注册会计师风险管理与投资讲义

1、第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施第二节第二节 针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序第三节第三节 控制测试控制测试第四节第四节 实质性程序实质性程序2第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施一、财务报表层次重大错报风险与总体应对措施一、财务报表层次重大错报风险与总体应对措施1、总体应对措施的内容：、总体应对措施的内容： 向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀职业怀疑态度疑态度的必

2、要性；的必要性； 分派更有经验分派更有经验或具有或具有特殊技能特殊技能的审计人员，或利用的审计人员，或利用专专家家的工作；的工作； 提供提供更多的督导更多的督导； 在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不不被被管理层预见或事先了解管理层预见或事先了解； 对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改总体修改第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施特别考虑：特别考虑：财务报表层次的重大错报风险很可能源于薄财务报表层次的重大错报风险很可能源于薄弱的控制环境。

3、弱的控制环境。如果控制环境存在缺陷如果控制环境存在缺陷，注册会计师在，注册会计师在对拟实施审计程序的性质、时间安排和范围作出总体修对拟实施审计程序的性质、时间安排和范围作出总体修改时应当考虑：改时应当考虑： 在期末而非期中实施更多的审计程序。控制环境的缺在期末而非期中实施更多的审计程序。控制环境的缺陷通常会削弱期中获得的审计证据的可信赖程度。陷通常会削弱期中获得的审计证据的可信赖程度。（时（时间安排）间安排） 通过实施实质性程序获取更广泛的审计证据。通过实施实质性程序获取更广泛的审计证据。（性质（性质） 增加拟纳入审计范围的经营地点的数量增加拟纳入审计范围的经营地点的数量（范围）。（范围）。

4、对某些以前未测试的对某些以前未测试的低于设定的重要性水平低于设定的重要性水平或风险较小或风险较小的账户余额和认定实施实质性程序。的账户余额和认定实施实质性程序。 调整调整实施审计程序的实施审计程序的时间时间，使其超出被审计单位的预，使其超出被审计单位的预期。期。 采取不同的审计抽样方法采取不同的审计抽样方法，使当年抽取的测试样本与，使当年抽取的测试样本与以前有所不同。以前有所不同。 选取选取不同的地点不同的地点实施审计程序，或实施审计程序，或预先不告知预先不告知被审计被审计单位所选定的测试地点。单位所选定的测试地点。第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错

5、报风险的总体应对措施审计领域一些可能适用的具有不可预见性的审计程序存货（1）向以前审计过程中接触不多的被审计单位员工询问，例如采购、销售、生产人员等。（2）在不事先通知被审计单位的情况下，选择一些以前未曾访问过的盘点地点进行存货监盘。销售/应收账款（1）向以前审计过程中接触不多或未曾接触过的被审计单位员工询问，例如负责处理大客户账户的销售部人员。（2）改变实施实质性分析程序的对象，例如对收入按细类进行分析（3）针对销售和销售退回延长截止测试期间。（4）实施以前未曾考虑过的审计程序，例如：函证确认销售条款或者选定销售额较不重要，以前未曾关注的销售交易，例如对出口销售实施实质性程序；实施更细致的分

6、析程序，例如使用计算机辅助审计技术审阅销售及客户账户。测试以前未曾函证过的账户余额，例如，金额为负或是零的账户，或者余额低于以前设定的重要性水平的账户。改变函证日期，即把所函证账户的截止日期提前或者推迟。对关联公司销售和相关账户余额，除了进行详细函证外，再实施其他审计程序进行验证。 审计程序不可预见性示例表审计程序不可预见性示例表 审计程序不可预见性示例表审计程序不可预见性示例表审计领域一些可能适用的具有不可预见性的审计程序采购/应付账款（1）如果以前未曾对应付账款余额普遍进行函证，可考虑直接向供应商函证确认余额，如果经常采用函证方式，可考虑改变函证的范围或者时间。（2）对以前由于低于设定的重

7、要性水平而未曾测试过的采购项目，进行详细测试。（3）使用计算机辅助审计技术审阅采购和付款账户，以发现一些特殊项目，例如是否有不同的供应商使用相同的银行账户。现金/银行存款（1）多选几个月银行存款余额调节表进行测试。（2）对有大量银行账户的，考虑改变抽样方法。固定资产对以前由于低于设定的重要性水平而未曾测试过的固定资产进行测试，例如考虑实地盘查一些价值较低的固定资产，如汽车和其他设备等。跨区域审计项目修改分支机构审计工作的范围或者区域（如增加某些较次要分支机构的审计工作量，或实地去分支机构开展审计工作）。1、基本观点：、基本观点： 注册会计师评估的财务报表层次重大错报风险以及采注册会计师评估的财

8、务报表层次重大错报风险以及采取的取的总体应对措施总体应对措施（针对报表层重大错报风险）（针对报表层重大错报风险），对拟，对拟实施实施进一步审计程序进一步审计程序的的总体方案总体方案（针对认定层重大错报（针对认定层重大错报风险）风险）具有重大影响。具有重大影响。进一步审计程序的进一步审计程序的概念概念:是指是指包括包括第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施2、两种总体方案、两种总体方案：拟实施拟实施进一步审计程序的总体方案进一步审计程序的总体方案包括包括实质性方案和综实质性方案和综合性方案。合性方案。 实质性方案实质性方案是指注册会计师

9、实施的进一步审计程序是指注册会计师实施的进一步审计程序以以实质性程序实质性程序为主为主； 综合性方案综合性方案是指注册会计师在实施进一步审计程序时是指注册会计师在实施进一步审计程序时，将控制测试与实质性程序，将控制测试与实质性程序结合使用结合使用。第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施3、影响：、影响：当当评估的财务报表层次重大错报风险属于评估的财务报表层次重大错报风险属于高高风险水平风险水平（并（并相应采取更强调审计程序不可预见性、重视调整审计程相应采取更强调审计程序不可预见性、重视调整审计程序的性质、时间和范围等总体应对措施）时，

10、拟实施进序的性质、时间和范围等总体应对措施）时，拟实施进一步审计程序的一步审计程序的总体方案总体方案往往更倾向于往往更倾向于实质性方案实质性方案。第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施【例题例题1多选题多选题】在财务报表重大错报风险的评估过程中，注册会计师应在财务报表重大错报风险的评估过程中，注册会计师应当确定，识别的重大错报风险是与特定的某类交易、账当确定，识别的重大错报风险是与特定的某类交易、账户余额、列报的认定相关，还是与财务报表整体广泛相户余额、列报的认定相关，还是与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定。如果是后者，则属于财

11、务报表关，进而影响多项认定。如果是后者，则属于财务报表层次的重大错报风险。注册会计师应当针对评估的财务层次的重大错报风险。注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险确定的总体应对措施有（报表层次重大错报风险确定的总体应对措施有（ ）。）。第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施A向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性业怀疑态度的必要性 B分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作专家的工作 C在选择进一步审计

12、程序时，应当注意使某些程序不在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不被管理层预见或事先了解被管理层预见或事先了解D发表保留或否定意见审计报告发表保留或否定意见审计报告【答案答案】ABC第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施【例题例题2多选题多选题】为了应对财务报表层次较高的重大错报风险，注册会计为了应对财务报表层次较高的重大错报风险，注册会计师应该提高审计程序不可预见性。下列各项程序中，能师应该提高审计程序不可预见性。下列各项程序中，能够提高审计程序不可预见性的有（）。够提高审计程序不可预见性的有（）。A.向以前审计过程中接触不多

13、的员工询问向以前审计过程中接触不多的员工询问B.延长截止测试的期间延长截止测试的期间C.在不预先通知被审计单位的情况下，选择一些在不预先通知被审计单位的情况下，选择一些以前未曾到过的盘点地点进行存货监盘以前未曾到过的盘点地点进行存货监盘D.函证确认销售的条款函证确认销售的条款【答案答案】ABCD第一节第一节 针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施1、基本观点：、基本观点：应当应当设计设计实施实施进一步审计程序进一步审计程序包括包括性质、时间性质、时间范围范围2、进一步审计程序的、进一步审计程序的概念概念包括包括3、设计和实施进一步审计程序的、设计和

14、实施进一步审计程序的要求：要求：明确的明确的对应关系对应关系4、设计和实施进一步审计程序应、设计和实施进一步审计程序应考虑因素：考虑因素：方案的选择：方案的选择：方案的选择：方案的选择：1、进一步审计程序的、进一步审计程序的性质性质的含义的含义：2、进一步审计程序的进一步审计程序的性质的选择性质的选择：（1 1）首先需要考虑首先需要考虑的是认定层次重大错报风险的评估的是认定层次重大错报风险的评估结果；结果；（2 2）其次应当考虑评估的）其次应当考虑评估的认定层次重大错报风险产生认定层次重大错报风险产生的原因的原因注意：注意： 评估的认定层次重大错报风险越高，对通过实质性程序评估的认定层次重大错

15、报风险越高，对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高，从而可获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高，从而可能影响进一步审计程序的类型及其综合运用。能影响进一步审计程序的类型及其综合运用。 如果在实施进一步审计程序时拟利用被审计单位信息系如果在实施进一步审计程序时拟利用被审计单位信息系统生成的信息，注册会计师应当就信息的准确性和完整统生成的信息，注册会计师应当就信息的准确性和完整性获取审计证据。性获取审计证据。1、含义：、含义：2、时间的选择时间的选择：【例题例题3多选题多选题】在确定进一步审计程序的时间，注册会计师应当考在确定进一步审计程序的时间，注册会计师应当考虑的主要因素

16、有（）。虑的主要因素有（）。A.评估的认定层次重大错报风险评估的认定层次重大错报风险B.审计意见的类型审计意见的类型C.错报风险的性质错报风险的性质D.审计证据适用的期间或时点审计证据适用的期间或时点【答案答案】ACD1、含义：、含义：2、确定范围时考虑的因素：、确定范围时考虑的因素：【例题例题4多选题多选题】在确定进一步审计程序的范围时，注册会计师应当在确定进一步审计程序的范围时，注册会计师应当考虑的主要因素有（）。考虑的主要因素有（）。A.审计程序与特定风险的相关性审计程序与特定风险的相关性B.评估的认定层次重大错报风险评估的认定层次重大错报风险C.计划获取的保证程度计划获取的保证程度D.

17、可容忍的错报或偏差率可容忍的错报或偏差率【答案答案】ABCD【解析解析】在确定审计程序的范围时，注册会计师应当考在确定审计程序的范围时，注册会计师应当考虑下列因素：（虑下列因素：（1）确定的重要性水平；（）确定的重要性水平；（2）评估的）评估的重大错报风险；（重大错报风险；（3）计划获取的保证程度。需要说明）计划获取的保证程度。需要说明的是，随着重大错报风险的增加，注册会计师应当考虑的是，随着重大错报风险的增加，注册会计师应当考虑扩大审计程序的范围。但是，只有当审计程序本身与特扩大审计程序的范围。但是，只有当审计程序本身与特定风险相关时，扩大审计程序的范围才是有效的。定风险相关时，扩大审计程序

18、的范围才是有效的。第三节第三节 控制测试控制测试控制测试控制测试指用于评价内部控制在防止或发现并指用于评价内部控制在防止或发现并纠正认定层次重大错报方面的纠正认定层次重大错报方面的运行有效性的审计程序运行有效性的审计程序。与了解内部控制不同与了解内部控制不同“了解内部控制了解内部控制”包包含含设计设计是否是否得到执行得到执行不同时点不同时点一贯一贯谁谁何种方式何种方式第三节第三节 控制测试控制测试（了解内控（了解内控 + 控制测试）控制测试）第三节第三节 控制测试控制测试4、控制测试的要求：、控制测试的要求：(进行控制测试进行控制测试)第三节第三节 控制测试控制测试1、控制测试的性质的、控制测

19、试的性质的含义：含义：是指是指类型及类型及其组合其组合。控制测试的性质的控制测试的性质的类型类型:第三节第三节 控制测试控制测试说明：说明：询问询问观察观察将询问与检查或重新执行将询问与检查或重新执行结合使用结合使用第三节第三节 控制测试控制测试2、确定控制测试的性质时、确定控制测试的性质时的要求的要求性质性质直接相关直接相关间接相关间接相关自动化的应用控制自动化的应用控制3、双重目的控制测试：、双重目的控制测试： 第三节第三节 控制测试控制测试4、实施实质性程序的结果实施实质性程序的结果对控制测试结果的影响：对控制测试结果的影响： 如果如果未发现未发现并不能说明并不能说明 如果如果通过实施实

20、质性程序通过实施实质性程序发现发现某项认定存在错报，注册某项认定存在错报，注册会计师应当会计师应当评价评价该错报对相关控制的运行有效性的影响该错报对相关控制的运行有效性的影响（降低对相关控制的信赖程度；降低对相关控制的信赖程度；调整实质性程序的调整实质性程序的性质；性质；扩大实质性程序的范围）扩大实质性程序的范围）。如果如果发现发现通常表明通常表明第三节第三节 控制测试控制测试1、控制测试的时间的、控制测试的时间的含义含义何时实施何时实施控制适用的时点或期间控制适用的时点或期间2、控制测试时间的、控制测试时间的选择选择如果如果在特定时点在特定时点只只需要获取该时点需要获取该时点如果如果在某一期

21、间在某一期间其他控制测试其他控制测试被审计单位对控制的被审计单位对控制的监督监督第三节第三节 控制测试控制测试3、期中期中进行控制测试进行控制测试即使即使仍然需要仍然需要第三节第三节 控制测试控制测试注册会计师应当实施下列审计程序：注册会计师应当实施下列审计程序： 如果这些控制在剩余期间如果这些控制在剩余期间没有发生没有发生变化，注册会计师可变化，注册会计师可能决定能决定信赖信赖期中获取的审计证据；期中获取的审计证据； 如果这些控制在剩余期间如果这些控制在剩余期间发生了变化发生了变化（如信息系统、业（如信息系统、业务流程或人事管理等方面发生变动），注册会计师需要务流程或人事管理等方面发生变动）

22、，注册会计师需要了解并测试控制的变化对期中审计证据的影响。了解并测试控制的变化对期中审计证据的影响。第三节第三节 控制测试控制测试4、剩余期间补充证据、剩余期间补充证据应当考虑的因素：应当考虑的因素：第三节第三节 控制测试控制测试5、如何考虑、如何考虑以前审计获取的以前审计获取的审计证据审计证据是否发生变化是否发生变化第三节第三节 控制测试控制测试本期发生变化：本期发生变化： 应当考虑应当考虑是否与是否与相关相关应当应当测试这些控制的运行有效性。测试这些控制的运行有效性。本期未发生变化：本期未发生变化：未发生变化，未发生变化，不属于旨不属于旨在减轻特别风险的控制在减轻特别风险的控制不得不得超过

23、两年超过两年第三节第三节 控制测试控制测试6、不得依赖以前审计、不得依赖以前审计所获取证据的情形所获取证据的情形不论该控制在本期是否发生变化不论该控制在本期是否发生变化都不应该都不应该依赖依赖第三节第三节 控制测试控制测试例：例：下列关于控制测试的说法下列关于控制测试的说法不正确不正确的是（的是（ ）。）。 A控制测试与了解内部控制的目的不同，但二者有控制测试与了解内部控制的目的不同，但二者有时可以采用相同的审计程序类型时可以采用相同的审计程序类型 B控制测试与细节测试的目的不同，但注册会计师控制测试与细节测试的目的不同，但注册会计师可以考虑针对同一交易同时实施控制测试和细节测试，可以考虑针对

24、同一交易同时实施控制测试和细节测试，以实现双重目的以实现双重目的 C如果确定评估的认定层次重大错报风险是特别风如果确定评估的认定层次重大错报风险是特别风险，并拟信赖旨在减轻特别风险的控制，注册会计师可险，并拟信赖旨在减轻特别风险的控制，注册会计师可以信赖以前审计获取的证据而不再测试以信赖以前审计获取的证据而不再测试 D注册会计师可以考虑在评价控制设计和获取其得注册会计师可以考虑在评价控制设计和获取其得到执行的审计证据的同时测试控制运行有效性，以提高到执行的审计证据的同时测试控制运行有效性，以提高审计效率审计效率答案：答案：C第三节第三节 控制测试控制测试1、控制测试范围的、控制测试范围的含义含

25、义测试次数测试次数拟信赖的期间拟信赖的期间第三节第三节 控制测试控制测试2、确定控制测试范围的、确定控制测试范围的考虑因素：考虑因素：频率越高频率越高范围越大；范围越大；长度长度越长，越长，范围越大范围越大相关性相关性可可靠性越靠性越高，高，范围越大范围越大其他控制其他控制范范围可适当缩小；围可适当缩小；拟拟信赖信赖程度程度范围越大范围越大预期偏差预期偏差第三节第三节 控制测试控制测试1、基本观点：、基本观点：2、实质性程序的、实质性程序的含义：含义：3、实质性程序的、实质性程序的种类：种类：4、实质性程序与、实质性程序与财务报表编制完成阶段财务报表编制完成阶段相关审计程序：相关审计程序：（列

26、报）（列报）5、针对、针对特别风险特别风险实施的实质性程序：实施的实质性程序： 经营目标被审计单位通过发展中小城市的新客户和放宽授信额度争取销售收入比上一年度增长25%经营风险不严格执行对新客户的信用记录调查和筛选，放宽授信额度都会增加坏账风险特别风险应收账款坏账准备的计提可能不足管理层应对或控制措施财务部每月编制帐龄分析报告对超过一年未收回的账款由销售人员与客户签订还款协议，其条款须经区城销售经理和销售总监批准销售部每月编制逾期应收账款还款协议签订及执行情况报告，经销售总监审阅并决定是否降低授信额度或暂停供货财务经理根据该报告并结合账龄分析报告，对有可能难以收回的应收账款计提坏账准备财务报表

27、项目及认定应收账款（相关认定：计价）审计措施与销售总监讨论所执行的坏账风险评估程序与财务经理讨论坏账准备的计提审阅账龄分析报告和还款协议签订及执行报告抽查还款协议和货款收回情况向被审计单位报告的事项无或详见管理建议书1、实质性程序的、实质性程序的性质的含义性质的含义：2、细节测试和实质性分析程序的、细节测试和实质性分析程序的适用性：适用性：3、细节测试的、细节测试的方向（方向测试）：方向（方向测试）：4、设计实质性分析程序时、设计实质性分析程序时考虑的因素：考虑的因素：1、控制测试与实质性测试、控制测试与实质性测试时间选择区别：时间选择区别：2、注册会计师在考虑、注册会计师在考虑是否在期中实施

28、是否在期中实施实质性程序时应实质性程序时应当考虑以下因素：当考虑以下因素： 3、如何考虑、如何考虑期中期中审计证据：审计证据：1、基本观点：、基本观点：2、细节测试考虑范围因素：、细节测试考虑范围因素：3、实施分析程序、实施分析程序可容忍偏差可容忍偏差的考虑：的考虑：单项选择题：单项选择题：例例1、实质性程序的下列表述中不恰当的是（实质性程序的下列表述中不恰当的是（ ）。）。 A细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行测试细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报 B实质性分析程序从技术特

29、征上讲仍然是分析程序，主要是通过实质性分析程序从技术特征上讲仍然是分析程序，主要是通过研究数据间关系评价信息，只是将该技术方法用作实质性程序，研究数据间关系评价信息，只是将该技术方法用作实质性程序，即用以识别各类交易、账户余额、列报及相关认定是否存在错报即用以识别各类交易、账户余额、列报及相关认定是否存在错报C细节测试适用于对各类交易、账户余额、列报认定的测试，尤细节测试适用于对各类交易、账户余额、列报认定的测试，尤其是对存在或发生、计价认定的测试；对在一段时期内存在可预其是对存在或发生、计价认定的测试；对在一段时期内存在可预期关系的大量交易，注册会计师可以考虑实施实质性分析程序期关系的大量交易，注册会计师可以考虑实施实质性分析程序 D注册会计师需要根据不同的认定层次的重大错报风险设计有针注册会计师需要根据不同的认定层次的重大错报风险设计有针对性的细节测试，针对完整性认定设计细节测试时，注册会计师对性的细节测试，针对完整性认定设计细节测试时，注册会计师应该选择包含在财务报表金额中的项目，并获取相关审计证据应该选择包含在财务报表金额中的项目，并获取相关审计证据答案：答案：D单项选择题：单项选择题：例例2、注册会计师了解到注册会计师了解到ABC公司关于领料