《环境资源会计》

1、环境资源会计课程论文论文题目：资产弃置债务会计研究学院：商学院系别：会计系班级：会计3班学号：201108040314姓名：郭其燕 资产弃置债务会计研究摘要 目前我国会计准则对石油开采行业固定资产弃置费用的会计处理进行了明确规范，对于保证石油开采企业承担环保义务具有重要意义。但是，我国会计准则对煤炭等其他特殊企业固定资产弃置义务的会计处理却未予以明确。本文按照准则精神，从企业资产弃置义务出发，对资产弃置会计准则的拓展，以及交资产弃置费用的确认和计量问题进行了探讨，目的是增强企业承担环保义务的能力，推动企业可持续发展。关键词 弃置债务  会计准则  确认

2、计量 引言近年来，世界各国对环境保护日益重视，资本市场开始也关注企业的环保责任和环保业绩。我国环保法规陆续出台，企业面临的境保护压力和资产弃置成本日益加大。我国会计准则明确要求石油天然气行业核算弃置费用，为企业通过逐步建立支付储备，承担资产弃置引发的环境恢复义务奠定了制度基础。但是我国有关弃置费用的会计准则对于其他行业是否也需要核算弃置费用则没有明确提及，不可避免地会使企业之间对于弃置费用的会计处理存在差异，不仅影响了企业履行资产弃置义务的能力，还影响了不同企业之间会计信息的可比性。同时，我国会计准则对资产弃置费用的规范比较分散，对资产弃置义务的确认标准和计量方法分别由固定资产、石油

3、天然气和或有事项等具体准则规范，不便于企业全面系统的执行会计准则。因此，有必要借鉴国际经验，在制定专门的资产弃置会计准则的同时，扩大资产弃置准则的适用范围，以增强企业承担资产弃置义务能力，并保证会计信息的可比性。 以下先介绍新准则对资产弃置费用及负债的会计规定一、资产弃置费用、负债政策出台的背曩(一)国内背景当前我国企业节能降耗减排的压力日益增加，在国际社会的舆论压力下重视环保、减少排放、对环境负责的公众环保意识不断提高，各种环保法规和财税制度都已要求企业承担各种消除环境污染负荷的义务。比如，化工企业、核电站、冶金矿山企业以及石油企业的各类设施规模大、数量多，这些运行终止的生产设施和设备，废弃

4、的油气井、油气管道以及遭到破坏的地表和地下资源等等，都不可避免地会对自然生态环境造成巨大影响。(二)国际背景国际会计准则第37号(IAS NO37)、美国财务会计准则第143号(FAS NO143)以及英国石油行业会计委员会均发布了许多实务公报(SORP)，对废弃支出准备预提及支付的会计处理做了规定，使得国际大石油公司均于每年通报相应的环境会计信息。(三)我国经济发展理念及相关政策国民经济和社会发展第十一个五年规：副和中共中央关于构建社会主义和谐社会若干重大问题的决定指出，要把节约资源作为基本国策，发展循环经济，保护生态环境，加快建设资源节约型、环境友好型社会，促进经济发展与人口、资源、环境相

5、协调，实现可持续发展。随着我国社会主义市场经济体系的不断发展和完善，坚持科学发展，坚持走社会经济协调可持续发展遭路的理念逐渐深人人心。二、国际国内现行会计准则对资产弃置费用的规定(一)国际会计准则的相关规定国际会计准则第37号(IAS NO37) (预提费用、或有负债和或有资产)中规定，由于装置及设施的弃置拆除是由于其建造安装或取得而引起的，应在其建造安装完成或取得时，就要提供预计的未来弃置成本，并全额确认为预提费用，同时资本化为相关资产成本的一部分，预提费用视为负债管理。资本化的预计未来弃置成本通过单位产量法折耗、摊销计人各期的生产成本。该准则同时要求对预计的弃置成本进行贴现。在每一个资产负

6、债表Et，要在考虑未来技术及法律要求变化的基础上对预提的弃置成本进行重新评估测算，如果预计的金额发生变化，则变化的部分要计入预提费用账户，同时要调整相关资产的成本。IAS37要求对预提的弃置成本数据及相关信息在报表及附注中予以披露。美国财务会计准则第143号fSFAS NO143)资产报废债务会计与国际会计准则第37号的观点基本一致，仅是在弃置准备金的具体计提方法上有所不同。该准则指出，引起企业弃置义务的事件被称为资产报废，相关的义务在会计上的体现为资产报废债务。企业应当在其定期报表中披露有关资产报废债务的相关信息。现在具体探讨资产弃置债务的确认一、固定资产弃置债务的确认 一项债务的确认既要符

7、合债务的定义，还要符合债务确认的条件。固定资产弃置债务确认的前提是要有弃置义务的存在，同时还要具备可计量的条件。 资产弃置债务确认的依据 资产弃置债务的确认要以资产弃置义务的存在为条件。根据资产弃置义务的来源，资产弃置义务可分为法定义务和推定义务。 （1）法定的资产弃置义务 法定的资产弃置义务是指企业在弃置固定资产时，依照我国法律、法规的规定必须履行拆移、填埋、清理和恢复生态环境的责任，例如，1953美国外陆架土地法和1958年日内瓦公海条约要求“任何要废弃的或不再使用的安装设施必须整体拆除”。中华人民共和国资产资源法规定“开采矿产资源，应当节约用地。耕地、草原、林地因采矿受到破坏的，矿产企业

8、应当因地制宜地采用复垦利用、植树种草或者其他利用措施。”我国财政部于2006年10月发布的企业会计准则第4号固定资产（CAS4）应用指南规定：弃置费用是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。 （2）推定的资产弃置义务 推定的资产弃置义务是指在没有法律规定的情况下，企业从自身长远利益考虑，为树立良好的社会形象，公开承诺承担的固定资产弃置义务。例如，“中石油”在没有法律规定的情况下出于安全方面的考虑，对于处于人口密集地区的特定井，在弃置时采取的加盖或封堵措施。目前我国环保法律和制度尚不是十分完善，依靠法律要求确认弃置债务的范围还比较狭窄，企业主动

9、承诺环保义占有比较大的比例。 2.确认条件 国际会计准则委员会（IASC）于1998年9月发布的国际会计准则备抵、或有资产和或有负债（IAS37）规定，当某项义务是由于过去事项而存在，与企业未来的活动无关时，该义务就应该被确认为一项备抵。IAS37将备抵解释为“时间”或“金额”不确定的负债。IAS37规定只有在下列条件满足时才能确认一项备抵：a企业因过去的事项而承担了现时的法定义务或推定义务；b履行该义务很可能会导致经济利益的资源流出企业；c该义务的金额能够可靠的计量。 CAS4规定：确定固定资产成本时，应当考虑弃置费用因素。企业会计准则第27号石油天然气开采（CAS27）规定：企业承担的矿区

10、废弃处置义务，满足企业会计准则第13号或有事项（CAS13）中预计负债确认条件的，应当将该义务确认为预计负债。如果资产弃置义务不能同时满足上述条件，应当作为或有负债处理，不能确认为弃置费用。 二、固定资产弃置债务的计量 目前，我国企业会计准则、国际财务报告准则和美国会计准则，对弃置债务均采用资本化模式，对与资产弃置债务对应的资产弃置费用资本化为固定资产成本。 1.资产弃置债务的初始计量 按照FASl43的规定，资产弃置费用资本化的金额为未来弃置义务现金流量的折现值，其折现率为对该资产弃置债务进行初始确认时有效的信贷调整后的无风险利率。 IAS37要求：“确认的备抵金额应该是对在资产负债表日清偿

11、义务所需支出的合理估计，因此在计量备抵的时候，企业必须考虑风险和不确定性；如果货币的时间价值是重要的，企业还应对备抵折现”。 CAS27规定，企业在初次计量弃置费用时，应按照CAS13的规定进行合理的估计，确定弃置费用的最佳估计数，利用现值技术，采取合理的折现率将预计期末发生的弃置费用予以贴现并资本化，同时确认“预计负债”。 2.资产弃置债务后续计量 IAS37要求，在每一期资产负债表日都应对备抵进行复查，并进行调整使之能反映目前最合理的估计。如果代表未来经济利益的资源不再可能流出企业以清偿义务时，则应将备抵转回。 FASl43规定，在后续的会计期间，会计主体要确认每个期间的负债金额变化，包括

12、：(1)时间的推移。由于时间的推移而引起的资产弃置债务的变化，应增加该负债的账面价值，同时作为一项增加费用在损益表里予以列示。(2)对原来估计的未折现现金流量的年限或金额的修正。对于金额增加的修正，应按信贷调整后的无风险利率作为折现率进行折现；金额减少的修正，则按最初负债被确认时存在的信贷调整后的无风险利率作为折现率进行折现。企业还应当在其后每一个资产负债表日，对弃置费用的账面价值进行复核，如果有确凿证据表明账面价值不能真实地反映当前的最佳估计数，应当按当前最佳估计数对该账面价值进行相应的调整，同时还应按相关规定进行表外披露。如政策法规变化、通胀因素等。 3.资产弃置债务的分摊 企业会计准则及

13、其应用指南中明确规定，确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素；将预计未来可能发生的弃置费用按其现值计入固定资产的成本和相应的预计负债。计入成本的金额作为固定资产成本的组成部分计提折旧。另外，每期需根据预计负债的余额计提利息，在预计固定资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本和实际利率(贴现率)计算每一期的利息费用，确认财务费用的同时增加预计负债的账面余额。这样未来发生的弃置费用，分为本金和利息两部分，通过两种渠道在资产持有期间计入损益，本金计入固定资产的成本，通过计提折旧计人损益；预计负债每期计提的利息，通过财务费用计入损益。 三对我国会计准则的改进建议 1.扩展弃置债务准则的适用范围 随

14、着我国国民经济的持续和快速发展，节能减排，降低消耗的压力日益增加，各种环保法规已经明文要求企业承担资产弃置义务。例如，对于煤炭开采企业而言，当煤井达到经济开采极限时，需要封堵煤井，拆除地面设施，并且必须根据相关环保法规的规定，恢复自然环境的原貌。因而，固定资产弃置义务是诸如煤炭企业等采掘企业固定资产在使用过程中一个必不可少的环节。 资产弃置准则是以固定资产弃置是否会对环境或生态产生污染或损害为判断标准，而不是在资产使用过程中对环境产生污染和损害为标准。只要企业固定资产弃置受环保法规约束，或者承担推定的环境保护和生态恢复义务，就具备核算固定资产弃置费用的条件，不应当将其局限于石油天然气行业。而且

15、资产弃置债务具有准备性质，通过弃置债务的核算，可以将与其对应的费用支出前移，抵减固定资产使用期间的经营利润，增强未来承担资产弃置义务的现金支付能力。我国2006年颁布的新会计准则，适应了国家政策的宏观要求和经济社会发展的大背景，充分体现了可持续发展的时代特征，也对资产弃置费用会计政策做出了明确规定。企业会计准则第4号一固定资产第十三条规定，确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。该准则应用指南又进一步指出，弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，由企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。企业应当根据企业会计准则第l3号一或有

16、事项的规定，按照现值计算确定应计人固定资产成本的金额和相应的预计负债。油气资产的弃置费用，应当按照企业会计准则第27号一石油天然气开采及其应用指南的规定处理。企业会计准则第27号一石油天然气开采第二十三条规定，企业承担的矿区废弃处置义务，满足企业会计准则第13号一或有事项中预计负债确认条件的，应当将该义务确认为预计负债，并相应增加矿井及相关设施的账面价值。不符合预计负债确认条件的，在废弃时发生的拆卸、搬移、场地清理等支出，应当计人当期损益。不属于弃置义务的固定资产报废清理费，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。根据我国新会计准则的规定和要求，涉及资产弃置义务的账务处理主要有：(1)由资产弃置

17、义务产生的预计负债，应按确定的金额(一定折现率折现后的金额)，增加固定资产原值，同时增加长期负债。借记“固定资产”科目，贷记“预计负债”科目。(2)在固定资产的使用寿命内，每期对上述资本化的资产原值计提折旧或折耗(计提方法与其他资产相同)，借记有关成本费用科目，贷记“累计折旧”或“累计折耗”等科目。同时在固定资产的使用寿命内，按计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。(3)按照实际发生弃置支出、清偿或冲减的预计负债，借记“预计负债” 科目，贷记“银行存款” 等科目。(4)如果需要对已确认的预计负债进行调整的，调整增加的预计负债，借记有关科目，贷记“预计负债”

18、科目调整减少的预计负债，借记“预计负债”科目，贷记有关科目。 2.制定单独弃置费用准则 根据英美等国法律，固定资产弃置义务大都集中于几个对环境有较大潜在威胁的特殊行业，包括煤炭和石油天然气开采等，特别是海上石油开采资产弃置要受国际公约的约束。因此，资产弃置债务属于特定行业的会计事项，可以借鉴SFAS143的相关做法，通过制定专门的会计准则对资产弃置的相关概念进行界定，对其确认标准、计量方法和信息披露进行明确的规范，而不是将其分散在不同的会计准则之中，以便为企业进行资产弃置会计核算提供明确的操作指南。 新会计准则更加强调会计人员的职业判断，如公允价值的采用、商业实质和现金产出单元的判断、合并商誉以及总部资产减值的处理等，都需要财务人员具有较高的职业判断能力，对财会人员的综合素质和能力提出了更高要求，这有利于促进会计人员素质的提高，有利于推动会计人员的全面发展。新会计准则明确了职工薪酬和辞退福利业务的会计处理，从会计核算上维护和保证了企业员工的根本利益。新会计准则规范了企业为获取职工提供服务而授予的权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债业务的会计处理方法，有利于企业对核心技术人员和高级管理人员实施合