企业论文存货计价方法的选择——浅析先进先出法与后进先出法

1、企业论文|存货计价方法的选择浅析先进先出法与后进先出法    摘要：选择不同的存货计价方法将会导致不同的报告利润和存货估价，并对企业的税收负担、现金流量产生影响。先进先出法与后进先出法是两种重要的存货计价方法，对企业的资产、成本、利润、所有者权益和税收会产生不同的影响。因此，存货计价方法的选择是制订企业会计政策的一项重要内容。本文主要是在新会计准则一律使用先进先出法而以往企业惯用后进先出法的背景下探讨这两种存货方法的运用。 9 : & d; t- l: p' P4 U, : _* T. '$ w关键词：存货；计价方法；先进先出法；

2、后进先出法 + 9 V/ 0 n# Y5 D2 & g. m* 7 : p( W" s. U; h9 Y6 N0 |存货是企业流动资产的重要组成部分，是为企业带来经济效益的重要经济资源，其流转速度直接影响流动资产的利用效果，从而影响企业经济效益。而先进先出法和后进先出法就是反映不同流转速度的两种存货计价方法。存货流转包括实物流转和成本流转两个方面。企业存货实物在实际生产经营过程中的流转成为存货的实物流转，它的价值也就是库存商品的进价。所谓存货成本流转指外购或自制存货的成本流入及出售商品时的成本流出，它的价值就是不同计价方法下发出存货的价值。由于企业购进同一种存货的进货具有不同

3、时期性，而在市场经济下，不同时期商品的单价是不同的，所以同一种存货会有不同的进价。但他们均能满足销售或生产的需要，在存货被销售或耗用后，毋需逐一辨别哪一批实物被发出，哪一批实物留作库存，成本的流转顺序和实物的流转顺序可以分离，只需要按照不同的成本，流转顺序确定已发出存货的成本和库存存货的成本即可。这样就出现了存货成本流转的假设。 ' U) x% 3 % J" x0 Y% C- d+ t& o1 T( z2 y一、存货计价方法对企业的影响。 9 d' D- q8 c/ O; b6 A6 M$ J' # V; c) b不同的存货计价方法，会得出不同的存货成

4、本流转量，从而得出同的经营成果。在这里，对存货发出计价的先进先出法和后进先出法及其对企业生产经营活动的影响加以比较分析，以了解它们之间的不同之处。 0 V' N: L$ j8 l7 E% - t! Y: . h7 S  I" a- H1 p6 d  E/ V1、先进先出法。 : V3 _# w6 m1 T8 P# r5 v$ E0 F2 B+ X4 m; : H/ _+ g先进先出法是指根据先购进的存货先发出的成本流转假设对存货的发出和结存进行计价的方法。以先进先出法计价的库存的商品存货则是最后购进的商品存货。市场经济环境下，各种商品的

5、价格总是有所波动的，在物价上涨过快的前提下，由于物价快速上涨，先购进的存货其成本相对较低，而后购进的存货成本就偏高。这样发出存货的价值就低于市场价值，产品销售成本偏低，而期末存货成本偏高。但因商品的售价是按近期市价计算，因而收人较多，销售收人和销售成本不符合配比原则，以此计算出来的利润就偏高，形成虚增利润，实质为“存货利润”。 9 W5 U3 G- v& z2 u' k# Z/ K/ - K' i# O. Z% s/ j0 R因为虚增了利润，就会加重企业所得税负担，以及向投资人分红增加，从而导致企业现金流出量增加。但是从筹资角度来看，较多的利润、较高的存货价值、较高的流

6、动比率意味着企业财务状况良好，这对博取社会公众对企业的信任，增强投资人的投资信心，而且利润的大小往往是评价一个企业负责人政绩的重要标尺。不少企业按利润水平的高低来评价企业管理人员的业绩，并根据评价结果来奖励管理大员。此时，管理人员往往乐于采用先进先出法，因为，这样做会高估任职期间的利润水平，从而多得眼前利益。 ( ?. J" v7 n! h% z- '" y" q  r5 r8 k# K7 Y) k2、后进先出法。 , p8 o' S& A* S$ d& e* ' m/ - Q) N2 Y: l* D1

7、L后进先出法是指根据后购进的存货先发出的成本流转假设，对存货的发出和结存进行计价的方法。这样发出存货的价值就接近于现行市价，在物价上涨的情况下，必然使得企业的库存成水降低，而发出成本较高。因近期收人较高，这样较高的收人恰好与较高的成本相配比，而且以此计算出的盈利也能较真实的反映企业目前的获利水平，还可以减少通货膨胀因素给企业带来的不利影响，体现了会计核算的谨慎性原则。 % N8 L0 s1 v) T+ G" Q! t2 p( Y+ j. h: X, Z! O- G6 0 Y* j/ k另外，从纳税的角度看，由于在某一会计期内计算的销货成本较高，企业所得税支出就减少。所以采用后进先出法

8、对企业纳税的影响表现为早期纳税少，后期纳税多，虽然纳税总额不变，但由于推迟了交纳时间，从而使企业获得了一笔“无息贷款”。由于后进先出法有延缓纳税的作用，减少了企业当期因支付较多所得税而产生的税金流出量，企业拥有的流动资金增多，使得企业的财务指标如流动比率、速动比率等较为优良。这样在资产负债表和现金流量表中呈现出更为有利的现金状况，这对于会计信息的使用者来说，无疑是具有吸引力的。同时，有利的现金状况会吸引大量的投资者，特别是对上市公司来说，更是这样的。外部投资者会大量买进现金状况呈现良好态势的公司债券、股票，使得该企业获得可观的投资收益。 4 l; T' C' a &#

9、160;G! g" I2 b& * m! m" A9 '. w二、存货计价方法的选择 / y: F% C! Y0 j& r. d5 Z* c! C- u2 W# N* Y为了恰当反映存货流转，在确定存货计价的方法时，要坚持以下标准： & v- q2 9 F9 _0 2 t) m! I6 p1 X3 F以历史成本为基础。企业流动资产中的一个主要的组成部分是存货，存货是以历史成本入账的。而事实上，存货极有可能以比该成本高许多的价格卖出去，所以通过销售存货所获得的现金数额往往比计算流动比率时所使用的数额要大。同时随着时间的推移与通货膨胀的持续，存货

10、的历史成本与重置成本必然会产生偏差。 ; G# ; z7 w" R8 X2 i. |- 3 J- N& h+ X7 S  A6 ( 9 v坚持客观性原则，如实反映销售成本与期末存货价值。由于存货的实物管理一般是“先进先出”的，如采用后进先出法核算，其结果可能与实际情况不符。采用先进先出法时，期末存货均按后期进价计算，比较接近编表日重置成本，使资产计价较为合理。当采用后进先出法时，期本存货按较早期的单价计量，与编表日的重置成本差距较大，物价变动幅度越大，这种现象越明显。在通货膨胀时期，后进先出法所产生的期末存货数偏低，使资产计价失去意义。结果，财务分析也受到

11、相当大的影响，营运成本、流动比率、投资报酬率偏低。 6 1 i: D& x8 a& w( r3 f; B$ x* S' c+ i# C! v% 4 8 d6 O0 R坚持谨慎性原则，保证企业所有者和潜在投资者做出决策时，尽可能规避风险，使风险收益最大化。后进先出法在传统理论中被认为是“合理地计量销货成本，减少存货利润，从而公允地表示企业财务状次和经营成果”的较为科学有效的存货计价方法。但是，严格地讲，后进先出法所体现的只是有条件、有步骤、有限制的谨慎原则，而不是纯粹意义下的谨慎原则。这主要是因为一个会计期间的期末存货与另一会计期间的期初存货在质和量上有因循沿袭的关系，即

12、一个会计期间的期末存货在数量和金额上等同于下一个会计期间的期初存货。因此，后进先出法较之于先进先出法导致的期末存货的降低也就相应地降低了下一个会计期间的期初存货。由于期末存货与期初存货之间的内在关系，后进先出法的采用在一个会计期间降低了期末存货的价值，减少了存货利润与税金，却相应地在下一个会计期间提高了期末存货的价值、增加了存货利润与税金。基于企业以现实状况和按既定目标不断从事生产经营的持续经营假设，从企业的整个生命期来看，后进先出法并不能有效地消除因物价的波动而形成的存货利润。因此，后进先出法并不是真正意义上的谨慎做法，而是体现了有条件、有步骤、有限制的谨慎原则的暂时做法。 + Z0 M8

13、0 E9 Q3 L) e& Z1 g6 '5 Y, 0 N1 I) C1 v& H% H同时，存货计价方法的选择还受客观经济环境的影响，在选择存货计价方法时必须综合考虑，统筹安排，科学决策。 6 ( |  Q: 5 B) T2 S: ' U7 h* E2 '1 j$ 三、新会计准则对存货计价方法的确定 * d8 Y) R' o) v" v$ |) ' o: / a9 i% P/ U7 T) : l新存货准则下，取消了原先采用的存货准则中的后进先出法，一律使用先进先出法记账。为什么在以往企业惯用后进先出法的情况

14、下，新会计准则却要求使用先进先出法记账呢？让我们来从这两种计价方法所带来的一些问题分析吧。 # y9 8 d& y4 D* j9 A$ c) 7 V% . m- B4 F/ U0 b7 4 _- a1、后进先出法的弊端 . t/ H1 + p8 i; T" H! a  n, D" |( Q$ r2 d: v第一，与实际价值不符。资产负债表上的存货是以旧的、过去的单位成本计价的，资产负债表上期末存货价值低于其实际价值，不能反映企业中存货的真实价值。从而可能导致导致管理人员作出存货较少的错误判断，而购入不必要的存货。 " W* c&

15、 R% r0 z3 b! b" G+ |$ # O7 D  Q* Y3 e第二，利润容易被操纵。企业可以通过改变正常的购货方式来操纵当期利润，例如，在价格上涨较快的时期，企业在期末大批量进货，可以提高当期销货成本，少计利润;或者推迟进货，把以前较低的成本计入销货成本中，多计利润。这样就导致不知情的投资者作出不当的投资决策。相比之下，应用先进先出法则不存在这个问题。 % % m' g* 3 o6 2 ?% * M2 V) b0 r/ S3 ?* k" h第三，影响经营成果。旧的存货层的动用，会引起当期利润和所得税的突增。旧存货层的单位成本通常是以前

16、的很低的单位成本，若本期存货发出量过大.就会动用旧的存货层的成本，破坏配比原则，给本期的经营成果带来很大影响。后进先出法下较低的原始成本导致本期帐面收入过高，从而造成多交所得税的不利后果。 & d3 R: g+ L% x$ _' 4 d' c5 T/ F$ b: - q第四，与实物流动不符。成本流动不能反映存货的实物流动。存货一般是按先进先出的次序发出的，而成本却按后进先出的次序流动，成本流动与实物流动正好相反，不利于内部管理。 3 G) l, e8 o6 p5 i" K& j9 |; c8 T: r6 I第五，应用较复杂。它要求把存货根据成本不同分成

17、许多层，并且得为每种存货保持详细的每次收、发货的记录。 * p/ I* Q7 S, R" N+ l/ Q$ a; Y2 H  ?1 v5 j5 X) A3 m; V2、先进先出法的优点 . |) B- % n' l* o* n2 N) c2 t& O1 L( M7 r9 Q# # I8 N) S; V* 第一，从存货价值来考虑。在存货价格升高时，使用先进先出法能够表现出较高价值的存货，从而提供比后进先出法更有利的指标，使管理者有更大的经营余地。 $ _0 z; i! Y6 K7 S- r! x0 7 W' Z% h" a5 m5

18、B* B, I1 i. x6 L3 I第二，从管理者利益来考虑。某些企业的管理人员的报酬是与企业利润挂钩的，因先进先出法的使用能体现较高的当期利润，从而增加管理者的个人收入，因此，管理人员倾向于使用先进先出法。 6 k/ R: r0 ?! 1 v5 Q& : / m5 r* F0 |2 I9 / ; u第三，从股票市价来考虑。管理者倾向于使用先进先出法来反映较高的利润，一般这样会提高该公司股票的市价，满足董事会的要求。 + s) t1 l4 f( 7 Y( V1 R+ Z& l8 K! o1 F4 |: '从长远时期看，企业的全部存货成本，不管何时形成，正常情况下最终将

19、转化为销货成本。若所有存货均已售出，其成本将全部转化为销货成本，则在其他条件相同的情况下，无论采用哪种存货计价方法，几个会计期的销货成本总额、税前利润总额、所得税总额、税后利润总额、现金流入总额都是一致的。虽然后进先出法纳税总额不变，但由于推迟了交纳时间，从而使企业无形中获得了一笔“无息贷款”。那么，如果新会计准则采用后进先出法，就等于国家将会失去这笔“无息贷款”的利息。 . '/ o- E! g# j* W5 u; j$ n" f/ d# _先进先出法和后进先出法各有各的优点和缺点，但是如果根据利益权衡的要求频繁在两种方法之间不断地转换，势必与会计核算的一贯性原则相矛盾，给

20、人留下“粉饰”和“调剂”会计信息的嫌疑。新会计准则采用先进先出法，也是处于规范存货计价方法的目的。 5 Z3 E, I0 X2 c. B1 B: + R% y: G+ N' V$ D  B参考文献： 8 I) s) m4 Y1 V& q0 a% z% Q8 . d' ( w* Q1 胡振齐.试论后进先出法与先进先出法的综合运用J.财会通讯.1995.（7）  , A2 Q7 C. 4 O2 v" |" l+ d- m0 p4 n6 D* e2 杨冬梅等.浅析存货计价方法的选择J.交通科技与经济.2002.（2） ( H: i5 i2 e, ?9 y$ j7 , 1 R. z. f3 w: J3 李辉.两种存货计价方法比较研究J.山西财经学院学报.1994.（5） ) w) O5 w3 n% 4 ) J* a( D4 Z' - X& b$ U0 2 b: _4 关鉴航.两种存货计价方法的比较分析J. 吉林商业高等专科学校学报.2003.（2） 7 I0 Q2 3 |6 p9 f! # B&