财务舞弊与内部控制

1、论文题目：财务舞弊与内部控制作者姓名：刘雪莲指导老师：王作战摘 要在我国，财务舞弊问题虽然已经引起有关部门的关注，并在一定程度和范围内采取了相应的措施，但是，企业财务报告造假的问题仍然十分严重。有关内部控制与财务舞弊是否相关、内部控制如何影响财务舞弊以及影响程度的问题，理论界及实务界一直都停留在理论研究和案例分析阶段。在对国内外相关研究成果系统分析的基础上，从内部控制和财务舞弊的基本理论入手，将内部控制与财务舞弊这两个问题联系起来，分析了财务舞弊发生的动因、内部控制对财务舞弊的影响机理，明确了两者之间的具体关系。借鉴内部控制及其评价的理论，通过上市公司财务指数来衡量内部控制有效性，将对内部控制

2、有效性的评价从定性分析转化为定量分析，为了抑制财务舞弊的发生，提出了我国企业应加强内部控制建设、完善公司治理结构、强化内部审计、加强内部控制文化及风险管理、提高内部控制评价效果等政策建议。关键词：上市公司；内部控制；财务舞弊AbstractIn China，the financial fraud problems have attracted the full attention of the whole country in various departments， and have taken measures to some extent and range of appropriate

3、，but the relevant data show that Chinas corporate financial reporting fraud is still very serious.In this series of influencing factors，internal control is one important factor，it is how to affect the financial fraud，whether it has an important impact on the problem， theorists and practitioners have

4、 been stuck in the stage of theoretical research and case studies， there is on depth study between them. we analysis the domestic and foreign related research systematically，put the internal control linked with financial fraud，analysis the dynamics financial fraud，the impact mechanism of financial f

5、raud，clear the role of internal control in the prevention of financial control. Drawing on the theoretical and results of internal control evaluation，we build a comprehensive evaluation internal control index of listed companies，to measure the effectiveness of internal control，make the evaluation of

6、 the effectiveness of internal control from qualitative to quantitative measurement. Paper proposes suggestions to perfect the internal control of companies from the following parts perfect the internal governments structure； strengthen the internal audit； strengthen the internal control culture and

7、 risk management； improve the effectiveness of internal control evaluation.Key words：listed companies；internal controls；financial fraud目 录摘 要I第1章 绪 论11.1 研究背景11.2 研究意义11.3 国内外研究现状综述21.4 本文的主要研究内容及研究思路3第2章 企业财务舞弊与内部控制简述42.1 财务舞弊相关理论42.2 内部控制相关理论6第3章 内部控制与财务报告可靠性之案例分析93.1 样本公司内部控制的披露情况93.2 配对公司内部控制的披露

8、情况113.3 内部控制综合评价12第4章 完善企业内部控制及防止舞弊的建议144.1 完善治理结构144.2 加强企业内部审计154.3 加强内部控制文化建设164.4 提高内部控制评价效果16结 论17参考文献19致 谢21第1章 绪 论1.1 研究背景21世纪初，上市公司财务舞弊问题己成为全球性的重大问题，甚至可以认为是这个时代财务会计的重要特征之一。多数列入财富500强的令人尊敬的大公司也都涉嫌了财务报告舞弊，一向被视为资本市场和公司治理结构典范的美国，开始遭到人们的严重质疑，投资者持续恶化的信心危机也因此严重威胁着美国的经济。据KPMG对美国3000家大中型公司的调查，舞弊有52%是

9、通过内部控制发现的，有47%是通过内部审计检查发现的。可见，完善内部控制对于防止财务舞弊具有意义重大。COSO报告中明确了建立完善内部控制的目的之一在于合理保证会计信息的真实性。我国为了规范公司经营行为、有效防范金融风险，中国证监会2001年1月发布了证券公司内部控制指引，要求所有的证券公司从内部控制和内部控制制度两个方面建立和完善公司的内部控制。为防范会计信息失真，杜绝资金调拨、对外投资、资产处置等方面的违法乱纪行为，财政部颁发了内部会计控制规范基本规范(试行)和内部会计控制规范货币资金(试行)。内部控制在我国政府的推动下迅速地发展起来，容易引发的思考是政府推动内部控制建设的目的何在，从我国

10、目前情况来看，内部控制建设主要是为了防止财务舞弊。通过对内部控制各个要素与财务舞弊之间的内在联系等问题的思考促成了本文的写作，对于从内部控制角度寻找抑制财务舞弊的途径有着理论意义。1.2 研究意义财务舞弊是财务造假主体为获取不正当的经济利益，采用欺骗手段故意谎报具有重要性质和实质性财务事实的违法、违纪行为。它“常常涉及一人或若干人故意的、秘密的剥取他人有价值之物，从而使自己获利”。为防止财务舞弊发生，对企业内部控制质量进行研究不论是对内部控制的建设，还是对建立之后的维护都是非常关键的。在内部控制的设计、实施和维护中，对其进行研究评价，发现存在的问题和缺陷，寻找改进和提高的机会，使之更更好的确保

11、相关目标的实现。1.3 国内外研究现状综述二十一世纪初国内外的会计丑闻给资本市场造成了严重的损失，打击了投资者对资本市场的信心，社会对财务舞弊问题给予了空前的关注，因此为提高财务可靠性，国内外都进行可深入的研究。1.3.1 国内外研究现状1992年，由美国反对虚假财务报告委员会下属的几个委员会共同组成的COSO委员会出版了内部控制整体框架报告，简称COSO报告。该报告具有广泛的适应性，被国际上普遍认为是有关内部控制的里程碑式的文件。文中对内部控制进行了重新的定义：内部控制是一个由企业董事会、管理人员和其他职员共同实施的过程，旨在为提高经营活动的效率和效果、确保财务报告的可靠性、促使与可适应的法

12、律相符合提供一种合理的保证。该报告正式提出内部控制系统由五部分组成：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监督。1987年Treadway committee提出了著名的反舞弊四层次机制理论，该理论建议任何组织实体可以通过下列四道防线来防止会计舞弊的发生：高层的管理理念；业务经营过程的内部控制；内部审计；外部独立审计。2004年COSO委员会修订企业风险管理框架，对内部控制框架进行了扩展，更有力地关注于企业风险管理这一更加宽泛的领域。2005年，chan等使用122家在萨奥法案生效后披露自身未能维持有效的内部控制的公司作为样本，对其自主性应计项目及其绝对值进行了分析，结果指出存在内控缺陷的

13、这些样本公司上述指标在统计上都显著劣于其他的公司。Bedard(2006)认为，记录、报告和评估财务控制的有效性将提高财务报告质量，增加外部使用者对财务报告的信心。2007年，Doyle等认为，从概念上来看，好的(有效的)内部控制系统是高质量财务报告的基石，因为较强的内部控制有可能限制程序上的错误、估计中的误差以及盈余管理。Brown等(2008)认为，实施、评估和监督有效的内部控制系统，是财务报告质量的一个关键决定因素。1.3.2 国内研究现状国内关于财务舞弊研究也日益开放，从基本的资本市场特殊监管下舞弊研究扩展为财务舞弊产生的经济理论和制度研究、内部控制制度结构与实践结合等。2005年，东

14、北财经大学的刘立国、杜莹1发现舞弊公司多为制造业公司，流通股比例较低；舞弊公司的执行董事比例较高，监事会的规模较大。2005年，河北人民检察院的蔡宁、梁丽珍2发现舞弊与未舞弊公司的外部董事比例无显著差异；股权集中度越高的上市公司越容易发生财务舞弊。2008年，北大国际会计与财务研究中心王立彦、方春生 3采用调查问卷研究方法，针对可靠性的各个特征、财务报表的不同类型、以及财务报告使用者在决策中对财务报表使用行为的检验，都表明实施内控制度后，相比实施内控制度前而言，财务报告可靠性有了显著的提高。唐云(2009)4以公司应计利润中可操控利润的大小作为公司盈余信息质量的指标，利用实证检验的方法，从股权

15、结构、董事会特征及管理层激励三方面对公司治理结构与盈余信息质量之间的关系进行实证性分析。结果表明，流通股比例、董事会规模与盈余信息质量成正相关；高管人员薪酬与盈余信息质量成负相关；董事长与总经理兼任现象则会降低盈余信息的质量。陈玫伶(2010)5研究发现：(1)高级经理人舞弊较易发生在缺乏有效内部控制制度的机构；(2)内部控制能合理确保营运绩效、财务报导可靠、遵循相关法令三类目的；(3)董事会是公司治理的主要机制，董事会的功能与独立性有助于公司治理，但是单靠董事会的功能，不足以防范大企业董事长、董事及高阶经理人的舞弊事件。饶斌(2011)6通过对2007年因披露虚假会计信息被证监会或财政部处罚

16、过的37家上市公司，及其与之资产规模相同或相近的40家良好的公司为对照组实证研究，从GONE理论全面考察影响财务报告舞弊的需要、机会、暴露、贪婪因素。研究发现，财务危机、避免ST处理或退市是其主要压力，股权集中度较高、内部控制失效、会计师事务所规模小、惩罚的性质不严厉等因素为财务报告舞弊提供了机会。1.4 本文的主要研究内容及研究思路本文在对国内外相关研究成果系统分析的基础上，从内部控制和财务舞弊的基本理论入手，将内部控制与财务舞弊这两个问题联系起来，分析了财务舞弊发生的动因、内部控制对财务舞弊的影响机理以及内部控制在财务舞弊治理中的作用，明确了两者之间的具体关系。借鉴内部控制及其评价的理论，

17、通过上市公司财务指数来衡量内部控制有效性，将对内部控制有效性的评价从定性分析转化为定量分析，为了抑制财务舞弊的发生，提出了我国企业应加强内部控制建设、完善公司治理结构、强化内部审计、加强内部控制文化及风险管理、提高内部控制评价效果等政策建议。第2章 企业财务舞弊与内部控制简述2.1 财务舞弊相关理论国外对于公司财务舞弊的研究主要集中于公司财务舞弊的定义、财务舞弊的识别以及如何防范财务舞弊这三个领域。 财务舞弊的定义根据“全美反财务舞弊委员会”(Treadway委员会)的定义，财务舞弊是指“公司在对外提供财务报告的过程中，出于故意或轻率的行为，无论是虚假或漏列，结果导致重大的误导性财务报告，对投

18、资者的投资决策产生实质性的影响。”美国注册舞弊审核师协会将会计舞弊定义为：有意地、故意地错报或遗漏重要事实，或者误导性会计数据，以及在与其他所有可获得的信息一起考虑时，可能导致阅读者改变和调整他的判断和决定的会计数据。我国独立审计具体准则第8号指出，舞弊意指导致会计报表产生不实反映的故意行为。SAS997将财务舞弊区分为两种类型：与财务报表相关的舞弊(通过失实财务报表欺骗投资者、骗取资本市场的认可，试图影响投资者的决策)以及资产方面的舞弊(偷盗、挪用公司的资产并设法隐瞒)。财务报表舞弊的本质是管理层舞弊，它通常不涉及直接的偷盗，与非管理层雇员的舞弊有明显的区别，是一种业绩舞弊。资产舞弊是指管理

19、层或雇员非法占用公司的资产，比如员工在购货时收取回扣，将个人费用在单位列支，贪污收入款项，盗取或挪用货币资金、实物资产或者无形资产等。根据舞弊发生的本质和起因可以对两种不同类型的舞弊进行区别，如管理层滥用职权或其他因素很可能会产生财务报表舞弊；而员工更有可能盗用公司的资产8。由于企业舞弊中主要是管理层舞弊，且其造成的影响较为严重，因此本文研究的财务舞弊主要界定于财务报告舞弊，即舞弊行为所导致的与财务报表不真实性相关的行为。2.1.2 财务舞弊的识别理论.1 对舞弊公司特征的研究Treadway委员会在1998年发起组织COSO公布了跟踪研究成果舞弊财务报告：美国公司的分析1987一1997此项

20、研究考查了由美国证监会发布的会计和审计法规实施公报所列的年至年共年间的财务报告舞弊案例。.2 Beneish的舞弊识别模型美国印地安那大学的教授在利润操纵的识别论文中，提出利用会计数据判别上市公司是否存在舞弊的思想。该研究以1987年到1993年间受美国证监会处罚的74家公司为样本，以全部上市公司为对照组，选用八个在识别舞弊公司中有重要作用的财务指标，以这八个指标在舞弊发生当年同前一年的对比指数作为变量，利用判别方法，建立了舞弊的识别模型。该模型的准确预测率达到750k，并在实际中得到了一定程度的运用。Beneish对舞弊公司和未舞弊公司进行比较研究发现，公司历史、财务杠杆程度和增长速度以及股

21、价的表现可作为初步判定财务舞弊的风险因素。另外，Beneish研究财务舞弊与某些财务报表变量之间的关系还发现，公司应收款项大幅增加、产品毛利率异常变动、资产质量下降、销售收人异常增加和应计利润率上升也是财务舞弊的征兆。从管理当局的特点及其控制环境的影响力、经营特点、行业状况、财务的稳定性等方面列举了一系列与管理当局舞弊有关的典型风险因素，当这些风险因素存在时，公司出现财务舞弊的可能性大大增加。2.1.3 传统内部控制在财务舞弊治理中的应用财务舞弊为什么会不断发生？是公司治理无效？是资本市场不够成熟？还是内部控制系统无效？对此人们众说纷纭。但显然，现在资本市场尚不发达的今天，财务舞弊受各方面原因

22、的综合影响。根据亚当·斯密提出的经济人假设，财务舞弊是经济人、经理人受到利益驱动所做出的一种“理性”的决策，是一种风险与收益的相关决策。但是，如果经济人仅有自己的利益驱动，还不能导致财务舞弊较大面积的发生。财务舞弊发生与否，还要看舞弊当事人是否有舞弊的机会和条件，主要是指治理结构或内部控制所留下的舞弊的漏洞或机会。所以，要堵住财务舞弊的源头必须建立健全企业的内部控制制度。内部控制在企业治理舞弊过程中通过熟悉企业中的各种舞弊高风险区域、潜伏在企业中的危机，分析其性质。根据各种舞弊的行为特征采取相应的内部控制手段。（1）从组织机构设置及职责分工方面加强控制内部控制主要建立于两个基本假设上

23、，第一，两个或两个以上的人或部门无意识地犯同样错误的机会是很小的，第二，两个或两个以上的人或部门有意识地合伙舞弊的可能性也比较小，因此任何形式的内部控制都是为了防止经营管理人员或其他相关人员的欺诈和舞弊行为。这就要求我们首先对单位组织机构设置、职务分工的合理性和有效性进行控制。（2）激励与惩罚相结合的控制机制目前，董事会、监事会等机构对管理者的监控机制很不健全，股东更多的是通过经理人市场、公司控制权等市场机制来监控管理者，但是这些都是事后的惩戒性措施，而且投资者倾向于追求短期利益，专业判断能力又不强，从而为管理者利用财务做假获得非法利益创造了条件。（3）人力资源控制不管是管理者还是员工，既是内

24、部控制的执行者，又是控制环节的“被控制对象”，其观念、素质和责任意识等都影响着内部控制的效率和效果。（4）内部审计控制国际内部审计师协会在1999年对内部审计重新定义，即“内部审计是用来增加组织价值和改善组织运营的独立、客观的保证和咨询活动。它以系统的、专业的方法对风险管理、控制及治理过程的有效性进行评价和改善，帮助组织实现其目标”。2.2 内部控制相关理论内部控制并非是存在于企业作业以外的东西，事实上，内部控制和企业的营运作业是相互牵连，是为了企业基本的营运而存在的，另外，内部控制应该纳入企业作业之内，并非作业之上。 内部控制概念.1 内部控制的定义内部控制的定义为达到目标合理保证企业遵守法

25、律法规，财务报告的可靠性和经营的效率效果，由公司治理层、管理层和其他人员共同设计和执行的方法和措施。美国审计准则公报第78号(1996年)：内部控制的主要目的在于确保：(1)信息的可靠性与完整性；(2)政策、计划、程序与法令之遵循；(3)资产之保障；(4)资源运用之经济与有效；(5)组织目的与营运或专业计划目标的达成。.2 内部控制有效性美国审计程序委员会于1947年出版的名为“内部控制”的手册，指出内部控制重要性在于：由于企业的规模愈来愈大，活动也日益复杂，管理当局必须仰赖各种报表的分析才能够有效地控制企业活动。内部控制系统中的检查与复核功能，可以保护企业免于人为疏失之害，并可降低发生错误或

26、舞弊事件的可能性。另外，林柄沧(2000)10也认为内部控制是一种管理过程，用以合理保证信息的可靠性与完整性、资产之保障、资源之经济及有效使用、政策、计划、程序、法令及规章之遵循及组织目的与营业项目计划目标的完成；由上述几点可知，若企业要安全、有效地运营，内部控制制度是一项不可或缺的要素。内部控制有效性，是指一种内部控制的状况。在这种状况下，董事会及管理阶层能合理担保下列事项：(1)董事会及管理阶层了解该公开发行公司达成其经营目标程度(营运目标)，(2)对外公开财务报表为可靠性目标(财务报导目标)，(3)符合相关法令(守法目标)。当内部控制有效时，内部控制无重大缺失。重大缺失：对与财务报导有关

27、的内部控制而言，重大缺失即重大应报导情况。在这种情况下，某一个或若干个内部控制组成要素的设计或执行有缺失，缺失的程度己达无法让员工在其执行正常职务的过程中，把未能及时查出可能发生重大财务报表错误的风险降至相对可接受的低水平。2.2.1.3 内部控制构成要素（1）控制环境是整个内部控制框架的基础。加强和完善企业内部控制，首先应注意控制环境的建设。控制环境构成一个组织的氛围，它对企业内部控制的建立和实施有重大影响，其好坏直接决定了企业内部控制整体框架实施的效果17。控制环境中主要包括以下要素：管理者的道德品行及经营管理风格和经营管理理念；董事会；组织结构；权责分派体系；人力资源政策及实务；企业文化

28、。（2）风险评估是内部控制的主要内容。在风险评估过程中必须判断企业完成既定目标存在的外部风险，分析各种风险的类型和程度，为风险管理提供依据。环境和风险评估是提高内部控制的效率和效果的关键。企业定要制定目标，该目标必须和销售、生产、行销、财务等作业相结合。因此此，企业也必须设立可辨认、分析和管理相关风险的机制，以了解自身所面临的风险，并适时加以处理。企业必须对其面临的各种风险有足够的重视和清醒的认识，分清哪些风险是主要风险，哪些是次要的，哪些风险通过合理的行为是可以避免、分散的，并据此确定内部控制的重点。（3）控制活动是指管理者为了保证管理指令能够得以有效实施而制定并实行的各种控制政策和程序。这

29、些政策和程序将针对实现组织目标所涉及的风险采取必要的防范或减少损失的措施。通过对企业生产流程和业务活动的控制，企业内部控制系统还会对财务舞弊产生间接影响11。控制活动贯穿于整个企业内部的所有阶层和各个职能部门，包括授权控制、不相容职务分离控制、文件记录控制、资产与记录保护控制、内部稽核控制等多种活动。(4)信息与沟通。围绕在控制活动周围的是信息与沟通系统。这些系统使企业内部的员工能够取得他们在执行、管理和控制企业经营过程中所需的信息，并通过这些信息的交换，使整个组织目标得以有效实现。因此，建立一个健全的企业内部控制系统的充分且必要条件就是必须拥有一套完善的信息传递、沟通与反馈的信息系统。纵向联

30、系用来协调公司上层和下层的活动，纵向信息系统是针对不断增长的纵向信息容量的一个战略，横向联系指组织部门间横向沟通和协调的程度。(5)监督。监督是一种随着时间的推移及内外部因素的变动而不断地对企业内部控制系统的运行质量进行评价的过程，即不断地对内部控制的设计、运行和修正活动进行评价。整个内部控制的过程必须施以恰当的监督，通过监督活动在必要时对其加以修正。监督可以通过日常的监督活动来完成，也可以通过个别的、单独的评价或二者的结合来实现。监督是对企业其他内部控制程序和措施的一种再控制。内部控制作用的发挥，有赖于建立起健全有效的内部控制系统，更有赖于使其得到良好的运行，建立起良好的运行机制。2.2.2

31、 内部控制的角色与责任内部控制的角色与责任表现为以下几方面：(1)机构中每一成员均对内部控制之有效运行负有责任，其执行内部控制之程序及所负之责任，应予明确规范。遇有营运上控制问题，或发现有违反法令、机构政策情形，应适时向上反应。(2)最高管理阶层对内部控制制度的建立、维持、调整及遵行负最终责任，因此应塑造良好内部控制环境，指导、监督各管理阶层有效执行内部控制。(3)各阶层人员在其职权范围内负内部控制之责任；财务、会计部门因其控制活动及于其它部门，其在内部控制所扮演角色尤其重要。(4)董事会应关注机构之控制环境及活动，并对管理阶层给予适当督导。最高管理阶层应向董事会负责。(5)内部稽核人员在评估

32、内部控制有效性方面扮演重要角色，其功能发挥有助于内部控制持续有效运行。(6)机构外组织或个人对机构内部控制目的达成，可能有所贡献或影响，惟不对机构内部控制负责。第3章 内部控制与财务报告可靠性之案例分析3.1 样本公司内部控制的披露情况本论文选取真实的两家上市公司作为分析样本，样本公司以2007年与2006年东方锅炉股份公司为代表，配对公司以北京经纬纺织机械有限公司同期财务报告数据做为公司可靠性的替代指标。3.1.1 样本公司及其基本案情该样本公司是于1996年在上海证券交易所上市，是一家大型机械设备（发电设备）进出口企业，报告期末公司前两年主要会计数据和财务报告指标。 表3-1 东方锅炉20

33、06、2007年财务报告期末主要会计数据财务指标 样本公司主要会计数据2007年2006年调整后2006年调整前年末报告比%总资产9,481,058,869.769,149,992,190.959,056,026,050.913.62所有者权益2,438,754,90.092,224,165,740.512,082,240,549.839.65每股净资产6.085.545.199.65报告期（16月）上年同期调整后上年同期调整前年度期末比%营业利润354,848,871.59381,770,615.95383,779,737.52-7.05利润总额354,784,861.46371,324,7

34、85.52373,403,251.41-4.45净利润294,867,943.38311,574,240.85304,818,124.91-5.36扣除非经常性损益的净利润294,782,724.36320,567,726.61313,768,669.12-8.04基本每股收益（元）0.73460.77620.7594-5.36稀释每股收益（元）0.73460.77620.7594-5.36净资产收益率（%）12.090916.678016.6262-4.59%经营活动产生的现金流量净额-590,558,062.26-1,022,049,530.78-993,247,217.7542.22 每

35、股经营活动产生的现金流量净额-1.47-2.55-2.4742.22样本公司在上市前，就通过调整财务报表而虚增净利润1.23亿，上市后，又在“利润截止期”上大做手脚，将1996年销售收入1.76亿万元和销售利润3800万，调整到1997年。1997年度又以同样的方法将该年度的销售收入2.26亿万和销售利润4700万元调整到1998年，从而创造连续3年的稳定盈利，净资产利润增长平衡的假象。样本公司在2007年报告期内净资产收益率降低4.59个百分点，扣除非经营性损益的净利润降低8.04%，报告期内样本公司对外投资34500千元，且均为关联公司，公司非募集资金投资额为140100千元人民币，主要为

36、固定资产投资项目，资金来源为自筹，累计经意性亏损数额巨大，已严重资不抵债，经意性资金为巨额负债，已严重资不抵债，无法偿还到期巨额债务及借款，且每年存在跨年度调整收入、成本和利润现象。对预付、应付同时挂账的单位进行清理时为考虑暂估应付账款的部分，应收账款账龄划分不准确导致少提坏账准备等。由于公司报告期末的会计数据和报告指标的增减变化不难看出该公司的经营能力持续下降，财务信息存在很大部分虚假成分，公司的合法合规行为有待商榷，持续经营能力存在重大不确定性16。3.1.2 内部控制信息披露具体情况（1）控制环境根据该规范性文件，上市公司应当建立独立董事制度。上市公司独立董事是指不在公司担任除董事外的其

37、他职务，并与其所受聘的上市公司及其主要股东不存在可能妨碍其进行独立客观判断的关系的懂事，该公司独立董事4名，且符合公司法规定，但报告期独立董事未对公司被审计年度的董事会议案及其他非董事会议案事项提出异议。第一股东持股比例非常高，占74.44%，且董事长兼任总经理一职。（2）风险评估缺少对外部环境变化的识别、评估和应对，导致了其经营能力的每况愈下。主营业务收入比上年减少了24.83个百分点。（3）控制活动没有一个强有力的机制进行控制，董事长兼任总经理的不合理结构发生，董事会日常工作中也没有关于内部控制活动的安排。（4）信息与沟通虽然样本公司有4名独立董事，我们知道独立董事人数越多，出席董事会的比

38、例越高，相对越能发挥其作用，但样本公司独立董事却形同虚设。（5）监督样本公司没有按照相关规定建立健全内部控制，更没有对内部控制制度的落实情况进行检查，导致公司内部控制建设和执行的不完善，最终表现为公司财务报告不可信任。综上所诉，样本公司的经营不善、财务状况恶化、违法违规行为的规定以及财务报告的不可信任很大程度上是有公司内部控制存在缺陷引起的。作为内部控制质量，反面素材的样本公司的对财务报告质量是合理保证。3.2 配对公司内部控制的披露情况 配对公司的选取（1）配对公司2007年度的审计意见为标准无保留审计意见；（2）所处行业相同，均为机械设备制造行业；（3）在满足12个条件后公司股票均为上海证

39、券交易所上市，都要遵守上海证券交易所上市公司内部控制制度指引的规定；（4）在满足前3个条件下，报告期末公司前2年主要会计数据和财务指标的增减变化趋势相同，变化幅度大致相同，公司的资产规模、偿债能力、成长能力相似；（5）在满足4个条件下，公司的股票上市时间近似，均在1996年上市12。3.2.2 内部控制信息披露具体分析（1） 控制环境配对公司独立董事认识成员高达44.4%，占董事成员近一半。理论上独立董事所占比例越高越能发挥其作用。第二到第十位大股东持股比例之和远远超过了第一大股东33.83%的持股比例近两倍。这就与样本公司股权结构截然相反，表明配对公司股权结果较为合理，能够更好的发挥股权制衡

40、作用。公司注重企业文化建设，充分尊重和维护相关利益者的合法权益，重视人力资源制度和机制，合理引进和开发人才，强化人力资源管理风险，重视社会责任，力求公司持续、健康、稳定发展。（2）风险评估利用SWOT分析了公司对外环境变化及内部资源配置，以明确公司所面临的威胁与挑战，并提出相应对策。建立完善的绩效评价体系，并明确披露董事、监事、高级管理人员的报酬确定和实际支付情况。评价主体全面：监事会、审计委员会、内部审计部门。披露了内部控制自我评价报告及审计机构对配对公司内控报告的核实意见。（3）控制活动配对公司详细披露了大股东的职业、学历、职称、业务、工作经历、任职时间、机构及财务方面等独立完整情况。（4

41、）信息与沟通虽然独立董事在董事会成员中所占比例为44.4%，但是独立董事出席董事会的比例达到100%。严格执行了信息披露事务管理制度，信息披露及时、完整、准确。保证了所有相关利益者获得信息机会均等，以防信息不对称造成控股股东利用信息优势操作股市。注重投资者对公司管理的工作，通过电视、网络、电话及现场投资者交流会等多种形式扩展与沟通渠道，保证了投资者的知情权。报告期内，还修订了董事会议事规则、投资者关系制度方案，并能严格执行制度规定及投资者的沟通。（5）监督配对公司及其董事、监事、高级管理人员、实际控制人均未收到证监会的稽查和行政处罚、通报批评和证券交易所的公开谴责。监事会对公司的依法操作情况、

42、财务状况、关联方交易情况都做了详细且公正的独立意见。董事会对本年度所有相关方面都做了公正的自我评价，并作出了控制设计和执行方面不存在缺陷的结论。3.3 内部控制综合评价表3-2 结合样本公司与配对公司内部控制披露情况构成要素具体评价要素样本公司配对公司内部环境独立董事人数占董事会人数比例23.33%44.44%第一股东持股比例74.44%33.83%第一股东是国有股还是非国有股非国有非国有懂事长或副董事长是否兼任总经理是是高管是否持有本企业股份是是企业是否注重企业文化建设否是是否有审计委员会是是是否有股权激励计划年报中是否披露公司的内外部风险因素是是年报中是否与风险提示及对策措施否是企业坚减值

43、政策的计提是否符合相关规定否是企业是否有绩效评价制度是是是否披露了审计机构对公司内控自我评估报告是是是否有内控自我评估报告否是对检查出的内控缺陷是否及时采取改进措施否是控制活动对公司的各个业务流程是否都没有控制点否是董事会日常工作是否有关于内部控制活动的安排否是信息与沟通独立董事参与会议的情况30%100%董事会会议次数企业是否有投资者关系管理制度否是是否公开信息披露活动控制否是内部监督监事会对该年度内有关事项的独立审计意见是是财务报表的审计报告类型无法发表意见标准无保留当年是否更换是事务所是否由表2可以对比发现样本公司与配对公司内控控制的设计与执行情况存在显著差异，样本公司与配对公司属于同行

44、业，对外部宏观环境面临相同的风险，但配对公司建立并有效执行了内部控制，能够及时防治或发现并纠正系统风险与非系统风险，能够在恶劣的环境下生存，并保持自己的份额，实现一种可持续的发展。内部控制五个要素的建立并相互“贯穿”地影响内部控制五大要素目标相互实现。最后表现为完整有效的内部控制对财务报表可靠性起到合理的保障。第4章 完善企业内部控制及防止舞弊的建议通过上述的研究内容和案例分析，可知完善有效的内部控制与财务报告的可靠性高度正相关，本人总结了一下几个原因：实施内控控制成本过高，不符合成本效益原则。我国内部控制制度不够规范，但2008年6月我国颁布了企业内部控制基本规范。随着相关法律法规的颁布，以

45、及在企业中的执行，我们可以建立一个风险管理内部控制的案例库，这个风险管理案例库主要收录企业设计和执行内控控制的过程中出现的问题和成功的经验，这样可以吸取经验，不断完善内部控制的建立，促进内部控制以更有效的实施，为企业更加有效的实现战略目标，提高实物管理水平，为信息使用者提高更好的政策建议和实施改进措施。4.1 完善治理结构我国上市公司财务舞弊的频繁发生与公司治理结构存在缺陷密切相关。因此为了解决公司财务舞弊问题，本人认为应该从以下几个方面采取措施：首先进行股权分置改革，通过股权的流动来改变“一股独大”的局面，并推进公司控制权市场的建立；其次完善董事选聘、考核评价制度，使董事会发挥战略管理的职能

46、；再次强化监事会的功能，解决“监事会形同虚设”的问题，有效地发挥监事会在公司经营管理中的监督作用；明确权责，加强激励与约束机制的建设，通过对公司高管人员实施股票期权等激励方法，使其自身利益与公司的业绩挂钩（防治压力过大造成的危险）与股东的利益挂钩与企业的长期发展挂钩。将内部控制管理提高到相应的地位，合理设置管理层次，促使董事会、股东和经理层之间形成有效的三权制衡。基于上述研究，内部控制是对企业的整个经营管理活动进行监督与控制的过程，企业的经营活动不停止，企业的内部控制过程也不会停止13。企业的内部控制不是一项死的制度或机械的规定，企业的经营管理环境的变化必然要求企业内部控制越来越趋于完善。我国

47、内部控制是为了“合理保证企业对法律法规的遵守，财务报告的可靠性，经营的效率和效果，由治理层、管理层和其他人员设计与执行的政策及程序”促进企业实现发展战略，这既着眼于战略高度，又兼顾不同的控制目标，因此决定了内部控制的全面性。从战略高度上看，董事会（或类似机构）全权负责指导内部控制，内控设计执行工作应当与评价工作相分离，因此将评价的决策权交给监事会是比较合适的，即监事会作为最高级别的监控评价主体，主要负责董事和经理内部控制的执行有效性进行评价以及对审计委员会工作进行评价和指导，审核董事会拟定的相关评价实施细则是否符合企业要求等重要工作；董事会下设审计委员会负责检查和评价关键内控指标制定及执行的有

48、效性，检查和评价关键成员的职责、业绩与品质以及监督内部审计部门等工作；而对于定期的内部控制评价的实施要由评价小组负责。负责业务部分的内部控制内部控制的设计和现状股东大会股东大会股东大会下级部门和其他人员管理层董事会股东大会图4-1 企业内部控制评价体系4.2 加强企业内部审计在企业的内部控制和防范财务舞弊中，为保证财务报告可靠性，内部审计具有极其重要而又特殊的地位。从内部控制的组成上来看，它是内部控制的一个重要部分；从内部审计作用上看，它是对内部控制执行的一种监督形式，是对内部控制的控制。内部审计内容十分广泛，按其目的可分为财务审计、管理审计和经营审计。内部审计在企业中应独立于其他经营管理部门

49、，最好受监事会或审计委员会直接领导。内部审计的主要目标是对内部控制制度的执行情况进行监督、评价和控制，防治、揭露并限制各种不道德和违法行为的发生，了解执行过程中存在的问题及不足，提出具有建设性的意见和措施，积累总结经验，从而纠正舞弊和完善内部控制制度。随着企业组织规模的不断扩大，内部审计作为企业内部的持续监督机构，其在保证财务报告可靠性方面发挥着不可替代的重要作用。为履行内部审计的职能，首先应使其得到管理当局支持，其次要明确内部审计机构的设置及范围，即应由谁领导、向何人汇报、如何保证良好的信息沟通，还要授予内审机构足够的权限，保证其对重大疑点拥有相关的审查权力。通过对内部审计的完善，加强对企业

50、的监督，从而及时发现和遏制财务舞弊的发生。4.3 加强内部控制文化建设加强企业的内部控制文化，是从根源上防止舞弊的发生，建立科学的核心价值观。首先，企业要转变固有的传统理念。企业管理者应逐步摆脱绝对的层级管理方式，采纳权力制衡观，即不能再把员工视作公司的财产而占有他们，而应把员工看作一种资源，必须让其增值不致流失。公司的业绩不仅来自高层管理者的智慧，更是来自企业全体员工的首创精神和精湛的技能。只有认识到内部控制实施对减少个人工作风险，提高工作效率是有帮助的，才有可能积极主动配合内部控制的实施。内部控制只强调“强制规范”尽管是必要的，但是还不够，应同时提倡“引导性规范”以鼓励员工发挥主观能动性去

51、“自我控制”自己行为，为企业价值创造做出更多的努力。良好的内部控制制度应把“限制”与“激励”成员行为选择两者很好的结合起来。如果一种内部控制不利于组织“适应性学习”能力的形成并提高，形同虚设，那么就是失败的内部控制。企业从思想上改变了对内部控制和财务舞弊的看法，就会相应减少舞弊的动机，才会降低财务舞弊发生的可能性18。 4.4 提高内部控制评价效果 内部控制评价，即企业开展各种形式的考核活动，不断发现和防治或消除内部控制体系中存在的隐患因素，完善内部控制体系，从而抑制财务舞弊的发生。企业应将外部与内部评价相结合，加大审计委员会独立评价内部控制的力度。有效激励企业不断完善内部控制制度，在企业与政

52、府合作过程中找到平衡点，以加强企业内部控制评价，推动企业内部控制评价工作的规范化、科学化；企业在构建内控评价体系的过程中，应根据企业特征，制定具有统一、公认、完善的既符合企业实际又具有可操作性的评价标准体系。可从目标定位、内容范围和设置方式等方面来综合考虑，既可从企业管理、控制的目标入手，也可从内部控制要素人手。但无论怎样，企业内部控制评价标准都可以分为一般标准和具体标准，二者相辅相成，缺一不可，共同构成一个完整的评价体系。从而更好的推动内部控制的不断发展，减少财务舞弊的发生。结 论随着我国内部控制的不断发展，无论是理论界还是实务界，都对内部控制给予了很大的关注。而防范舞弊作为内部控制的目标之一，研究内部控制与财务舞弊的相关性也必然是趋势之一。虽然造成上市公司财务舞弊行为的原因有很多，但是国际和国内大量的事实都己经证明财务舞弊与内部控制的缺失有直接的关系。基于内部控制有效性与财务舞弊的关系，本文从理论分析与实证分析两方面做了初步探讨，研究结论如下：（1）内部控制不健全为财务舞弊创造了机会。内部控制是防止财务舞弊的有力保证，是纠正财务舞弊的有效方式；（2）上市公司的内部控制有效性与其财务舞弊行为具有显著的负相关性。参考文