第七章投资(一)-股票债券类金融资产

1、1上海立信会计学院会计学系主讲 胡启鸿2第一节 金融资产构成 第二节 交易性金融资产 第三节 可供出售金融资产 第五节 金融资产的报表披露 第四节 持有至到期投资本章结构3本章要点p 交易性金融资产的确认、计量及账务处理p 可供出售金融资产的确认、计量及账务处理p 交易性金融资产、可供出售金融资产和持有至到期投资的报表披露4“明星与股票”uSTST黑龙黑龙 2006年停牌前，陈好陈好280.31万股、张羽张羽217.26万股， 分别位于第1和第2流通股东；2009年复牌获利2700万元和2000万元 u华谊兄弟华谊兄弟2009年10月15日创业板上市发行价28.58，最高价110元2007年以

2、每股0.53元冯小刚冯小刚288万股、张纪中张纪中216万股、李冰冰李冰冰36万股； 2008年以每股3元黄晓明黄晓明180万股、张涵予张涵予36万股、胡可胡可36万股、罗海琼罗海琼54万股（成本每股5.1）u合众思壮合众思壮2010年4月2日中小板上市发行价37，最高价113.98元2007年姚明姚明67.5万股（成本37.5万元）u徐家汇商城徐家汇商城2011年4月2日中小板上市发行价16，最高价22.87元2001年12月余秋雨余秋雨518.64万股（成本每股0.47）uSTST盐湖盐湖（借壳（借壳SSTSST数码）数码）2007年人大财金学院教授任淮秀任淮秀买入SST数码101.54万

3、股，其妻陈秦秦陈秦秦买92.06万股，分别位于第1和第2流通股东；停牌8个月后SST数码被ST盐湖借壳2008年3月11日复牌开盘暴涨629.38%，其市值分别达到3554万元和3223万元5第一节第一节 金融资产构成金融资产构成p 金融资产构成包括：现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、股权投资、债券投资、以及衍生金融工具形成的资产重点掌握交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产6p 金融资产构成金融资产构成金融资产金融资产交易性金融资产交易性金融资产 可供出售金融资产可供出售金融资产持有至到期投资持有至到期投资货币资金贷款和应收款项贷款和应收款项7第二节第二节 交易性金融

4、资产交易性金融资产p交易性金融资产的确认p交易性金融资产的计量p交易性金融资产的账务处理8p 交易性金融资产确认交易性金融资产确认p 交易性金融资产的确认准备近期内出售或回购以短期获利为目的主要包括购入的股票、债券、基金等9p 交易性金融资产计量交易性金融资产计量p初始计量（取得时）按公允价值计量（购买日市价）交易费用计入当期损益p后续计量（持有期间）期末按公允价值计量（期末市价）期末公允价值变动形成的收益或损失计入当期损益10p 交易性金融资产计量交易性金融资产计量 公允价值公允价值 是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。 存在活跃市场的金融资产或金融负债应

5、以活跃市场中的报价确定其公允价值。活跃市场中的报价是指易于定期从交易所、经纪商、行业协会、定价服务机构等获得的价格，且代表了在公平交易中实际发生的市场交易的价格。11p 交易性金融资产计量交易性金融资产计量p 处置（出售）时的计量按公允价值计量（实收金额）公允价值与初始入账金额的差额确认为投资损益12p 交易性金融资产账务处理p 取得（购入）会计处理公允价值（市价）“交易性金融资产成本”账户交易费用“投资收益”账户（抵减）若支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利“应收股利”账户已到付息期但尚未领取的债券利息“应收利息”账户13p 交易性金融资产账务处理购入时借：交易性金融资产成本 应收股利

6、/应收利息 投资收益 贷：银行存款14 【例1】A公司06年5月10日宣告分派现金股利，每股0.1元，5月25日为除权日，6月5日为发放日。 本公司06年5月15日以每股6元购入A公司股票10 000股指定为交易性金融资产，交易费300元。 成本： （6-0.1）10 00059 000（元） 应收现金股利： 0.110 000 1 000（元） 交易费： 300（元）p 交易性金融资产账务处理15 【例2】本公司06年1月10日以当日市价54000元，购入乙公司05年1月1日发行的3年期、按年付息、到期还本的公司债券，作为交易性金融资产。债券面值50000元，年利率6。购入时，该债券已到付息

7、期的05年利息尚未领取。 成本： 54 000-（50 0006）51 000（元） 应收利息： 3 000（元）p 交易性金融资产账务处理16p 交易性金融资产账务处理【例3】甲购入A股票3万股作交易性金融资产，每股市价10元（含已宣告未发放的现金股利0.1元）。另支付交易费用1 000元。 借：交易性金融资产成本 29 7000 应收股利 3 000 投资收益 1 000 贷：银行存款 30 100017p 交易性金融资产账务处理p 持有期间的会计处理持有期间的会计处理被投资单位宣告发放现金股利 借：应收股利 贷：投资收益期末对分期付息债券计算利息收入 借：应收利息（面值票面利率） 贷：投

8、资收益18p 交易性金融资产账务处理p 期末计量会计处理按期末市价调整账面余额，同时将变动差额计入当期损益（公允价值变动损益）期末公允价值大于账面余额时 借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益（收益）期末公允价值小于账面余额时 借：公允价值变动损益（损失） 贷：交易性金融资产公允价值变动19p 交易性金融资产账务处理【例4】所购A股票按期末市价计算共计302 000元 变动差额：302 000297 0005 000元 借：交易性金融资产公允价值变动 5 000 贷：公允价值变动损益 5 00020p 交易性金融资产账务处理p 处置（出售）的会计处理实收金额初始成本投资损益转出原

9、确认的公允价值变动 借：银行存款（实收金额） 公允价值变动损益（注销） 贷：交易性金融资产成本（注销） 公允价值变动（注销） 投资收益（差额）21p 交易性金融资产账务处理【例5】所购A股票全部出售，实收金额317 000元 借：银行存款 317 000 公允价值变动损益 5 000 贷：交易性金融资产成本 297 000 公允价值变动 5 000 投资收益 20 000 22第二节 可供出售金融资产p 可供出售金融资产的确认p 可供出售金融资产的计量p 可供出售金融资产的账务处理23p 可供出售金融资产确认p 可供出售金融资产的确认不作为交易性金融资产不准备持有至到期债券投资不属贷款和应收款

10、项初始确认时即被指定为可供出售的股票、债券、基金等24p 可供出售金融资产计量p 初始计量（取得时）公允价值+交易费用（购买日市价+交易费用）交易费用计入成本25p 可供出售金融资产计量p 后续计量（持有期间）期末按公允价值计量（期末市价）期末公允价值变动形成的差额计入资本公积 期末发生减值时应确认资产减值损失26p 可供出售金融资产计量p 处置（出售）的计量按公允价值计量（实收金额）公允价值与初始入账金额的差额确认为投资损益27p 可供出售金融资产账务处理p 取得（购入）的账务处理公允价值（市价） +交易费用“可供出售金融资产成本”账户若支付的价款中含有已宣告但尚未发放的现金股利“应收股利”

11、账户已到付息期但尚未领取的债券利息“应收利息”账户28p 可供出售金融资产账务处理n 购入股票的账务处理 借:可供出售金融资产成本 应收股利 贷:银行存款n 购入债券的账务处理 借:可供出售金融资产成本 (债券面值) 可供出售金融资产利息调整 (差额) 应收利息 贷:银行存款29p 可供出售金融资产账务处理p期末债券投资计息的账务处理借:应收利息 (若分期付息时，面值票面利率) 可供出售金融资产应计利息 (若一次还本付息时) 贷:可供出售金融资产利息调整 (差额) 投资收益（可供出售债券的摊余成本实际利率） 注意：债券摊余成本=债券购买价格已摊销溢价（或已摊销折价）30p 可供出售金融资产账务

12、处理p期末公允价值变动的账务处理 当公允价值高于帐面余额时 借:可供出售金融资产公允价值变动 贷:资本公积其他资本公积 当公允价值低于帐面余额时 借:资本公积其他资本公积 贷:可供出售金融资产公允价值变动31p 可供出售金融资产账务处理p可供出售金融资产发生减值账务处理发生减值时借:资产减值损失 (按应减值金额) 贷:可供出售金融资产公允价值变动 (差额) 资本公积其他资本公积注意:其中,资本公积是转出的原计入资本公积的累计损失金额 原确认的减值损失恢复时应借记“可供出售金融资产公允价值变动”,贷记“资产减值损失”或贷记“资本公积”(若可供出售金融资产是股票等权益工具投资时)32p 可供出售金

13、融资产账务处理p可供出售金融资产出售的账务处理出售股票时借：银行存款(实际价款) 资本公积其他资本公积（或贷） 贷：可供出售金融资产成本 可供出售金融资产公允价值变动（或借） 投资收益（差额）33p 可供出售金融资产账务处理出售债权投资时 借：银行存款 (实际价款) 资本公积其他资本公积 （或贷） 贷：可供出售金融资产成本 (债券面值) 利息调整(未摊销溢） 应计利息(已计利息) 可供出售金融资产公允价值变动（或借） 投资收益（差额）34p 可供出售金融资产账务处理【例6】甲公司2006年7月13日购入股票100万股，每股15元，手续费3万元，初始确认为可供出售金融资产。 2006年12月31

14、日股票市价为16元。 2007年2月1日甲公司出售该股票，市价为每股13元，另支付交易费1.3万元35p 可供出售金融资产账务处理购入股票时 借:可供出售金融资产成本 1 503万 贷:银行存款 1 503万期末确认市价变动时 借:可供出售金融资产公允价值变动 97万 贷:资本公积其他资本公积 97万 （其中：97万 16100万股 1503万）36p 可供出售金融资产账务处理出售股票时借：银行存款 1 298.7万 资本公积其他资本公积 97 万 投资收益 204.3万（差额） 贷：可供出售金融资产成本 1 503万 公允价值变动 97万 （其中：1298.7万13100万股1.3万）37p

15、 可供出售金融资产账务处理【例7】甲公司2006年1月1日支付1 028.244元购入M公司发行的3年期、年票面利率4%、年实际利率3%、面值总额为1 000元的公司债券。该债券到期还本、每年末支付利息。 2006年12月31日该债券市价总额为1 000.094元38p 可供出售金融资产账务处理购入债券时借:可供出售金融资产成本 1 000 (债券面值) 利息调整 28.244 (差额) 贷:银行存款 1 028.244期末计息时借:应收利息 40 (1 0004) 贷:可供出售金融资产利息调整 9.15(差额) 投资收益 30.85（摊余成本1 028.244实际利率3）39p 可供出售金融

16、资产账务处理期末收到利息 借：银行存款 40 贷：应收利息 40 期末市价变动 借：资本公积其他资本公积 19 贷：可供出售金融资产公允价值变动 19（其中：市价1000.094帐面余额1019.09419股价下跌）40第三节 持有至到期投资p持有至到期投资确认p持有至到期投资计量p持有至到期投资账务处理41p 持有至到期投资确认p 持有至到期投资的确认到期日固定、回收金额固定或可确定有明显意图持有至到期有能力持有至到期包括购入的债券、基金等，但不包括股票等权益工具投资42p 持有至到期投资计量p 初始计量（取得时）公允价值+交易费用交易费用计入成本 43p 持有至到期投资计量p 后续计量（持

17、有期间）期末持有至到期投资按摊余成本计量期末时确认持有期间投资收益（即计息与溢折价摊销）期末发生减值时应确认资产减值损失，计提资产减值准备u减值金额债券投资摊余成本预计未来现金流量现值u价值恢复时，持有至到期投资减值损失可以转回44p 持有至到期投资账务处理p 取得（购入）时的处理公允价值+交易费用 按面值记“持有至到期投资成本” 、按实际价款与面值的差额记“持有至到期投资利息调整”若支付的价款中含有已到付息期但尚未领取的债券利息“应收利息”45p 持有至到期投资账务处理n购入债券借:持有至到期投资成本 (按债券面值) 利息调整 (差额) 应收利息 贷:银行存款 （实际支付价款）46p 持有至

18、到期投资账务处理p 期末债券投资计息借:应收利息 (若分期付息时，面值票面利率) 持有至到期投资应计利息 (若一次还本付息时) 贷:持有至到期投资利息调整 (差额) 投资收益（持有至到期投资的摊余成本实际利率）注意:n 投资收益=持有至到期投资的摊余成本实际利率n 债券摊余成本=债券购买价格已摊销溢价（或已摊销折价）47p 持有至到期投资账务处理p 持有至到期投资发生减值期末发生减值借:资产减值损失 贷:持有至到期投资减值准备注意：n 减值金额债券投资摊余成本预计未来现金流量现值n 持有至到期投资减值损失可以转回48p 持有至到期投资账务处理p持有至到期投资出售出售债权投资出售债权投资借：银行

19、存款 (实际价款) 持有至到期投资减值准备 （已提减值准备） 贷：持有至到期投资成本 (债券面值) 利息调整(未摊销溢价) 应计利息(已计利息) 投资收益（差额）49 债券的溢价、折价及其摊销 票面利率市场利率；发行价格债券面值，折价发行； 票面利率市场利率；发行价格债券面值，面值发行； 票面利率市场利率；发行价格债券面值，溢价发行。 产生溢价或折价的根本原因是由于市场利率与票面利率不同所致。溢价是发行企业为以后多付利息而事先得到的补偿；折价是发行企业为以后少付利息预先给予投资者的补偿。溢折价实质上是发行企业在债券存续期内对利息费用的一种调整： 债券投资利息收益债券投资摊余成本实际利率 p 持

20、有至到期投资账务处理50实际利率法计算公式本期实际利息收益债券投资摊余成本实际利率 本期利息调整（溢价）应收利息本期实际利息收益本期利息调整（折价）应收利息本期实际利息收益51p 持有至到期投资账务处理 【例7】购入公司债券，面值100万元，票面利率12%，期限3年，实际利率10，按年收取利息。 要求：编制购入债券、年末计息及利息调整和到期收回的分录。该公司采用实际利率法摊销溢价。提示：购买价格1 049 737.24元本期利息收益本期期初摊余成本实际利率本期利息调整(溢价)应收利息本期利息收益52债券溢价摊销表（实际利率法）计息期次应收利息面值12利息收益摊余成本10溢价摊销未摊销溢价 摊余成本 或面值 购买49737.241049737.241120000104973.72415026.27634710.9641034710.9642120000103471.096416528.903618182.06041018182.06043120000* 101,818.206* 18,181.7941818201 000 000.00合计360000 49737.24*第3年末应摊销溢价49,737.24（ 15,026.24 16,528.9036 ） 18182.0604元18182元53p 持有至到期投资