浅析房地产企业土地增值税清算

1、浅析房地产企业土地增值税清算摘要：笔者希望通过这些探讨，能有助于房地产企业顺利完成土地增值税的清算工作，笔者对房地产企业在土增税清算过程中遇到的一些问题进行探讨，希望有助于房地产企业顺利完成土地增值税的清算工作，因此房地产企业在达到被动清算条件时应自查清算应缴纳的土地增值税，做到心中有数摘要：本文对房地产企业在土地增值税清算过程中遇到的一些问题进行探讨，浅析要顺利完成房地产企业土地增值税的清算，首先要明确清算时间及征税范围，包括明确正常销售阶段主动清算与被动清算在时限上的区别；明确办理税务注销登记前应进行土地增值税清算；区别各种行为的征税范围。其次提出应税收入确定的问题及解决对策。最后提出对扣

2、除项目存在的问题及解决对策。笔者希望通过这些探讨，能有助于房地产企业顺利完成土地增值税的清算工作。关键词：房地产企业；土地增值税；清算；问题；对策2006年12月28日，国家税务总局发布了国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发2006187号）规定从2007年2月1日起，对房地产企业土地增值税项目进行全面清算。土地增值税实行的是四级超率累进税率，计算起来比较麻烦，特别是房地产企业，计算尤为复杂。笔者对房地产企业在土增税清算过程中遇到的一些问题进行探讨，希望有助于房地产企业顺利完成土地增值税的清算工作。国税总局公布的数据显示，2010年全国收缴入库的土地增值税金额

3、为1350亿元，比2009年上升了77%;2011年为2062亿元，比2010年上升了52.7%;2012年收缴入库的金额为2719亿元，比2011年再次上升了31.2%。可见，随着国家对房地产行业的调控力度加大，土地增值税的征收力度也不断加大，同时伴随着土地增值税政策不断出台，房地产企业面临的税收压力也随之增大。如何顺利地完成土地增值税清算工作，减少税收风险，笔者进行了一些探讨。一、明确清算时间及征税范围1. 要明确正常销售阶段主动清算与被动清算在时限上的区别主动清算是对于项目全部竣工、完成销售的情况下纳税人向税务机关申请清算；被动清算是已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整

4、个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例未超过85%，但剩余可售建筑面积已经出租或者自用的；或者取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。可见，税务机关通过被动清算堵住部分房地产企业利用房地产经营周期较长的特点，故意拖延纳税的企图。因此房地产企业在达到被动清算条件时应自查清算应缴纳的土地增值税，做到心中有数。2. 明确办理税务注销登记前应进行土地增值税清算作为被动清算的条件之一，国税发【2009】91号文再次重申注销登记前应对土地增值税进行清算，杜绝了一些房地产企业不经过清算程序就直接注销从而引起的税收管理漏洞。因此房地产企业如要进行税务注销，应

5、按照规定先进行土地增值税清算工作。3. 区别各种行为的征税范围土地增值税的征税范围主要包括转让国有土地使用权、地上建筑物及附着物并取得等行为。但在现实中存在很多特殊的交易行为，应区别征税范围：如赠与房地产是否征税，主要是看是不是公益性捐赠，若是公益性捐赠不征税，反之征税。税法规定的公益性捐赠是指通过中国境内非盈利的社会团体、国家机关，向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。因此只有通过特定机构进行且捐赠的对象必须是特定的，才属于公益性捐赠。比如某房地产企业把开发的楼盘直接捐赠给某贫困小学，这个行为就不算是公益性捐赠。出租房地产以出租时限区别，无限期出租应征税，有限期出租，无权

6、属转移不征税；单位之间、单位与个人之间换房应征税；抵押房地产抵押期满，不能偿还债务以房地产抵债应征税，无权属转移不征税；直接投资房地产开发企业或者房地产开发企业以其开发的商品房投资联营应对其征税，其他房地产投资行为，暂免征税等。二、应税收入确定的问题及解决对策某些房地产企业为了推迟清算，不及时确认收入。具体表现在：推迟工程决算，将预收购房款或当期售房款长期挂在往来账上作为调节利润的工具，不及时结转收入，延迟开具房地产销售专用发票；以部分房款抵偿工程成本，造成资金直接在账外循环；对需要视同销售的开发产品不申报销售收入等。国税函【2010】220文规定：“土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票

7、的，按照发票记载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额或其他收益确认收入。”这条规定明确了应税收入的确认原则，不仅会影响清算的结果，而且对纳税人是否符合清算条件也起到重要作用。可见不是房地产企业想藏匿收入，就可以拖延清算，拖延只是暂时举措，一旦发现，不但要补税还要承担税收滞纳金或罚金的风险。三、扣除项目存在问题及其解决对策土地增值税允许扣除的项目包括取得土地权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房产有关的税金四大块内容，对于房地产企业另外有一项优惠政策就是房地产行业的加计扣除。要做好土地增值税清算工作，就要熟练掌握这五块内容，尤其是其

8、中的特殊要点。1. 取得土地权所支付的金额取得土地权所支付的金额包括支付的地价款和有关登记、过户的手续费。为取得土地使用权时支付契税，是属于“取得土地权所支付的金额”还是“与转让房产有关的税金”，一直存在争议。直到国税函【2010】220号文明确规定契税视同“按国家统一规定交纳的有关费用”计入“取得土地使用权支付的金额”中。2. 房地产开发成本房地产开发成本包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费和开发间接费用。需要注意到一是拆迁补偿费是实际发生的，支付给个人的拆迁补偿费、拆迁合同及签收花名册必须对应。二是公共配套设施的分摊，扣除成本费用的关键是产权的归属问题。现实是一

9、些公共配套比如会所，如果建成后属于全体业主所有，有些无法办理产权证，这种情况下想要扣除成本必须取得业主委员会或公共机构认可；还有一些地下车位也无法办理产权，在清算时又尚未销售，要想扣除成本，需要取得消防或则人防部门的认可证明。三是工程质量保证金的扣除，这点和所得税不一样，必须要取得发票，才允许扣除。3. 房地产开发费用房地产开发费用指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。房地产开发费用在土地增值税清算中不是据实直接扣除的，而是按照取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的5%以内或者10%以内计算扣除。究竟是采用哪个比例，关键看其中的利息费用，能否提供金融机构证明，能否进行

10、分摊。若利息费用能提供金融机构证明并可分摊到各项目，利息费用可据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，而其他房地产开发费用按上述的5%以内计算扣除；反之利息费用如不能按项目分摊或不能提供金融机构证明的，则房地产开发费用按10%以内计算扣除。利息费用无论是否资本化，都必须单独计算扣除。税法对符合条件的，可选择据实扣除；不符合条件的，选择计算扣除。对房地产企业来说，如果利息费用较大并能提供金融机构证明的就可据实扣除；相反，利息费用较少，则可选择计算扣除，因此房地产企业可利用利息费用扣除的选择性做好相应的税收策划。4. 与转让房产有关的税金与转让房产有关的税金是指在转让房地产时

11、缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。在“与转让房产有关的税金”这里房地产企业要注意两点，首先是堤防费。根据土地增值税暂行条例第六条及其实施细则第七条第五项的规定，因转让房地产缴纳的教育费附加和地方教育费附加，也可视同税金予以扣除。但目前税收政策却没有提到堤防费是否也能视同税金扣除。堤防费是指为加强堤防工程的建设、维护和管理，保障国家和人民生命财产安全，按照中华人民共和国防洪法以及地方政府等有关规定缴纳的费用，与教育费附加性质相同，同属于地方规费性质。所以，可以理解准许扣除。其次是印花税。由于房地产企业缴纳的印花税已经列入管理费用，而按照土地增值税政策规定，对计入“管理费用”的已在房地产开发费用中按统一的比例予以扣除了，也就是说印花税已扣除，所以不能在此重复扣除。5. 房地产行业的加计扣除对于专门从事房地产开发的企业可以按“取得土地权所支付的金额”和“房地产开发成本”的20%计算扣除。也就是说前两项成本确认的数字越大，相