房地产开发企业税收政策讲义

1、第一部分 房地产开发业管理体系一、房地产业概述二、房地产开发业经营特点1、项目审批计划性2、经营方式多样性3、开发产品固定性4、开发周期长5、资金运作密集性三、房地产开发流程及外部监督管理体系1立项发改委2选址规划局3拿地国土局4规划：建设用地规划，建设工程规划规划局5设计：建筑工程设计，建筑项目设计设计单位6申请施工许可建设局7招投标建设局招投标办8开工进场施工，建设局9预售许可房管局10竣工验收各部门11初始产权登记房管局12正式销售许可房管局13产权转移房管局14清盘15物业管理四、房地产企业组织机构1机构设置2房地产开发企业的设立条件外商准入机制五、土地基本制度与政策1社会主义公有制：

2、土地管理法规定中华人民共和国实行土地的社会主义公有制。2全民所有制与集体所有制 全民所有制：用地单位、个人只有使用权，国务院代表国家行使所有权； 劳动群众集体所有制：具体采取的是农民集体所有制（集体土地）。3国有土地的范围4土地取得方式：国有土地使用权划拨招标拍卖挂牌出让国有土地使用权规定相关术语：生地（无任何动工）毛地：未完成三通、五通 通水、通电、通路和平整道路熟地：完成三通、五通 容积率：总建设面积/土地面积建筑密度：一层面积/土地面积第二部分 房地产开发成本核算一、会计核算概述（一）开发产品成本分类 1土地开发成本指房地产开发企业开发土地（即建设场地）所发生的各项费用支出。 2房屋开发

3、成本指房地产开发企业开发各种房屋（包括商品房、出租房、周转房、代建房等）所发生的各项费用支出。 3 配套设施开发成本指房地产开发企业开发能有偿转让的大配套设施及不能有偿转让、不能直接计入开发产品成本的公共配套设施所发生的各项费用支出。 4代建工程开发成本指房地产开发企业接受委托单位的委托，代为开发除土地、房屋以外其他工程如市政工程等所发生的各项费用支出。 房地产企业成本费用明细表开发成本土地征用及拆迁补偿费指房地产开发时为征用土地所发生的各项费用。包括：（1）土地使用权出让金 （2）土地征用及拆迁安置补偿费土地征用费。国家建设征用农村土地发生的费用主要有土地补偿费、劳动力安置补助费、水利设施维

4、修分摊、青苗补偿费、耕地占用税、耕地垦复基金、征地管理费等。农村土地征用费按照国家和地方有关规定执行。 拆迁安置补偿费。在城镇地区，国家和地方政府可以依据法定程序，将国有储备土地或已由企、事业单位或个人使用的土地出让给房地产开发项目或其他建设项目使用。前期工程费指企业在前期准备阶段发生的各项费用，包括总体规划设计费、可行性研究费、政府代收代缴的各项费用、勘察设计费、各项临时工程(临时水、临时电、临时路等)费用、七通一平或三通一平费用等。（1）项目的规划、设计、可行性研究所需费用。 （2）“三通一平”等土地开发费用。基础设施费又称红线内工程费，指建造各项基础设施发生的费用。基础设施主要是指与开发

5、产品相关的道路、供热设施、供水设施、供电设施、供气设施、通讯设施、照明设施、以及绿化（包括排污、排洪、环卫）等，这些设施发生的设备及安装费都在基础设施费项目内归集。 建筑安装工程费指直接用于建安工程建设的总成本费用，主要包括建筑工程费(建筑、特殊装修工程费)、设备及安装工程费(给排水、电气照明、电梯、空调、燃气管道、消防、防雷、弱电等设备及安装)以及室内装修工程费等。分为以出包方式支付承建单位的建筑安装工程费和企业自营工程发生的建筑安装费。公共配套设施费指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。如锅炉房、水塔、公共厕所

6、、自行车棚等。凡能有偿转让的公共配套设施如商店、邮局、学校、医院、理发店等都不能计入该成本项目内。开发间接费用指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。开发期间税费开发项目投资在开发过程中所负担的各种税金和地方政府或有关部门征收的费用。开发期间的利息费用从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，如属

7、于成本对象完工前发生的，应按其实际发生的费用配比计入成本对象中； 期间费用销售费用房产销售之前的改装修复费、产品看护费、水电费、采暖费，产品销售过程中发生的广告宣传费、展览费以及为销售本企业的产品而专设的销售机构的职工工资、福利费、业务费等经常费用管理费用企业行政管理部门（总部）为组织和管理房地产开发经营活动而发生的管理费用。包括工资、福利费、工会经费、职工教育费、劳动保险费、待业保险费、房产税、车船使用税、印花税、土地使用税、技术开发费、无形资产推销、递延资产摊销、业务招待费以及其他管理费等财务费用房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，如属于成本对象完工后发生的，应作为财务费

8、用直接在税前扣除。（二）计税成本核算步骤： 1对当期实际发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应按规定对在有关预提费用和待摊费用进行计量与确认。 2对应计入成本对象中的各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本， 并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。 3对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实

9、际销售时再予扣除。 4对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。 5对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用，应按分别建立明细台账，待开发产品完工后再予结算。 （三）共同成本和不能分清负担对象的间接成本的分配方法 1占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。 2建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分

10、配。 3直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。 4预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。5特定成本的分配方法 （1）土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。 （2）单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配。 （3）借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。 （4）其他成本项目的分配法由企业自行确定。 （四）计税成本对象的确定原则 1可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成

11、本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。 2分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。 3功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。 4定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。 5成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。 6权益区分原则。开发项目属于受托代建的或

12、多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。问题讨论：1会计成本与计税成本区别？2高危行业企业提取的安全生产费，应当如何处理？ 二、土地开发成本核算（一）账户设置现行会计制度中设置的“开发成本土地开发成本”科目，它的核算的内容，与企业发生的土地开发支出并不完全对口，原则上仅限于企业开发各种商品性土地所发生的支出。企业为开发商品房、出租房等房屋而开发的土地，其费用可分清负担对象的，应直接计入有关房屋开发成本，在“开发成本房屋开发成本”科目进行核算。如果企业开发的自用土地，分不清负担对象，应由两个或两个以上成本核算对象负担的，其费用可先通过“开发成本土地开发成本”科目进行归集，待土地开

13、发完成投入使用时，再按一定的标准（如房屋占地面积或房屋建筑面积等）将其分配计入有关房屋开发成本。（二）土地开发成本核算对象的确定 为了既有利于土地开发支出的归集，又有利于土地开发成本的结转，对需要单独核算土地开发成本的开发项目，可按下列原则确定土地开发成本的核算对象： 1对开发面积不大、开发工期较短的土地，可以每一块独立的开发项目为成本核算对象； 2对开发面积较大、开发工期较长、分区域开发的土地，可以一定区域作为土地开发成本核算对象。 成本核算对象应在开工之前确定，一经确定就不能随意改变，更不能相互混淆。 （三）土地开发成本项目的设置 企业对土地开发成本的核算，可设置如下几个成本项目：（1）土

14、地征用及拆迁补偿费或土地批租费；（2）前期工程费；（3）基础设施费；（4）开发间接费。（四）土地开发成本的核算 例：如某房地产开发企业在某月份内，共发生了下列有关土地开发支出： 301 351商品性土地自用土地 支付征地拆迁费 78 000元 72 000元 支付承包设计单位前期工程款 20 000元 18 000元 应付承包施工单位基础设施款 25 000元 18 000元 分配开发间接费 10 000元 合计 133 000元 108 000元 为转让、出租而开发的商品性土地，在开发完成并经验收后，应将其实际成本自“开发成本商品性土地开发成本”账户的贷方转入“开发产品土地”账户的借方。为本

15、企业房屋开发用的土地，应于开发完成把土地投入使用时，将土地开发的实际成本结转计入有关房屋的开发成本，结转计入房屋开发成本的土地开发支出，可采用分项平行结转法或归类集中结转法。问题讨论：问题1：土地闲置费的处理问题2：有关拆迁补偿的税务问题例：2008年，A公司由于本市政府整体搬迁计划，由市内迁至城郊，当年取得搬迁补偿款3 000万元。拆迁的固定资产原值为600万元，已提折旧550万元，取得折价收入10万元，拆迁的土地使用权账面余值360万元。2008年10月，A公司重置土地支出1 200万元。2009年，A公司异地重建。2009年6月，新建厂房完工并交付使用，建造费用1 000万元，并于6月重

16、置机器设备200万元，2009年末搬迁改造项目完毕。假设A公司执行新会计准则，土地按50年摊销，厂房按20年计提折旧，机器设备按10年计提折旧，不考虑残值。（五）拿地阶段各税处理1契税 （1）直接取得国有土地使用权成为纳税义务人 （2）征税范围 中华人民共和国契税暂行条例（国务院令第224号）第二条规定可知，国有土地使用权出让、土地使用权转让，包括出售、赠与、和交换均属于转移土地权属的范畴。 （3）计税依据 土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖的计税依据是成交价格，即土地、房屋权属转移合同确定的价格，包括承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。2耕地占用税 （1）纳税义务人 占

17、用耕地建房和从事其他非农业建设的单位和个人，成为耕地占用税纳税人。（2）征税范围 中华人民共和国耕地占用税暂行条例第二条规定，耕地主要指种植农作物的土地。 （3）计税依据 中华人民共和国耕地占用税暂行条例第四条规定，耕地占用税以纳税人实际占用的耕地面积为计税依据。 （4）纳税义务时间 经批准占用耕地的，耕地占用税纳税义务发生时间为纳税人收到土地管理部门办理占用农用地手续通知的当天。 3印花税 土地使用权出让、转让合同按产权转移书据征收印花税 开发廉租住房、经济适用住房可减免印花税 4城镇土地税 （1）纳税义务人 中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例第二条规定，在城市、县城、建制镇、工矿区范围内

18、使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税（以下简称土地使用税）的纳税人。（2）征税范围 房地产企业占用位于城市、县城、建制镇、工矿区范围内的土地。 （3）计税依据 土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收。 （4）纳税义务时间 （5）开发廉租住房、经济适用住房可减免 5城镇土地使用税相关问题三、建筑工程费用核算1建筑安装工程核算程序2账务处理例：某房地产开发企业2007年5月开发建设电梯公寓一批，经过公开招投标，甲施工企业中标承建该工程。甲乙双方合同约定，工程总造价以5000万元包干（设计变更另行办理结算），签订建设工程施工合同后，向施工单位预付一定的工程款、备料款。

19、每月根据实际完成的形象进度的80再扣除部分预付款、甲供材料价款后支付工程款，工程竣工后工程决算办理完毕，除预留5的质量保证金外全部支付施工单位。按照主管税务机关要求，支付工程款时应代扣施工单位营业税金（附加税费略去不计）。四、配套设施的核算第十七条 企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：（一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。（二）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外

20、其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。第十八条 企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。（一）配套设施开发成本核算对象的确定和成本项目的设置 一般说来，对能有偿转让的大配套设施项目，应设置如下六个成本项目：（1）土地征用及拆迁补偿费或批租地价；（2）前期工程费；（3）基础设施费；（4）建筑安装工程费；（5）配套设施费；（6）开发间接费。对不能

21、有偿转让、不能直接计入各成本核算对象的各项公共配套设施，在核算时一般可仅设置如下四个成本项目：（1）土地征用及拆迁补偿费或批租地价；（2）前期工程费；（3）基础设施费；（4）建筑安装工程费。（二）配套设施开发成本的核算 企业发生的各项配套设施支出，应在“开发成本配套设施开发成本”账户进行核算，并按成本核算对象和成本项目进行明细分类核算。对能有偿转让大配套设施分配的其他配套设施支出，应记入各大配套设施开发成本明细分类账的“配套设施费”项目，并记入“开发成本配套设施开发成本 X X”账户的借方和“开发成本配套设施开发成本XX”账户的贷方。对能有偿转让大配套设施分配的开发间接费用，应记入各配套设施开

22、发成本明细分类账的“开发间接费”项目，并记入“开发成本配套设施开发成本”账户的借方和“开发间接费用”账户的贷方。开发产品预提的配套设施费的计算，一般可按以下公式进行： 某项开发产品预提的配套设施费该项开发产品预算成本（或计划成本）配套设施费预提率 配套设施费预提率该配套设施的预算成本（或计划成本）应负担该配套设施费各开发产品的预算成本（或计划成本）合计100% 式中应负担配套设施费的开发产品一般应包括开发房屋、能有偿转让在开发小区内开发的大配套设施。例：某开发小区内幼托设施开发成本应由101、102商品房，151出租房，181周转房和201大配套设施商店负担。由于幼托设施在商品房等完工出售、出

23、租时尚未完工，为了及时结转完工的商品房等成本，应先将幼托设施配套设施费预提计入商品房等的开发成本。假定各项开发产品和幼托设施的预算成本如下： 101商品房 1 000 000元 102商品房 900 000元 151出租房 800 000元 181周转房 800 000元 201大配套设施商店 500 000元 251幼托设施 320 000元 例：某房地产开发企业根据建设规划要求，在开发小区内负责建设一间商店和一座水塔、一所幼托。上述设施均发包给施工企业施工，其中商店建成后，有偿转让给商业部门。水塔和幼托的开发支出按规定计入有关开发产品的成本。水塔与商品房等同步开发，幼托与商品房等不同步开发

24、，其支出经批准采用预提办法。上述各配套设施共发生了下列有关支出（单位：元）： 201 251 252 商店水塔幼托 （元）（元）（元） 支付征地拆迁费 50 000 5 000 50 000 支付承包设计单位前期工程款 30 000 20 000 30 000 应付承包施工企业基础设施工程款 50 000 30 000 50 000 应付承包施工企业建筑安装工程款 200 000 245 000 190 000 分配水塔设施配套设施费 35 000 分配开发间接费 55 000 预提幼托设施配套设施费 40 000 合计 460 000 300 000 320 000已完成全部开发过程计经验收

25、的配套设施，应按其各自情况和用途结转其开发成本：对能有偿转让给有关部门的大配套设施，应在完工验收后将其实际成本自“开发成本一配套设施开发成本”账的贷方转入“开发产品配套设施”账户的借方按规定应将其开发成本分配计入商品房等开发产品成本的公共配套设施，在完工验收后、应将其发生的实际开发成本按一定的标准（有关开发产品的实际成本、预算成本或计划成本），分配记入有关房屋和大配套设施的开发成本对用预提方式将配套设施支出记入有关开发产品成本的公共配套设施，应在完工验收后，将其实际发生的开发成本冲减预提的配套设施费，作如下分录入账： 五、开发间接费用核算开发间接费：指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不

26、能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。1开发间接费用的分配 每月终了，应对开发间接费用进行分配，按实际发生数计入有关开发产品的成本。开发间接费用的分配方法，企业可根据开发经营的特点自行确定。不论土地开发、房屋开发、配套设施和代建工程，均应分配开发间接费用。开发间接费用的分配标准，可按月份内各项开发产品实际发生的直接成本（包括土地征用及拆迁补偿费或批租地价、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、配套设施费）进行，即： 某项开发产品成本分配的开发间接费月份内该项开发产

27、品实际发生的直接成本本月实际发生的开发间接费用应分配开发间接费各开发产品实际发生的直接成本总额 例：某房地产开发企业某内部独立核算单位在5月份共发生了开发间接费用41 600元，应分配开发间接费各开发产品实际发生的直接成本如下： 开发产品编号名称直接成本 101商品房 50 000 102商品房 120 000 151出租房 75 000 181周转房 70 000 201大配套设施商店 80 000 301商品性土地 125 000 合计 520 000 根据上列公式，即可为各开发产品算得5月份应分配的开发间接费： 房屋开发成本核算举例 例：某房地产开发企业在某年度内，共发生了下列有关房屋开

28、发支出（单位：元）： 101102 152 182 商品房商品房出租房周转房 支付征地拆迁费 100 000 80 000 结转自用土地征地拆迁费 75 000 75 000 应付承包设计单位前期工程费 30 000 30 000 30 000 30 000 应付施工企业基础设施工程款 90 000 75 000 70 000 70 000 应付施工企业建筑安装工程款600 000 480 000450 000450 000 分配配套设施费（水塔） 80 000 65 000 60 000 60 000 预提配套设施费（幼托） 80 000 72 000 64 000 64 000 分配开发间

29、接费用 82 000 66 000 62 000 62 000 合 计 1 062 000 868 000 811 000 811 000案例讨论：土地出让金返还问题六、设计施工阶段税收（一）印花税 甲供材料应按购销合同税目，按按购销金额，万分之三税率贴花； 建筑安装工程承包合同，按承包金额，万分之三税率贴花； 建设工程勘察设计合同，按按收取的费用金额，万分之五的税率贴花； 借款合同，按借款金额的万分之零点五贴花； 财产保险合同：包括财产、责任、保证、信用等保险合同，按收取的保险费收入金额的千分之一税率贴花。 （二）代扣代缴涉税事项 1接受境外建筑设计劳务属于营业税应税范围 2代扣代缴义务的判

30、断 3代扣代缴义务发生时间 4代扣代缴营业税税款的计算 5甲供材料的营业税事项 6企业所得税 （三）房产税 凡是在基建工地为基建工地服务的各种工棚、材料棚、休息棚和办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性房屋，不论是施工企业自行建造还是由基建单位出资建造交施工企业使用的，在施工期间，一律免征房产税。七、成本核算中存在的常见涉税问题（一）成本项目混乱（二）签订虚假合同、协议，虚列、多列或重复列支成本费用 （三）虚列拆迁补偿费，虚增成本（四）将资本性支出直接列入当期成本，减少应纳税所得额第三部分 房地产企业收入相关问题一、商品房销售相关政策(一)商品房预售与现房销售(二)自行销售与委托销售 房地产开发

31、企业的商品房销售可以自行销售商品房，也可以委托房地产中介服务机构代理销售商品房。采取委托方式销售开发产品的，主要有以下方式：(1)采取支付手续费方式委托销售开发产品的；(2)采取视同买断方式委托销售开发产品的；(3)采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的；(4)采取包销方式委托销售开发产品的。(三)一次性付款、分期付款、按揭付款 (四)商品房销售流程1前期策划及营销2取得预售许可证后开盘预售3签订销售合同及收款4商品房交付5办理房屋权属登记及房产证二、房地产销售的会计处理1预售房款核算2按揭保证金的核算 房地产开发企业向贷款银行交纳的按揭保证金，有的由贷款行在放贷时从贷款

32、额中直接扣收，有的是在银行发放贷款后由房地产开发企业从一般结算户转入按揭保证金专户。贷款行直接扣收按揭贷款保证金的，借记“银行存款”、“其他货币资金按揭保证金户”账户，贷记“预收账款”账户；房地产开发企业从一般结算户转入按揭贷款保证金时，借记“其他货币资金按揭保证金户”账户，贷记“银行存款”账户。承购人违约，未及时还款时，贷款行从按揭保证金专户中扣收承购人还贷本息时，借记“其他应收款X”账户，贷记“其他货币资金按揭保证金户”账户；承购人补缴还款额时，做相反会计分录。按揭保证金解冻时，借记“银行存款”账户，贷记“其他货币资金按揭保证金户”账户。例：东方房地产公司采用银行按揭方式销售商品房一套，房

33、屋价款180万元，承购人缴纳首付款70万元，按揭贷款110万元。20X8年5月，该套商品房按揭贷款到账，贷款行从按揭贷款额中直接收取10的按揭保证金。放款次月起，承购人开始还贷款。20X8年12月5日还款日，承购人未及时还款，贷款银行从公司按揭保证金户扣款6 500元；12月底，承购人补缴了还款额。20X9年5月该套商品房房产证书办理完毕，按揭贷款保证金解冻转入对应的一般结算账户。3代收费用核算例：东方房地产公司209年6月销售给承购人甲商品房一套，该套商品房价款500 000元。城建税税率为7，教育费附加征收率为3，土地增值税预征率为3，企业所得税预计毛利率为15。三、房地产销售环节相关税收

34、政策（一）营业税1、房地产企业是营业税纳税义务人 2、计税依据 营业税的计税依据即纳税人的营业额，包括纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。 3、视同销售 纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为： （1）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人； （2）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为； （3）财政部、国家税务总局规定的其他情形。 4、纳税义务时间 实施细则第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 将不动产或者土地使用权无偿赠送其他

35、单位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有权、土地使用权转移的当天。 自建行为的，其纳税义务发生时间为销售自建建筑物的纳税义务发生时间。 （二）企业所得税1销售未完工产品（国税发200931号）第九条规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。 企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定： （一）开

36、发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%. （二）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。 （三）开发项目位于其他地区的，不得低于5%。 （四）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。 例：东方房地产公司于20X8年8月开工开发东方城项目，20X9年5月符合预售条件开始预售，20X9年第二季度取得预售收入2 000万元，第三季度取得预售收入5 000万元，预计20X9年12月底完工。当地税务机关核定的销售未完工开发产品计税毛利率15，土地增值税预征率3，20X9年年初未分利润为500万元，截至第二季度末，累计会计利润总额为负40

37、0万元，截至第三季度末累计会计利润总额为负300万元。公司采用据实分季预缴企业所得税。2销售开发产品完工条件的判断 国税发200931号规定了关于完工产品的确认的三个条件：（一） 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。（二） 开发产品已开始投入使用。（三） 开发产品已取得了初始产权证明。 3销售收入确认第五条 开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作

38、为代收代缴款项进行管理。第六条 企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：（一）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。（二）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。（三）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。（四）采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实

39、现：1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。3.采取基价（保底价）并实行超基价双方

40、分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定

41、，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。四、销售业务常见涉税问题 1预售收入涉税问题2销售开发产品收取的价款和价外费用未按规定入账，隐匿收入 问题讨论：1售后回租收入的确认商铺：2房地产企业将房屋对外出租，租金收入如何处理。五、特定事项的税务处理第三十六条企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：（一）凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作、合资方，下同）分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配

42、给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。（二）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理：1.企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。2.投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。第三十七条企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开

43、发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。例：鸿宇置业公司受资金影响，无力自主开发鸿宇商务大厦项目，遂于2009年1月与天峰房地产公司签订合作开发协议，协议约定由鸿宇公司提供土地使用权，天峰公司提供开发资金，双方不主张另成立合营项目公司，开发项目由鸿宇公司与天峰公司共同立项报建，项目建成后双方五五分成。土地使用权已经办理变更登记。2011年2月，鸿宇商务大厦竣工验收，鸿宇公司分得的房产用于自营出租，天峰公司分得的房产用于对外出售。 鸿宇公司该项目土地受让成本为30 000万元，2009年1月公允

44、价值为50 000万元，2011年2月账面价值为28 400万元。天峰公司投入资金40 000万元，其中建房支出31 000万元。2011年2月，鸿宇商务大厦不含土地使用权的市场公允价值为68 000万元，天峰公司分得房产的出售收入为70 000万元。第四部分 土地增值税一、征税范围1土地增值税暂行条例第二条：转让国有土地使用权、地上的建筑物及附着物，并取得收入的单位及个人，为土地增值税的纳税人。 2几种特殊情况的界定：（1）关于房地产抵押问题（2）关于房地产交换问题（3）关于房地产进行投资联营问题 （4）关于合作建房问题（5）关于代建房地产问题3视同销售 房地产开发企业将开发产品用于职工福利

45、、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产 ，征收土地增值税。二、计税依据1土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收。 增值额=转让房地产所取得的收入扣除项目金额 增值率=增值额扣除项目金额 应纳税款=增值额税率扣除项目金额速算扣除系数 2收入解析 (1)关于土地增值税清算时收入确认的问题(2)代收费用(3)视同销售的收入(4)自用或出租的收入(5)成交价格低于评估价格又无正当理由 (6)外币折算3扣除项目解析 计算增值额的扣除项目：（一）取得土地使用权所支付的金额；（二）开发土地的成本，新建房及

46、配套设施的成本，或者旧房及建筑物的评估价格；（三）开发土地的成本，新建房及配套设施的费用；（四）与转让房地产有关的税金；（五）财政部规定的其他扣除项目（加计扣除）。 例：东方房地产公司开发建造并出售普通标准住宅楼一栋，取得销售收入1 850万元，其中包括代收的市政设施费共计50万元。公司为建造此楼支付土地出让金300万元，缴纳相关税费12万元；普通标准住宅楼开发成本300万元；房地产开发费用中的利息支出40万元(能够按转让房地产项目计算分摊并提供了银行贷款证明)，包括超过贷款期限的利息4万元；公司所在地政府规定的房地产开发费用的计算扣除比例为5。营业税税率为5，城市维护建设税税率为7，教育费附

47、加征收率为3。4转让旧房及建筑物准予扣除项目的确定例1：某公司2006年5月转让一幢2000年建造的公寓楼，当时的造价为1 500万元。经房地产评估机构评定，该公寓楼的重置成本价为3 000万元，该楼房为七成新。转让前为取得土地使用权支付的地价款和按规定缴纳的有关费用为1 200万元（可提供支付凭证），另支付房地产评估费用3万元，转让时取得转让收入6 800万元，已按规定缴纳了转让环节的有关税金（已纳税金均能提供完税凭证）。该公司的评估价格已经税务机关认定。例2：某食品厂2002年1月购买办公楼一幢，取得商品房销售专用发票，注明购买金额为260万元，购买时已按税法规定缴纳契税13万元（能提供契

48、税完税凭证）。2006年8月，该食品厂因搬迁将购买的办公楼转让给某商场，取得转让收入800万元，转让时已按税法规定缴纳了营业税、城建税、教育费附加及印花税（能提供已纳税费完税凭证）。该食品厂转让的办公楼不能取得评估价格。三、清算条件 1自行清算 国税发200991号第九条，纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。（一）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；（二）整体转让未竣工决算房地产开发项目的； （三）直接转让土地使用权的。 2要求清算 对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。 （一）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的

49、比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；（二）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；（三）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；（四）省级税务机关规定的其他情况。 四、清算单位 细则第八条：土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位。 细则第九条：纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按照转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按照建筑面积计算分摊，也可以按税务机关确认的其他方式计算分摊。 五、 减免税规定1纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20

50、%的(含20%)，免征土地增值税。但增值额超过扣除项目金额20%的，应对其全部增值额计税（包括未超过扣除项目金额20%的部分） 2因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。3因城市实施市政规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产而取得的收入，免征土地增值税。 4对居民个人拥有的普通住宅,在其转让时暂免征收土地增值税。 5在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。6对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。六、房企土地增值税清算问题简述及涉税解析1非直接销售未作视同销售确认收入 2以明显偏低价格销售少计收入

51、3开发产品转作固定资产视同销售确认收入 4借款利息全部列入开发成本利息支出 5印花税作为“与转让房地产有关的税金”进行扣除 6预提土地增值税税前扣除 7代收费用计入扣除项目加计扣除 8支付地价费用无合法凭证 9项目工程建安成本高于合同标的金额 10开发费用列入开发成本（开发间接费） 11公共设施的成本费用一律计入扣除项目 七、解读国家税务总局公告2010年第29号：预征土地增值税导致多缴企业所得税可以退税 国家税务总局公告2010年第29号：自2010年1月1日起，房地产开发企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，在向税务机关申请办理注销税务登记时，如注销当年汇算清缴出现亏损，可按规定计算出

52、其在注销前项目开发各年度多缴的企业所得税税款，并申请退税。 案例 A房地产公司唯一的开发项目2010年结算计税成本，实际毛利额4300万元，2011年6月土地增值税清算，清算应纳税款1520万元，2011年10月A公司申请注销。已知其各年经营情况如下表（单位：万元）。 经营指标 2008年 2009年 2010年 合计 预收收入4,500.006,000.0010,500.0021,000.00 营业收入- 21,000.0021,000.00 营业税金及附加252.00336.00588.00 1,176.00 土地增值税预征率1%2%3% 预缴土地增值税45.00120.00 315.00480.00 预计毛利额 675.00 900.00 1,575.00 3,150.00 期间费用 120.00 230.00340.00 690.00 附一 企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)纳税人识别号 ： 纳税人名称: 金额单位: 人民币元(列至角分)行次项 目本期金额累计金额1一、按照实际利润额预缴2营业收入3营业成本4利润总额5加：特定