2019中级会计实务讲义95讲第78讲会计政策及其变更

1、第十七章会计政策、会计估计变更和差错更正考情分析本章历年考试在3分左右，全部为客观题，属于非重点章节。但是对于差错更正，可以与日后调整事项相 结合，出现在大题中，必须要熟练掌握差错更正的方法。目录01会计政策及其变更02 会计估计及其变更03前期差错更正第一节会计政策及其变更【考点】会计政策及其变更（）口风以題口泌融割斯壮（一）会计政策的概念会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法会计信息质駅餐求借款踌用和本化赴址费 用化.收入确认时点零权讯发生制肪史成本、公允价 ffu可箜现冷忸筲 _般庇则H确认站础IIIp会计基础一计址竝础厂j会计原1 一胡特定爍则&qu

2、ot;佥计处珅厅法| &折堆岀计谕/J法?；企业会计政策的选择和运用具有如下特点:1. 企业应在国家统一的会计准则制度规定的会计政策范围内选择适用的会计政策;2会计政策涉及会计原则、会计基础和具体会计处理方法；3会计政策应当保持前后各期的一致性。企业在会计核算中所采用的会计政策，通常应在报表附注中加以披露，需要披露的会计政策项目主要有以下几项：1财务报表的编制基础、计量基础和会计政策的确定依据等。2. 存货的计价，是指企业存货的计价方法。例如，企业发出存货成本的计量是采用先进先出法，还是采用 其他计量方法。3. 固定资产的初始计量，是指对取得的固定资产初始成本的计量。例如，企业取得的固

3、定资产初始成本是 以购买价款，还是以购买价款的现值为基础进行计量。4. 无形资产的确认，是指对无形项目的支出是否确认为无形资产。例如，企业内部研究开发项目开发阶段 的支出是确认为无形资产，还是在发生时计入当期损益。5投资性房地产的后续计量，是指企业在资产负债表日对投资性房地产进行后续计量所采用的会计处理。例如，企业对投资性房地产的后续计量是采用成本模式，还是公允价值模式。6. 长期股权投资的核算，是指长期股权投资的具体会计处理方法。例如，企业对被投资单位的长期股权投资是采用成本法，还是采用权益法核算。7. 非货币性资产交换的计量，是指非货币性资产交换事项中对换入资产成本的计量。8收入的确认，是

4、指收入确认所采用的会计方法。9借款费用的处理，是指借款费用的处理方法，即采用资本化还是采用费用化。10. 外币折算，是指外币折算所采用的方法以及汇兑损益的处理。11. 合并政策，是指编制合并财务报表所采用的原则。例如，母公司与子公司的会计年度不一致的处理原则;合并范围的确定原则等。（二）会计政策变更及其条件1会计政策变更的概念会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。企业在不同的会计期间应采用相同的会计政策，不应也不能随意变更 会计政策。2会计政策变更的条件满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：（1）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更；

5、（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。3.不属于会计政策变更的情形（1）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别 而采用新的会计政策。【思考】因持股比例变化导致对被投资单位由重大影响变为控制，长期股权投资核算方法由权益法转换为成本法，属于会计政策变更吗？【回答】不属于。（2）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。【例题多选题】（2011年）下列关于会计政策及其变更的表述中，正确的有（）。A. 会计政策涉及会计原则、会计基础和具体会计处理方法B. 变更会计政策表明以前会计期间采用的会计政策存在错误C. 变更会计政策能够更好地反映企业的财务状况和经营成果D. 本期发

6、生的交易或事项与前期相比具有本质差别而有用新的会计政策，不属于会计政策变更【答案】ACD【解析】会计政策变更并不是意味着以前的会计政策是错误的，而是采用变更后的会计政策会使得会计信息更加具有可靠性和相关性，所以选项B是不正确的。（三）会计政策变更的会计处理相同的交易或者事项如徉货发岀计价方法）I2叩年z借；丄:昔业舒成齐30 -亠90iSs 痒存商晶8C *90-* 120* 1202018 年*借；车:代收等成麻100 «=痺存衙昭100所有者权益变动表（简表）2019年度项目本年金额上年金额盈余公积未分配利润盈余公积未分配利润一、上年年末余额力口：会计政策变更-30 X10%-3

7、0 X90%-10 X10%-10 X90%前期差错更正二、本年年初余额假定不考虑所得税因素。1.企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等的要求变更会计政策的，应当按照国家相关规定执 行。例如，财会201414 号文件修订发布的企业会计准则第2号一一长期股权投资，要求自 2014年7月1日起施行，在施行日之前已经执行企业会计准则的企业，应当按照本准则进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。【提示】追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。2会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采

8、用追溯调整法处理，将会计政策变更 累积影响数调整列报前期 最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当应当 一并调整。追溯调整法的运用通常由以下几个步骤构成：如果提供比较财务报表，对于比较财务报表期间的会计政策变更，应调整各该期间净利润各项目和财务报表其他相关项目，视同该政策在比较财务报表期间一直采用。对于比较财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。【例17-1】甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）是一家海洋石油开采公司，于2X11年开始建造一座海上石油开采平台，根据法律法规

9、规定，该开采平台在使用期满后要将其拆除，需要对其造成的环境污染进行整治。2 X12年12月15日，该开采平台建造完成并交付使用，建造成本共120000000元，预计使用寿命 10年，采用年限平均法计提折旧。2 X18年1月1日甲公司开始执行企业会计准则，企业会计准则对于具有弃置义务的固定 资产，要求将相关弃置费用计入固定资产成本，对之前尚未计入资产成本的弃置费用，应当进行追溯调整。已知甲公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。甲公司预计该开采平台的弃置费用10000000元。假定折现率（即为实际利率）为10%。不考虑企业所得税和其他税法因素影响。该公司按净利润的10%提取法定盈余

10、公积。根据上述资料，甲公司的会计处理如下：（1）计算确认弃置义务后的累积影响数（见表 17-1 ）2 X13年1月1日，该开采平台计入资产成本弃置费用的现值=10000000 X（ P/F , 10% , 10 ） =10000000X0.3855=3855000（元）；每年应计提折旧 =3855000 +10=385500（元）。表17-1 单位：元实际税前差异年份计息金额利率利息费用折旧-（+）税后差异2 385500385500-771000-77100082 424050385500-809550-8095502 X154664550

11、10%466455385500-851955-8519552 X16513100510%513100.50385500-898600.50-898600.50小计1789105.501542000-3331105.50-3331105.502 X175644105.510%564410.55385500-949910.55-949910.55合计2353516.051927500-4281016.O5-4281016.05甲公司确认该开采平台弃置费用后的税后净影响额为 累积影响数。【提示】按照会计政策变更累积影响数的定义（2 ）会计处理 调整确认的弃置费用借：固定资产一一开采平台一一弃置义务贷

12、：预计负债一一开采平台弃置义务 调整会计政策变更累积影响数借：利润分配一一未分配利润贷：累计折旧预计负债一一开采平台弃置义务-4281016.05 元，即为该公司确认资产弃置费用后的累积影响数应该是-3331105.50385500038550004281016.0519275002353516.05调整利润分配借：盈余公积一一法定盈余公积428101.61（4281016.05 X10% ）贷：利润分配未分配利润428101.61（3 ）报表调整甲公司在编制2 X18年度的财务报表时，应调整资产负债表的年初数（见表 17-2 ），利润表、所有者权益变动表的上年数（见表 17-3、表17-4

13、）也应作相应调整。2 X18年12月31日资产负债表的期末数栏、股东权益变动表的未分配利润项目上年数栏应以调整后的数字为基础编制。表17-2资产负债表（简表）编制单位：甲股份有限公司2 X18年12月31日单位：元资产年初余额负债和股东权益年初余额调整前调整后调整前调整后固定资产预计负债06208516.05开采平台6000000061927500盈余公积17000001271898.39未分配利润4000000147085.56在利润表中，根据账簿的记录，甲公司重新确认了2 X17年度营业成本和财务费用分别调增385500元和564410.55元，其结果为净利润调减949910.55 元。表

14、 17-3利润表（简表）编制单位：甲股份有限公司2 X18年度单位：元项目上期金额调整前调整后一、营业收入1800000018000000减：营业成本1300000013385500财务费用260000824410.55二、营业利润39000002950089.45四、净利润40600003110089.4511表17-4所有者权益变动表（简表）单位：元编制单位：甲股份有限公司2 X18年度项目本年金额盈余公积未分配利润一、上年年末余额17000004000000力口：会计政策变更-428101.61-3852914.44前期差错更正二、本年年初余额1271898.39147085.56【提示

15、】“上年金额”栏同样需要调整，即累积影响数-3331105.5 元。（4 ）附注说明2 X18年1月1日，甲股份有限公司按照企业会计准则规定，对2 X12年12月15日建造完成并交付使用的开采平台的弃置义务进行确认。此项会计政策变更采用追溯调整法，2 X17年的比较报表已重新表述。2 X17年运用新的方法追溯计算的会计政策变更累积影响数为-4281016.05 元。会计政策变更对 2X17年度报告的损12益的影响为减少净利润949910.55 元，调减2 X17年的期末留存收益 4281016.05 元，其中，调减盈余公积428101.61 元，调减未分配利润 3852914.44 元。3.确

16、定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法 处理。【理解】能追多远是多远，追不了的就未来适用法。未来适用法是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。政策变更“四步曲”资产负债项目损益项目所有者权益项目1新旧政策差异直接调整相关资产、负债项目直接调整“盈余公积”和“利润分配-未分配利润”【注意】不通过“以前年度损益调整”科目核算“盈余公积”、“利润分配-未分配利润”2.所得税影响由于

17、新旧政策下只影响账面价值的变化，计 税基础不变，纳税义务不变，所以只涉及暂 时性差异的变化，不涉及纳税义务的变化。只涉及调整“递延所得税资产”或“递延所 得税负债”3.累积影响数资产、负债账面价值的变化X(1-25% )4.报表项目调整资产负债表“年初余额”利润表“上期金额”所有者权益变动表“本年金额”和“上13年金额”【例题单选题】2015年12月31日，长江公司将新购置的一栋办公楼对外出租，并采用成本模式进行后续计量，当日该办公楼账面原价为10000万元，预计使用年限为 20年，预计净残值为 0，采用年限平均法计提折旧，假设税法对其处理与会计一致。2019年1月1日，长江公司持有的投资性房

18、地产满足采用公允价值模式进行后续计量的条件，长江公司决定采用公允价值模式对该写字楼进行后续计量，当日，该办公楼公允价值为 13000万元。税法不认可公允价值变动，企业所得税税率为25%，则长江公司因该项会计政策变更而调整 2019年期初留存收益的金额为()万元。A. 2500B. 5125C. 3375D. 5250【答案】C【解析】2019年1月1日，原成本模式下投资性房地产账面价值=10000-10000/20X3=8500 (万元)，与计税基础相等，不产生暂时性差异；转换为公允价值模式后的账面价值为13000万元，计税基础不变，产生应纳税暂时性差异 4500万元。所以由于会计政策变更，应确认递延所得税负债1125万元(4500 X25% ),应调整期初留存收益的金额 =(13000-8500)X( 1-25% ) =3375 (万元)相关会计分录为：借：投资性房地产一一成本1300014投资性房地产累计折旧(10000/20 X3) 1500贷：投资性房地产递延所得税负债利润分配一一未分配利润盈余公积【例题多选题】（2018年）10000(450