房地产增值税纳税义务发生时间

1、房地产增值税纳税义务发生时间之争回颐一起走过的20馅年.对我11财税人崑响晟深刻的事惜无壘是苣改增了阳号文、侣号公告的城 布，标志房地产开堂企业増值税时代的开启*营业税就如我11的青春一样远击此处省晡一万宇宀） 團康献制庫尿面芮房地产营改墙设计预墩制疾.切切实实减轻了纳税人的负担.咸少对納税人日常经营 的崑响.然而.实師操作中*预城作拘一种证管手段.預辙斛何对纯事亍納锐人何时产生"正盍”的缗II值税纳税文劳？遠些间趣團專相董規定并未明确.而各摊税务机关在执行中也各有差异.阖而辱致了殖II企爭饮.影响了税法的公平性-进A2O17年.相情隧誉各地新顷目靈歩进入预售完工阶段.上述问趣产宦的

2、影晌将凸显。'f 为什么房地产幵发企业营改增要实行预缴制度众所周知房地产开扯企业由于其经营的特点.在项目未完工时即开始预售.而相当部分工程款项I在项目预售后再结算、支忖-如果增值税照搬营业琥的規走.在取得预售收入时就产主纳稅义务.壮熬i 会导致纳税人（尤其是适用一般什轨方注的纳税人）在前期预售阶段产生大量的销项税報.而后期结I 算、支忖工程裁形成的进皿税额无法在前期销刼税颔中进行抵扣.甕相增加了纳税人的资金压力及税收I 员担.为此.回家从制厘层而对腊地产官改增设tt预缴制匡观定帥税人在预售阶段先按少的预征宰预iI黜増值锐.莽规罡迭到纳税丈等炭主时阊时.什算当期应纳税额.粧减已预卿税就并

3、申找纳税.以而區j免了上谨时同性基异遗成的壽團.另一方面，我们也可咲看到"樞逞关于蚩布房地产开发企业销售自行开墟的烏地产顼目增荫稅征收管理暂行办法的公吿（国赢税务总局公吿20阳年第诣号.下新称"诣I号£告"）的規定.无论适用一般计稅方法、简易计税方法的般纳税人”还是小规樟纳税人.在实际征I 管中都执行预熾制度°預证率溜相较老营业稅锐率斎有所下降.缓解了纳稅人前期的资金压力.起到了I 为纳税人减負的效果.二、纳税义务发生时间如何界定存在的争议根据"8号公告”第十条“一做纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目.应在收到预收 款时按照

4、3%的预征率预缴增值税”的规定.纳税人应从收到歸预收款”时开始预缴增值税。在此.預缴 增值税需把幄两个关毬：首先.要有销售之实：其次.款项届”预收”性质.即销售交易行为尚未完 成、标的尚未交付.因此.纳税人签订房屋销售（後售）合同后.确立了销售行为的产生.其取得 的"预收”性质的款项.应按规定预缴增值税；而签订合同前.诚意金“意向金尊暂收性质款项并不能 确立销售行为的产生.则无需预缴増値税.对干这个预熾增值税起始时间的问题.各地税务机关、理解 上長基本上一致的.不存夜较大令议然而对于预缴增值税諏止时间亦即增值税纳税义务发生时间的确定却存在不同的理解。"8号公 告”規定，纳税

5、人应按照财政部国家税务总局关干全面推开营业税改征增值税试点的通知（财税（2016） 36号.下简称光6号文”）第四十五条规龙的纳税义务发生时间.计算当期应纳税额.抵减已 预缴税款后.向主管国税机关申报纳税.因此.当纳税人产生增值税纳税义务.预缴义务即自行终结.关干增值税纳税义务发生时间.”36号文”第四十五条第一款復定"纳税入发生应税行为并收讫销 售款项或者取得索取销售款项凭据的当天：先开具发票的.为开具发票的当天.收花销售款项是指纳 税人销售服务.无形资产.不动产过程中或者完成后收到款项.取得索取销售款项凭据的当天.是指书 面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款

6、日期的.为服务.无形资产转让完成 的当天或者不动产权届变更的当天”由此开典发续必然产生增值纳税义务：如滿足”发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取钢售款 项凭据”条件的也即产生增值税纳税义务。即占发生应税行为”是产生增值税纳税义务的前提条件.何为“发生应税行为” ？关于何为“发生应税行为”总局政策未有给出明确执行口径.部弁地方税务机关给岀解释口径.但 也存在部分税务机关无明确执行口径.由此产生了房地产增值税纳税义务发生时间干实际征管中的争 议.是认为应按交楼时间。目前参考多个省市按上述口径执行如湖南省国滾税务局营业税改征增 值税政策指引之四明确：房地产开发企业销售自行开发的房地产项目.其发生应

7、税行为时间应 如何诵定？根据宣业税改征增值税试点实施办法规主.房地产开发企业销售自行开发的房地产项目.其发 生应税行为旳时闾为帝售合同约定旳交房时闾。若实际交房时闾早于销售合同约足交房时间旳.以实际 交房时间为准；若实际交房时间晚于销售合同约定交房时间的，以箱售合同约定的交房时间为准.”由干一般惜况下.交機时项目已经完工并结算且已取得增值税逬项发票.以此时点确认增值税的纳 税义务发生时间.纳税人较容易接受.也符合立法关于房地产企业增值税预缴的本童.但按“合同约定 交搂时间”确定也存在一些问题，如果纳税人由干工程延误等原因.到合同约定交搂时间项目仍未完 工.那么增值税逬项发票取得时间俗会滞后.无

8、法夜i衣时点抵扣.二是认为应按项目竣工时间.也有双点认为.一般情况下项目後工时纳税人已结算工程款项.能获取足额的进项税额发票。以此 时点”淸算”增值税具有合理性.也能避免纳税人后期形成的大呈进项税额无法抵扣的问题。但是这种 观点缺乏了税法依据.实际上是将熠值税混同了土地增值税.三是认为按照签订合同（含预售）时间。笔者工作中有闻个别税务机关按此口径回复纳税人咨询，即只更签订房地产销售或预售合同）并 收齐款项，则产生增值税纳税义务，如为一般计税方法则按11%申报増值税，如为简易计税方法则按5%申 抿增值税。对一般纳税人采取简易方式计算增值税，以此标准执行则会使增值税的纳税义务发生时间提 前，但不会

9、增加总体税负，仅会涉及占用纳税人的资金。但是对于一般纳税人采取一般计税方式计算增 值税，则会使税法关于房地产开发企业增值税的预缴制度规定形同虚设，导致预售至工程完工结算期间 产生的大豈进项税额无法抵扣，大大增加了纳税人税负。根据商品房预售管理办法规定："第五条商品房预售应当符合下列条件：按提供预售的商 品房计算，投入开发建设的资金达到工程建设总投资的25%以上，并已经确定施工进度和竣工交付日 期”，假设房地产市场畅旺，商品房在开始预售即抢购一空，那么由于纳税人将可能存在近75%的建设资 金并天支付亦无法取得增值税专用发票，对应日后取得的进项税额将无法从前期的销项税额中进行抵 扣。二述

10、做法不合理，且与有违税法规定。三、对税法的理解不宜忽视制度设计的立法原意笔者认为.对税法的理解不宜忽视制度设计时立法的原意.更不宜选择不利纳税人的口径去执行。12月26日.财政部张少昏斟局长我”财政區家税务总局联合召开营改増媒体吹风会"上揭 岀：“营改增根据财税体制改革的重大举措.有利干进一步消除重复征税因素.促进服务业和制造业融 合发展.全面推开营改增试点.逹立了比较完整的消费型增值税制匡.构逹全国统一规范的增值税管理 体系.是财税体制改革取得的又一重大成果” 我们可以看岀.在制匡设计上营改增是为了 ”消除重 夏征税”.歸建立消费型增值税制度”.由于房地产的经言轻点房地产项目开发主体一般是啖目公司，项目公司往往为开发某个啖目专门 设立.对上述房地产开发企业纳税义务发生时间的问题.如果税务机关的理解和执行口径，导致了纳税 人后期产生的大呈进项税额无法抵扣.那侈大大增加了纳税人的实际税负。这些税负是无法转嫁给下游 消熒者的.因此违背了 ”消除菟复征税”、”建立消费型增值税制匡"的原意另一方面.国滾发布 的乜6号文”