关于对网络交易征税问题的国际借鉴

1、关于对网络交易征税问题的国际借鉴【摘要】网络交易是20世纪90年代初在美国、加拿大等国兴起的一种崭新的经营方式，是计算机网络带来的一次商业革命，发展到今已有20年，从扶持这一新兴交易方式发展的角度，各国都规定了一个免税期限，但本着税收公平和税收中性的原则，国际上对网络交易征税正在成为趋势，但各国做法又存在差别。本文分析了网络交易迅猛发展带来的一系列税收问题，通过对国际对策的阐述比较，以期为解决我国网络交易征税问题提供一些启示。【关键词】网络交易；税收；国际借鉴引言所谓的网络交易，其实就是电子商务(Electronic Commerce)。指发生在信息网络中企业之间（简称B2B）、企业和消费者之

2、间（简称B2C）以及个人与个人之间（简称C2C）通过网络通信手段缔结交易。具有以下几个特点：一是交易方式的“无纸化”和“无址化”；二是交易成本低；三是交易效率高。一、网络交易的迅猛发展让税收无法回避中国电子商务协会数字服务中心发布的2011年第三季度中国电子商务行业研究报告显示，2010年全球电子商务规模呈现先波动、后平稳的态势，在2011年，市场规模迅速突破了40.6万亿元。即使在全球经济放缓的背景下，电子商务市场仍保持着快速、稳定的增长。（一）国际情况1美国2010年在线零售规模达到1760亿美元，同比增长12.1%。美国著名的高科技市场研究机构Forrester Research发布报告

3、预计美国在线零售规模将保持每年10%的速度增长，并在2015年达到2790亿美元，将占到整个社会消费品零售总额的11%。2欧盟自2008年发生金融危机以来的三年里，电子商务交易额增长了70%，2011年已达到2000亿欧元。根据欧盟统计局公布的数据，欧盟国家中，电子商务最为发达的国家是英国，其2011年的在线贸易额达到594亿欧元。其次是德国(451亿欧元)和法国(387亿欧元)。3印度电子商务市场规模在2007年底仅为8146亿卢比，到2010年底时增长到3159.8亿卢比（约57.2亿美元），2011年这一数据达到100亿美元。据来自新德里的咨询机构Technopak Advisors公司

4、的数据显示，预计到2020年时，将从2011年的100亿美元增长到2020年的2000亿美元。 4韩国统计厅发表有关2010年电子商务及网络购物动向的资料，资料显示在电子商务中，包括企业与消费者(B2C)及消费者之间(C2C)的网络购物交易额达25兆1550亿韩元（约222亿美元），增加21.9%，这在整体零售销售额(275兆8470亿韩元)中所占比重为9.1%，创历史最高值。(二)国内情况根据艾瑞咨询统计数据显示，我国2012年上半年电子商务规模合计3.64万亿元人民币，占比持续增加。同时，据中国电子商务协会数字服务中心发布的2011年中国电子商务行业研究报告预测，2012年我国电子商务总规

5、模有望突破6.4万亿元人民币。同时，我国网购用户规模也将进一步扩大，据统计，截至2011年4月底，我国互联网网民已达4.6亿人，其中使用过网络购物的用户约1.6亿人。“十二五”期间我国电子商务将进入规模化发展的阶段。据商务部预计，未来五年电子商务交易额将保持年均20%以上的增长速度，2015年将达到12万亿元，成为经济增长的新动力。商务部“十二五”电子商务发展指导意见提出的具体目标是到2015年，我国规模以上企业应用电子商务比率要达80以上；应用电子商务完成进出口贸易额要占我国当年进出口贸易总额的10%以上；网络零售额相当于当年社会消费品零售总额的9%以上。二、网络交易引起的税收问题及影响（一

6、）网络交易对税收制度的影响1如何确认征税客体的问题征税客体是区分不同税种的主要标志，我国现行税法对销售商品收入、提供劳务收入等税种均有不同规定。电子商务客体的虚拟化，使交易对象转化为信息流在因特网上传递，改变了传统所得的存在和转移方式，传统的计税依据缺失，税务机关很难确认一项所得究竟是商品销售所得还是其他特许权使用费，交易对象的数字化，使得征税客体性质认定困难。2如何界定纳税主体的问题在互联网的环境下，互联网上的商店不是一个实体的市场，而是一个虚拟的市场，电子商务的交易者具有隐匿性、开放性和全球性，通过互联网进行交易的双方，可以隐匿姓名、居住地等，越来越多的商业交易行为很难明确判定究竟属于哪一

7、个或哪几个企业的活动；同时，征税客体的不明确也影响纳税主体的科学界定；再者，由于我国立法的滞后性，从宪法到税收征管法以及一系列实体税法，也都未对电子商务的纳税主体进行明确界定，电子商务纳税主体界定缺乏法律依据。郭海霞，孔令秋. 论电子商务纳税主体的界定及其权利保护J. 商业时代，2009，22: 94-953如何确定税种税率的问题网络交易范围的广泛和交易商品种类的多样，使得传统的税收征管办法很难统计确认各种交易种类、数量以及交易额，因此也很难选取适用的税种、税率对网络交易进行征税。是否要新开征税种和附加税已成为学者们争论的热点问题。4如何确定国际税收基本概念的问题（1）常设机构的认定。网络交易

8、活动不一定需要固定营业场所、代理人等有形机构，大多数产品或服务提供仅需一个网站和能够从事相关交易的软件，基于网络的互联性和无距离性，判断其机构所在地将困难重重。（2）国际税收管辖权的确定。当存在国际双重或多重征税时，来源地税收管辖权优先。“在电子商务环境下，交易的数字化、虚拟化、隐匿化和支付方式的电子化使交易场所、提供商品和服务的使用地难以判断，以至于来源地税收管辖权失效。”高树兰. 现阶段我国反避税工作面临的挑战与对策J. 经济纵横，2003，2: 17-18例如当消费者在不同国家的网络购物时，就难以判定哪个国家有权进行征税。（二）网络交易对税收管理的影响1税务稽查的问题税务稽查通常以账证追

9、踪审计为主，传统的纸质账证资料不易篡改，真实性较高；但是网络交易无纸化程度越来越高，作为销售凭证的各类票据都以电子形式存在，可被轻易地修改而不留任何线索、痕迹，不能作为可靠的信息来源；同时，随着网上支付系统的完善，计算机加密技术的成熟，交易信息很容易被隐藏，如何对网上交易进行监管以确保税收收入及时、定额地入库是网络交易征税的又一难题。黄军校. 电子商务中相关税收问题的几点思考J. 沿海企业与科技，2007，4: 180-1812税款征收的问题（1）网络交易税收实现的问题传统的税收制度是建立在税务登记，查账征收和定额征收基础之上的。我国税法规定，无论从事生产、销售还是提供劳务、服务的单位和个人，

10、都要办理税务登记，但是网络交易，特别是C2C电子商务的经营者大多没有办理税务登记；且在网络交易过程中，订单、合同、账簿等均可以电子数据的形式存在，使税收管理失去了最直接的纸质凭证。蔡阳. 我国C2C电子商务税收问题研究EB/OL. http:/www.js-n-（2）如何避免对网络交易双重征税的问题前文提到征税客体、纳税主体、管辖权问题以及交易细节、交易凭证等环节都难以有效确认与监管，所以电子商务中的双重征税或多征税的问题恐怕是无法避免的。 3税收征管中网络安全的问题网络交易的税收征管自然离不开网络监管和信息技术支持，税务部门需要依托各种征管软件与各种网络开展征管活动，并且需求会越来越多，这样

11、网络安全的问题也逐步突出。如木马病毒入侵税务部门电脑使得系统瘫痪，或是黑客攻击税收部门的网络系统，都有可能给国家和纳税人带来较大的损失。三、网络交易税收问题的国际对策笔者在此分别对美洲、欧洲和亚洲的发达国家和发展中国家的网络交易征税情况进行阐述分析。（一）各国对网络交易税收情况简介1美国网络交易征税情况美国是典型的主张免税派，认为对网络交易征税将会严重阻碍其发展，有悖于世界经济一体化的大趋势。1996年11月，美国财政部发表全球电子商务选择性的税收政策，提出网络交易的税收原则：一是不开征新税的税收中性原则，二是按居民管辖权征税原则。1998年10月，美国国会通过了互联网免税法案（Interne

12、t Tax Freedom Act）指定互联网为免关税区，认为虚拟商品（比如电影、游戏、软件等）不应该被征税，但一般商品都需按照实体经营标准纳税，适用期3年，且被多次延长。2012年7月，美国众议院司法委员会举办关于市场公平法案的听证会，探讨向位于其他州的非实体零售商征收销售税的立法案。该法案规定，如果某税务机构欲向州外的网络零售商征收消费税，需要彻底简化该机构的税收政策；那些在单个州的远程销售额低于10万美元的商家，或是全国范围内年销售额低于100万的商家，均无需缴纳销售税；同时还规定，各州必须选择一种框架，为网络零售商提供免费的技术工具和服务，以便他们纳税。2欧盟网络交易征税情况以欧盟为代

13、表的征税派，认为网络交易必须履行纳税义务，否则将有悖于市场公平，欧盟是世界上第一个对网络交易征收增值税的地区。1998年6月，欧盟发表了关于保护增值税收入和促进电子商务发展的报告，把通过因特网销售的数字化产品视为劳务销售征收间接税，欧盟企业进行网上交易时，一律按20征收增值税，由购买者负责扣缴；而非欧盟企业仅在与欧盟企业进行网上交易时缴纳增值税。2000年6月，欧盟委员会发布新的VAT方案，非欧盟企业通过互联网向欧盟成员国内顾客销售货物或提供应税劳务，年销售额在10万欧元以上的必须缴税，且应在欧盟国家进行税务登记，按当地增值税税率缴税。欧盟现行增值税立法遵循和确保税收中性原则，同时为确保互联网

14、税收的征收效率，积极推行电子发票、电子记账和电子申报。白剑锋. 电子商务涉税问题国际借鉴研究J. 经营管理，2009，23: 137-1383印度网络交易征税情况1999年4月28日，印度政府发布了一项关于网络交易税收的规定，规定对在境外使用计算机系统，而由印度公司向美国公司支付的款项，均视为来源于印度的特许权使用费并在印度征收预提税，将网络交易纳入现行税制的征税范围，符合国际税收中性原则，且并未开征新税种。付丽苹. 印度电子商务税收政策及其影响J. 涉外税务，2007，6: 49-52印度的税务专家认为，对电子商务不征税，不利于印度开展的反避税斗争。4韩国网络交易税收情况1998年亚洲金融危

15、机，韩国政府对网上商店在执照和税收方面实行宽松管理。2006年韩国国税厅开始对C2C征税，要求C2C平台对卖家销售出的每一件商品代扣10%的税，并将06年以前的税一次性缴清。目前B2C和C2C销售的商品都要缴纳10%的增值税，B2C/C2C企业本身要缴纳10%的营业税。韩国在电子商务税收方面的主要政策是促进电子商务发展的优惠政策，如韩国税收例外限制法对外国人投资国内企业的税收减免做了详细的规定。 （二）各国网络交易征税情况对比美国、欧盟、印度及韩国四国关于网络交易征税情况的对比情况如表1所示：表1 四国网络交易征税情况对比表征税情况美国欧盟印度韩国是否开设新税种反对反对反对反对是否征税国内虚拟

16、商品零税收，国际交易零关税。征收增值税和营业税，但不征关税。主张征税主张征收增值税和营业税，征税原则应保持中立、简单、透明。征税应保持清晰、中性原则。保持公平、中性、利益原则。促进电子商务发展的优惠原则数字产品销售的法律性质属于有形个人财产销售。应视为提供劳务。应视为提供劳务。视为特许权的使用电子发票的应用已应用已应用已应用已应用通过比较笔者发现，发达国家在网络交易征税问题上既有分歧也有共识。分歧主要表现在对网络交易是否免税和是否课征增值税的问题上；共识主要包括以下几点：一是电子商务征税应遵守税收中性原则，不新开税种或附加税；二是税收政策的制定不限制电子商务发展；三是避免对电子商务多重课税，免

17、征关税；四是提供各类技术支持和服务，确保征收效率。多数发展中国家对网络交易如何征税虽有研究，但大都未出台明确的法律规定，对于网络交易的征税问题持谨慎态度。发展中国家对美国网络交易虚拟商品免税和不征关税的主张存有戒心，因为这对发展中国家来说意味着税基大幅缩小，税收流失增加，削弱其财政实力。梁学平. 电子商务税收政策的国际比较及其对我国的借鉴J. 吉林财税高等专科学校学报，2003，1: 19-22四、完善我国网络交易征税的几点建议本着税收公平和税收中性的原则，国际上对网络交易征税正在成为趋势，如何征税已成为现行热议的话题，借鉴国际经验，结合我国国情，笔者提出以下几点看法：（一）修改完善有关税收法

18、律法规及规章制度我国目前暂未出台关于网络交易征税方面的法律法规，使得网络税收问题具有不确定性，因此需要借鉴国际经验，以现行税法为基础，对网络交易中的纳税主体、征税客体、纳税期限和地点以及所得来源地、涉及网络交易的商品、服务和特许权转让等税制的各要素给予明确的界定，以确保建立公平的税收法制环境，重点修改与网络贸易关系重大的流转税、所得税法。1. 流转税方面。可以扩大现行增值税和营业税的征税范围，将网络交易里涉及的无形资产也纳为征税对象，并详细规定这些新型商品的税目、税率和计税标准。增值税法中要增加对离线交易的征税规定，明确货物销售，不论通过什么方式实现，都征收增值税；同时，结合“营改增”的有关规

19、定，对网络服务进行分类，将归属于现代服务业的部分并入增值税征收范围。营业税法的完善，网络服务中非现代服务业部分归结于营业税范围，按服务业征税，而将在线交易明确为“特许权”，按“转让无形资产”的税目征税。2所得税方面。常设机构的认定标准要结合网络交易的实际情况，对与网络交易有密切联系的服务器、网址和网络服务提供商（ISP）分别规定其构成常设机构的具体标准黄素梅. 电子商务中常设机构认定标准的新发展J. 涉外税务，2006，8: 41-43，如在税收协定中规定外国企业通过设在我国的服务器进行经营类活动，则该服务器为常设机构。国际税收管辖的问题，可采取居民管辖权和来源地管辖权相结合的征税方式，坚持居

20、民管辖权和来源地管辖权并重，对我国居民的网络交易全额征税，对境内外商投资企业减额征税。（二）建立适应网络交易的税收征管和稽查体系1健全税务登记制度。已经实施的网络商品交易及有关服务行为管理暂行办法第十条规定：已经工商行政管理部门登记注册并领取营业执照的法人、其他经济组织或者个体工商户，通过网络从事商品交易及有关服务行为的，应当在其网站主页面或者从事经营活动的网页醒目位置公开营业执照登载的信息或者其营业执照的电子链接标识。通过网络从事商品交易及有关服务行为的自然人，应当向提供网络交易平台服务的经营者提出申请，提交其姓名和地址等真实身份信息。具备登记注册条件的，依法办理工商登记注册。与此相应，税务

21、机关应该完善税务登记制度，把办理（临时）税务登记作为网店注册的前提条件，要求网络经营者应主动办理（临时）税务登记并亮证经营。所有网络经营者有义务向税务机关申报网址、电子邮箱、网络交易银行帐号等关联信息。2推行电子发票制度。电子发票是指纸质发票的电子映像和电子记录。纳税人可以在线领购、在线开具、在线传递发票，并可实现在线申报，其同普通发票一样，采用税务局统一发放的形式给商家使用，发票号码采用全国统一编码，采用统一防伪技术，分配给商家，在电子发票上附有电子税局的签名机制。 中国信息导报. 新产品·新技术J. 中国信息导报，2003，11: 60-61电子发票的使用可以很好地适应网络交易无

22、纸化、高效率、虚拟化、全球化的特点，应对网络交易给传统税收征管带来的冲击，积极、高效地推动电子商务的发展；同时有利于堵塞和消除目前税收管理上的漏洞，提高我国税收管理的自动化与现代化水平，实现我国税收从“以票控税”向“信息管税”的转变；其次使用电子发票能够大大降低和节约成本，且有利于提高企业的管理水平和国际竞争力，加快资金周转速度，节约时间和成本。2010年5月31日，台湾“财政部长”李述德在“立法院财委会”表示，当局积极推动电子发票。2012年2月6日，我国发改委等八部委联合发布关于促进电子商务健康快速发展有关工作的通知，重点推动工作包括开展网络（电子）发票应用试点。2012年7月13日，国家税务总局政策法规司发布网络发票管理办法（征求意见稿）征求意见，办法第十六条规定省以上税务机关在确保满足网络发票电子信息正确生成、可靠存储、查询验证、安全唯一等条件的情况下，可以进行电子发票试点工作，可见此项工作确实势在必行。3强化网络信息技术。（1）尽早实现网上与工商、银行、海关、交易平台运营商的连接，建立网上交易数据共享制度，实现真正的网上监控与稽查，并加强与各国税务当局的网上合作，防止有关企业利用国际互联网交易进行避税，避免税收流失。同时可以考虑把网络交易建立和使用的支付