计量存货的确认与计量 存货的确认条件存货的确认条件 日常活动中产生并持有以

3、备出售日常活动中产生并持有以备出售 ；(变现与流动变现与流动) 与该存货有关的经济利益很可能流入企业；与该存货有关的经济利益很可能流入企业；(最重要特征最重要特征) 该存货的成本能够可靠地计量该存货的成本能够可靠地计量 。(基本条件基本条件)存货价值的计量存货价值的计量(存货入账价值的确定存货入账价值的确定) 企业会计准则第企业会计准则第1 1号号存货存货的规定的规定：“存货应当按照成存货应当按照成本进行初始计量本进行初始计量”。这表明存货入账价值的确定应遵循。这表明存货入账价值的确定应遵循历史历史成本成本原则，以原则，以实际成本实际成本作为存货入账价值的基础。但存货的作为存货入账价值的基础。

4、但存货的取得方式不同，入账价值包括的内容不尽相同。取得方式不同，入账价值包括的内容不尽相同。 1购入存货的成本：采购成本购入存货的成本：采购成本 (存货价值存货价值) 购买价款购买价款 运输费运输费 装卸费装卸费 相关税费相关税费 保险费保险费 采购中发生的仓储费和包装费采购中发生的仓储费和包装费 运输途中的合理损耗运输途中的合理损耗 入库前的挑选整理费用等。入库前的挑选整理费用等。 2自制存货的价值自制存货的价值(成本构成成本构成) 自制存货：产成品、在产品、半成品、委托加工物资等。自制存货：产成品、在产品、半成品、委托加工物资等。 自制存货的成本由自制存货的成本由采购成本、加工成本采购成本

5、、加工成本以及以及使存货达到使存货达到 目前场所和状态所发生的其他成本目前场所和状态所发生的其他成本构成。构成。 3投资者投入存货的成本投资者投入存货的成本 应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允时，按照该存货公允价值作为其人账价值。允时，按照该存货公允价值作为其人账价值。 三、不应计入存货成本的费用三、不应计入存货成本的费用 非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用(加工成本加工成本)。 采

6、购入库后发生的仓储费用采购入库后发生的仓储费用 不能归属于存货达到目前场所和状态的其他支出不能归属于存货达到目前场所和状态的其他支出 。 四、存货的借款费用资本化的条件四、存货的借款费用资本化的条件 借款形成借款形成的存货，需要经过的存货，需要经过相当长时间相当长时间的购建或者生产活的购建或者生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的动才能达到预定可使用或可销售状态的 。 适用范围：造船、某些机械制造和投资性房地产适用范围：造船、某些机械制造和投资性房地产 第二节第二节 存货购进存货购进原材料购入原材料购入 【本节要点本节要点】 (一一)原材料采购成本的确定原材料采购成本的确定 (二二)原材料按

7、原材料按实际成本实际成本计价的账务处理计价的账务处理 一一、原材料采购成本的确定、原材料采购成本的确定 原材料是企业用于生产产品、构成产品实体或有助于产原材料是企业用于生产产品、构成产品实体或有助于产品形成的物品，是企业生产加工过程中的劳动对象，在投入品形成的物品，是企业生产加工过程中的劳动对象，在投入加工后，其原有的实物形态发生改变。随着产品加工的完成，加工后，其原有的实物形态发生改变。随着产品加工的完成，其价值也将其价值也将一次转移一次转移到产品中去，到产品中去，是构成产品成本最主要的是构成产品成本最主要的因素。因素。所以，企业必须强化原材料的核算。所以，企业必须强化原材料的核算。 企业购

8、入的原材料，其采购成本主要包括企业购入的原材料，其采购成本主要包括买价买价、相关税费相关税费、运输费、装卸费运输费、装卸费、保险费，以及可归属于存货采购成本的其、保险费，以及可归属于存货采购成本的其他费用他费用，但不包含增值税税额。但不包含增值税税额。 买价：买价：是指企业购入的材料或商品的是指企业购入的材料或商品的发票发票上列明的价款，上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税税额。但不包括按规定可以抵扣的增值税税额。 相关税费：相关税费：包括进口关税和其他税金。其他税金是指企业包括进口关税和其他税金。其他税金是指企业购进原材料时发生的消费税、资源税等购进原材料时发生的消费税、资源税等 。

9、 湖湖 南南 省省 增增 值值 税税 专专 用用 发发 票票 4300111140 4300111140 2234560 发票联发票联 开票日期开票日期 年年 月月 日日 收款人收款人 复核复核 开票人开票人 单位（盖章）单位（盖章） 购购货货单单位位名名 称：称：地地 址、电址、电 话：话：纳纳 税税 人人 识识 别号：别号：开开 户户 行行 及及 账号：账号：密密码码区区货物、应税劳务名称货物、应税劳务名称规格型号规格型号单位单位数数 量量单价单价金金 额额税率税率 税税 额额价税合计（大写）价税合计（大写） （小写）￥（小写）￥销销货货单单位位名名 称：称：地地 址、电址、电 话：话：纳

10、纳 税税 人人 识识 别号：别号：开开 户户 行行 及及 账号：账号：备备注注 二二、原材料按实际成本计价的账务处理原材料按实际成本计价的账务处理 企业购进原材料的价值计量方法有两种：企业购进原材料的价值计量方法有两种：实际成本法和实际成本法和计划成本法。计划成本法。若按照计划成本法计价，资产负债表日均应调若按照计划成本法计价，资产负债表日均应调整为按实际成本计价，具体采用哪一种方法由企业根据实际整为按实际成本计价，具体采用哪一种方法由企业根据实际情况自行确定情况自行确定 ，非会计学专业只需掌握实际成本计价法。，非会计学专业只需掌握实际成本计价法。 原材料按实际成本核算应设置的会计科目或账户：

11、原材料按实际成本核算应设置的会计科目或账户： 1、“原材料原材料”：用于核算库存原材料的实际成本。该账户用于核算库存原材料的实际成本。该账户属于资产类账户。属于资产类账户。 借方登记借方登记：外购、自制、其他单位投入、盘盈等原因增加的外购、自制、其他单位投入、盘盈等原因增加的原材料的实际成本；原材料的实际成本； 贷方登记贷方登记：领用发出、对外销售，以及盘亏、毁损等原因减领用发出、对外销售，以及盘亏、毁损等原因减少的库存材料的实际成本；少的库存材料的实际成本； 期末借方余额期末借方余额：反映库存材料的实际成本。：反映库存材料的实际成本。 2、“在途物资在途物资”： “在途物资在途物资”账户用于

12、核算企业已购入、账户用于核算企业已购入、但尚未运达企业或尚未检验入库的原材料的采购成本。但尚未运达企业或尚未检验入库的原材料的采购成本。 借方登记借方登记：已购入、但尚未运达企业或尚未检验入库的原材已购入、但尚未运达企业或尚未检验入库的原材料的买价、运输费等相关采购成本；料的买价、运输费等相关采购成本； 贷方登记：贷方登记：已验收入库的原材料的实际成本。已验收入库的原材料的实际成本。 期末借方余额期末借方余额：反映已经购入、但尚未验收入库的在途物资：反映已经购入、但尚未验收入库的在途物资的实际成本。的实际成本。 3、其他会计科目：、其他会计科目：“应付账款应付账款”、“应付票据应付票据”、“预

13、付账预付账款款”等。等。 不同结算方式和采购地点情形的账务处理不同结算方式和采购地点情形的账务处理 1单到料到：单到料到：指增值税专用发票、运费发票、结算凭证等指增值税专用发票、运费发票、结算凭证等与原材料同时到达企业，且原材料已验收入库。与原材料同时到达企业，且原材料已验收入库。 借：借：“原材料原材料”xxx “应交税费应交税费应交增值税应交增值税(进项税额进项税额)” 贷：贷：“银行存款银行存款”( “应付账款应付账款”、“应付票据应付票据) 2单到料未到：单到料未到：指增值税专用发票、运费发票、结算凭证等指增值税专用发票、运费发票、结算凭证等相关单证已到，材料尚未运达企业或尚未验收入库

14、，形成在相关单证已到，材料尚未运达企业或尚未验收入库，形成在途材料。途材料。 借：借：“在途物资在途物资”xxx “应交税费应交税费应交增值税应交增值税(进项税额进项税额)” 贷：贷：“银行存款银行存款”(“应付账款应付账款”、“应付票据应付票据”)。 待到材料运达企业，并验收入库后，再依据入库单证记账：待到材料运达企业，并验收入库后，再依据入库单证记账： 借：借：“原材料原材料”xxx 贷：贷：“在途物资在途物资”xxx 3料到单未到料到单未到 原材料已运达企业，但发票、运单等相关结算凭证未到。原材料已运达企业，但发票、运单等相关结算凭证未到。对于这类采购业务，为了简化核算手续，在月份内发生

15、的，对于这类采购业务，为了简化核算手续，在月份内发生的，暂不进行账务处理，待收到发票账单时，再视为暂不进行账务处理，待收到发票账单时，再视为“单到料到单到料到”进行会计处理。进行会计处理。 如果如果月末月末相关结算凭证仍未到达企业，则应在月末对原相关结算凭证仍未到达企业，则应在月末对原材料暂估计价入账，即：材料暂估计价入账，即： 借：原材料借：原材料 xxx xxx 贷：应付账款贷：应付账款暂估应付账款暂估应付账款 4有预付款的原材料采购有预付款的原材料采购 实际支付预付款时实际支付预付款时 借：预付账款借：预付账款 xx单位单位 贷：银行存款贷：银行存款 材料、发票及运单等都已达到企业。材料

16、、发票及运单等都已达到企业。 借：在途物资借：在途物资(原材料原材料) 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(进项税额进项税额) 贷：预付账款贷：预付账款(银行存款银行存款) 第三节第三节 存货发出的核算存货发出的核算原材料发出原材料发出 【本节要点本节要点】 发出存货的计价方法发出存货的计价方法 存货发出的账务处理存货发出的账务处理 一、发出存货的计价方法一、发出存货的计价方法 存货特别是存货特别是原材料、产成品原材料、产成品等在企业整个生产等在企业整个生产经营过程中频繁地流入流出，流入与流出相抵后的经营过程中频繁地流入流出，流入与流出相抵后的结余即为期末存货，本期期末存货结转到下期，在结余

17、即为期末存货，本期期末存货结转到下期，在下期继续流动，这就构成了企业存货的流转。下期继续流动，这就构成了企业存货的流转。 由于存货的采购时间、地点、价格、运输以及由于存货的采购时间、地点、价格、运输以及生产耗费等方面的不同，使得各批次存货的入库成生产耗费等方面的不同，使得各批次存货的入库成本也不同，因此，对发出存货的成本就需要选择适本也不同，因此，对发出存货的成本就需要选择适当的方法予以确定，当的方法予以确定，以便于正确计算产品成本和核以便于正确计算产品成本和核算当期收益。算当期收益。 个别计价法个别计价法 个别计价法亦称个别认定法、具体辨认法。它是个别计价法亦称个别认定法、具体辨认法。它是假

18、定存货的实物流转与成本流转相一致，假定存货的实物流转与成本流转相一致，按存货类按存货类别，逐一辨认别，逐一辨认各批发出存货和期末存货各批发出存货和期末存货所属的购进所属的购进批别或生产批别批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的，分别按其购入或生产时所确定的单位成本来计算各批发出存货和期末存货的成本的单位成本来计算各批发出存货和期末存货的成本的一种计价方法。一种计价方法。 发出存货发出存货 某批存货某批存货 该批存货实际该批存货实际 实际成本实际成本 发出数量发出数量 X 进货单位成本进货单位成本 批发出存货和期末存货的计量单价是一致的。批发出存货和期末存货的计量单价是一致的。 优点：优点

19、：成本计算准确，符合实际情况；成本计算准确，符合实际情况； 缺点：缺点：发出存货实际成本分辨工作量繁重，困难较大。发出存货实际成本分辨工作量繁重，困难较大。 适用：适用：一般不能替代使用的存货以及为特定项目专门购入或一般不能替代使用的存货以及为特定项目专门购入或 制造的存货，如珠宝、名画等贵重物品制造的存货，如珠宝、名画等贵重物品。先进先出法先进先出法 假设先入库的存货先发出，并对发出存货进行计价，据假设先入库的存货先发出，并对发出存货进行计价，据此确定发出存货和期末存货成本的一种方法。此确定发出存货和期末存货成本的一种方法。 优点：优点：期末存货成本比较接近现行的市场价值，企业不期末存货成本

20、比较接近现行的市场价值，企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润。能随意挑选存货计价以调整当期利润。 缺点：缺点：工作量比较繁琐。工作量比较繁琐。 先进先出法应用举例先进先出法应用举例 西科特公司西科特公司2011年年12月月A材料收发存资料如下：材料收发存资料如下： (1)期初数量为期初数量为500千克，单价为千克，单价为50元，金额元，金额25 000元；元； (2)12月月9日购入日购入A材料材料800千克，单价为千克，单价为55元；元； (3)12月月14日，生产部门领用日，生产部门领用900千克；千克； (4)12月月18日购入日购入A材料材料500千克，单价为千克，单价为60元；元；

21、 (5)12月月22日，生产部门领用日，生产部门领用600千克；千克； (6)12月月28日购入日购入A材料材料200千克，单价为千克，单价为70元。元。 试采用先进先出法计算发出试采用先进先出法计算发出A材料和期末结存材料和期末结存A材料的成本。材料的成本。 存货明细账存货明细账 计量单位：千克计量单位：千克 最高存量：最高存量： 存货名称及规格：存货名称及规格：A A材料材料 最低存量最低存量： 2011凭证凭证摘要摘要 收入收入 发出发出 结存结存月月日日字字 号号数数量量单单价价金额金额数数量量单单价价金额金额数数量量单单价价金额金额121期初余额期初余额50050250009购入购入

22、800554400014发出发出900？18购入购入500603000022发出发出600？28购入购入200701400031合计合计500？ 1、12月月14日发出日发出900千克千克A材料的成本为：材料的成本为： 50050+40055=47000(元元) 2、12月月22日发出日发出600千克千克A材料的成本为：材料的成本为： 40055+20060=34000(元元) 3、月末结存、月末结存A材料的成本为：材料的成本为： 30060+20070=32000(元元) (30060+20070) 500=64 (千克千克元元)加权平均法加权平均法 亦称全月一次加权平均法，是指以本月全部进

23、货数量亦称全月一次加权平均法，是指以本月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除本月全部进货成本加上月加上月初存货数量作为权数，去除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。计计算当月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。计算公式如下：算公式如下： 存货加权平均存货加权平均 月初结存存货的实际成本月初结存存货的实际成本+本月收入存货的实际成本本月收入存货的实际成本 单单 位位 成成 本本 = 月初结存存货数量月初结存存货数量+本月收入存货数量本月收入存货数

24、量 本月发出存货的成本本月发出存货的数量本月发出存货的成本本月发出存货的数量 X 存货加权平均单位成本存货加权平均单位成本 本月月末库存存货成本月末库存存货的数量本月月末库存存货成本月末库存存货的数量 X 存货加权平均单位成本存货加权平均单位成本 应用举例应用举例 以前例西科特公司以前例西科特公司2011年年12月月A材料收发存为例，采用材料收发存为例，采用加权平均法计算发出加权平均法计算发出A材料和期末结存材料和期末结存A材料的成本。材料的成本。 A材料加权材料加权 （25 000 + 44 000+30 000+14 000） 平均单位成本平均单位成本 = = 565(千克千克元元) （5

25、00 + 800+500+200） 本月发出本月发出A材料的成本材料的成本 1 500 X 56.5 = 84 750(元元) 月末库存月末库存A材料的成本材料的成本500 X 56.5 = 28 250(元元) 优点优点:只在月末一次计算加权平均单价只在月末一次计算加权平均单价,比较简单，工作量大比较简单，工作量大大减少，而且在市场价格上涨或下跌时所计算出来的单位成大减少，而且在市场价格上涨或下跌时所计算出来的单位成本平均化，对存货成本的分摊较为折中；本平均化，对存货成本的分摊较为折中； 缺点：缺点：平时无法从账面上反映发出和结存存货的单价及金平时无法从账面上反映发出和结存存货的单价及金额，

26、要到月末一次计算，不利于加强对存货的管理。额，要到月末一次计算，不利于加强对存货的管理。 二、存货发出的账务处理二、存货发出的账务处理 由于企业材料的日常领、发业务频繁，为了简由于企业材料的日常领、发业务频繁，为了简化核算工作量，化核算工作量，平时一般只登记材料明细分类账平时一般只登记材料明细分类账，反映各种材料的收发和结存金额，月末根据按实际反映各种材料的收发和结存金额，月末根据按实际成本计价的发料凭证，成本计价的发料凭证，按领用部门和用途按领用部门和用途汇总编制汇总编制“发料凭证汇总表发料凭证汇总表”，据以登记总分类账，进行材，据以登记总分类账，进行材料发出的总分类核算。料发出的总分类核算

27、。 生产经营中领用的原材料，按原材料用途。生产经营中领用的原材料，按原材料用途。 借：生产成本借：生产成本 (生产产品领用生产产品领用) 制造费用制造费用 (制造车间领用制造车间领用) 销售费用销售费用 (销售部门领用销售部门领用) 管理费用管理费用 (企业管理部门领用企业管理部门领用) 贷：原材料贷：原材料 xxx 福利等部门领用原材料福利等部门领用原材料 借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬 贷贷 ：原材料：原材料 xxx 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(进项税额转出进项税额转出) 出售原材料出售原材料 借：银行存款借：银行存款 贷贷 ：其他业务收入：其他业务收入 应交税费应交税费应交增

28、值税应交增值税(销项税额销项税额) 月份终了，按出售原材料的实际成本，月份终了，按出售原材料的实际成本， 借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：原材料贷：原材料xxx 用原材料进行用原材料进行对外投资、捐赠对外投资、捐赠的处理？的处理？第四节第四节 存货期末计价存货期末计价 存货期末计价的含义及缘由存货期末计价的含义及缘由 存货期末计价存货期末计价是指会计期末对存货价值的重新计量。是指会计期末对存货价值的重新计量。 缘由：缘由：企业期末存货的价值通常是以企业期末存货的价值通常是以历史成本历史成本来确定的。来确定的。但是，由于存货市价的变动以及存货陈旧、过时、毁损等原但是，由于存货市价的变动以及

29、存货陈旧、过时、毁损等原因，将导致存货的价值发生变化，因，将导致存货的价值发生变化，采用历史成本已经不能真采用历史成本已经不能真实地反映存货的价值实地反映存货的价值，基于谨慎性原则基于谨慎性原则，企业会计准则第企业会计准则第1号号存货存货规定，资产负债表日，存货应当按照规定，资产负债表日，存货应当按照成本与成本与可变现净值孰低来可变现净值孰低来计量。计量。 存货期末计价方法存货期末计价方法成本与可变现净值孰低法成本与可变现净值孰低法 含义含义：指资产负债表日存货价值按照成本与可变现净值两：指资产负债表日存货价值按照成本与可变现净值两者之中的者之中的较低者较低者进行计量。即当成本低于可变现净值时

30、，存进行计量。即当成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当成本高于可变现净值时，存货按可变现净货按成本计量；当成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量。值计量。 此法中的此法中的“成本成本”是指存货的历史成本；是指存货的历史成本； “可变现净值可变现净值是指在日常活动中，存货的是指在日常活动中，存货的估计售价估计售价减减去去至完工估计将要发生的成本至完工估计将要发生的成本、估计估计的销售费用以及相关税的销售费用以及相关税费后的金额。具体确定方法因存货的种类不同而有所差别。费后的金额。具体确定方法因存货的种类不同而有所差别。 (1)(1)产成品、商品和用于出售的原材料产成品、商品和用于出售的原

31、材料等直接用于出售的存等直接用于出售的存货，其可变现净值根据在正常生产经营过程中，以存货的估货，其可变现净值根据在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定 (2)(2)用于生产的材料、在产品或自制半成品用于生产的材料、在产品或自制半成品等需要经等需要经过加工的存货，以存货的估计售价减去至完工估计过加工的存货，以存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额确定。的金额确定。 (3)(3)为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货为执行销售合同

32、或者劳务合同而持有的存货，其，其可变现净值通常应当以合同价格为基础计算。企业可变现净值通常应当以合同价格为基础计算。企业持有存货的数量多于销售合同订购数量的，超出部持有存货的数量多于销售合同订购数量的，超出部分的存货可变现净值应当以一般销售价格为基础计分的存货可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。算。 成本与可变现净值孰低法的应用成本与可变现净值孰低法的应用 存货跌价准备的计提存货跌价准备的计提 当存在下列情况时，表明存货的可变现净值低于成本，应当存在下列情况时，表明存货的可变现净值低于成本，应当计提存货跌价准备：当计提存货跌价准备： 市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；市价持续下

33、跌，并且在可预见的未来无回升的希望； 企业使用该原材料生产的产品的成本大于产品的售价；企业使用该原材料生产的产品的成本大于产品的售价； 企业因产品更新换代，原有库存材料已不适应新产品的需企业因产品更新换代，原有库存材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本； 因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求变化，导致市场价格逐渐下跌；场的需求变化，导致市场价格逐渐下跌； 其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情况。其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情况。 存货跌价准备计提方法：存货跌价准备计提方法： 通常按照通常按照单个存货项目单个存货项目计提。即将每个存货项目的成本与计提。即将每个存货项目的成本与其可变现净值逐一进行比较，按较低者计量存货，并且按成其可变现净值逐一进行比较，按