虚开增值税专用发票调研报告

1、虚开增值税专用发票调研报告增值税是以商品生产流通和劳务各个环节增值因素为征税对象 的一种流转税。 通过本环节的销售税金扣除上一道环节的进项税金间 接实现。在这个过程中增值税专用发票兼记销货方纳税义务和购货方 进货税额的主要凭据，是购货方据以抵扣税款的证明。可以说，开具 增值税专用发票是征收增值税的核心环节。 在某种意义上讲， 增值税 专用发票有现钞价值， 也就是看中了这其中的门道， 从增值税诞生的 那一天起， 虚开增值税专用发票行为就一直肆虐不断， 关于虚开增值 税专用发票的管理和惩治就一天没有停止。 而能否管好增值税专用发 票，也一直是悬在税务人员头上的 达摩克利斯之剑。虚开增值税发票行为税

2、务处理相关法律依据：一、对虚开增值税专用发票行为的解释(一) 国家税务总局转发最高人民法院关于适用全国人民代 表大会常务委员会关于惩治虚开、 伪造和非法出售增值税专用发票犯 罪的决定的若干问题的解释的通知国税发 1996210 号:“一、根据决定第一条规定，虚开增值税专用发票的，构成 虚开增值税专用发票罪。具有下列行为之一的，属于“虚开增值税专用发票” ：(1)没有货 物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、 为自己、 让他人为自 己、介绍他人开具增值税专用发票 ;(2) 有货物购销或者提供或接受了 应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者 金额不实的增值税专用发票；（3

3、）进行了实际经营活动，但让他人为自 己代开增值税专用发票。” 也是司法机关判定虚开增值税专用发票 的依据。（二）中华人民共和国发票管理办法（2010）第二十二条 开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部 联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票 ；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票 ；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。表述上调整，扩大为“实际经营业务情况不符”的解释可见，虽然虚开案件众多，名称耳熟能详，但是对虚开增值税专 用发票的相关文件却较少，最初的定义是转发高院的规定并

4、作出的解 释。2010年新修订的发票管理办法借鉴了高院对虚开增值税专用发 票的定义，并扩大为“实际经营业务情况不符”的解释，这样，作为 发票的直接管理机关才有了自己对“虚开发票行为”的定义。二、虚开增值税专用发票的行为对开具方行政处理的演变过程 增值税的链条原理决定了一张发票要联系起开具与接受两方企 业，而除了“为自己虚开”这一特殊情形，我们要对双方企业在虚开 这一概念下的认定和处理分别进行分析，下面先看看对开具方行政处 理的具体规定：（一 ）国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知国 税发1995192 号：（注：该条文已经失效）“二、关于虚开代开的增值税专用发票的处罚问题 对纳税人

5、虚开代开的增值税专用发票，一律按票面所列货物的 适用税率全额征补税款，并按中华人民共和国税收征收管理法的 规定给予处罚； 对纳税人取得虚开代开的增值税专用发票， 不得作为 增值税合法的抵扣凭证抵扣进项税额。 ”（二 ）国家税务总局对代开、 虚开增值税专用发票征补税款问题的 批复国税函 1995415 号：（注：该条文已经失效）“关于代开增值税专用发票如何计算补税问题的请示 （皖国税 流三零五号 ）收悉，关于企业为他人非法代开、虚开增值税专用发票 如何征补税款问题， 我局曾以 国家税务总局关于加强增值税征收管 理工作的通知 （国税发零一五号 ）作出规定。“对已开具专用发票的 销售货物，要及时足额

6、计入当期销售额征税，凡开具了专用发票，其 销售额未按规定计入销售帐户核算的，一律按偷税论处。 ”为加强增 值税专用发票的管理，我们意见：对代开、虚开专用发票的，一律按 票面所列货物的适用税率金额征补税款， 并按中华人民共和国税收 征收管理法的规定给予处罚。 ”该阶段的增值税专用发票是出于手写阶段，并未纳入防伪税控 开票系统，纳税人虚开增值税专用发票 “大头小尾”的方式较为常 见，有没有实际交易均可以采用该方式， 这种方式犯罪手段既少申报 了销项税，又全额抵扣了进项税，国家损失严重。这时为了增值税链 条的完整就要对少申报的税款予以补税， 针对虚开增值税专用发票的违法行为是可以同时进行偷税、虚开增

7、值税专用发票的定性的。 但在 此之前，无相关文件针对“虚开”这一行为进行行政处罚的描述。（三）中华人民共和国发票管理办法（2010）第二十二条 开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部 联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。第三十七条 违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的， 由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万 元以下的罚款；虚开金额超过 1万元的，并处5万元以上50万元

8、以 下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。引入了虚开的定义，并针对虚开行为制定了较为详尽的处罚标 准。（四）国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告国家税务总局公告 2012年第33号“现将纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题公告如下：纳税人虚开增值税专用发票，未就其虚开金额申报并缴纳增值 税的，应按照其虚开金额补缴增值税；已就其虚开金额申报并缴纳增 值税的，不再按照其虚开金额补缴增值税。 税务机关对纳税人虚开增 值税专用发票的行为，应按中华人民共和国税收征收管理法 及中 华人民共和国发票管理办法 的有关规定给予处罚。纳税人取得虚开 的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效

9、的扣税凭证抵扣其进项 税额。随着增值税防伪税控开票系统的推行，基本上杜绝了开具“大 头小尾”增值税专用发票的可能，这样一般意义的“纳税人虚开增值 税专用发票”的行为在销方就不存在补税的概念了， 而只对虚开行为 进行处罚，涉嫌犯罪的可以移送，这是税不重复征收基本原则的体现。 可见虽然政策规定几经解释，但无论从开具方虚开认定及相关处理， 还是比较清晰的。目前一般意义上的销方虚开， 税务处理上也比较简 单且依据充分。三、虚开增值税专用发票的行为对受票方行政处理的演变过程（一）国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处 理问题的通知（国税发1997134号）：“一、受票方利用他人虚开的专用发票，

10、向税务机关申报抵扣 税款进行偷税的，应当依照 中华人民共和国税收征收管理法及有 关法规追缴税款，处以偷税数额五倍以下的罚款；进项税金大于销项 税金的，还应当调减其留抵的进项税额。利用虚开的专用发票进行骗 取出口退税的，应当依法追缴税款，处以骗税数额五倍以下的罚款。二、在货物交易中，购货方从销售方取得第三方开具的专用发 票，或者从销货地以外的地区取得专用发票，向税务机关申报抵扣税 款或者申请出口退税的，应当按偷税、骗取出口退税处理，依照中 华人民共和国税收征收管理法及有关法规追缴税款，处以偷税、骗 税数额五倍以下的罚款。注意，文件规定的都是强制认定恶意取得的 条件，一旦满足，可以定性偷税。三、纳

11、税人以上述第一条、第二条所列的方式取得专用发票未申报抵扣税款，或者未申请出口退税的，应当依照中华人民共和国 发票管理办法及有关法规，按所取得专用发票的份数，分别处以一 万元以下的罚款；但知道或者应当知道取得的是虚开的专用发票，或者让他人为自己提供虚开的专用发票的，应当从重处罚。四、利用虚开的专用发票进行偷税、骗税，构成犯罪的，税务机关依法进行追缴税款等行政处理，并移送司法机关追究刑事责任。”（二）国家税务总局关于国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知的补充通知（国税发 2000182 号），这一规定的出台存进一步明确了受票方取得虚开的增值税专用 发票的处理。注意，文件规定

12、的都是强制认定恶意取得的条件，一旦 满足，可以定性偷税。-问题，名称印章销售地都相符，票不对呢， 企业索要证照的前提是自己有有效的审核机制，否则，为了其为了虚 开而索要就没有实际的管理意义。（三）国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发 票处理问题的通知（国税发2000187号），第一次提出了 “善意取得” 的概念，并将“善意取得”虚开的增值税专用发票行为与国税发 1997134号文件规定区别对待。“购货方与销售方存在真实的交易，销售方使用的是其所在省（自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票，专用发票注明的销售方 名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有 证据表明购

13、货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的， 对 购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。 但应按有关法规不予抵扣进 项税款或者不予出口、 退税；购货方已经抵扣的进项税款或者取得的 出口退税，应依法追缴。 ”本文件的出台有其历史背景和实用价值，随着金税系统的升级 换代，“销售方使用的是其所在省 （自治区、直辖市和计划单列市 ）的 专用发票”的表述基本已无意义，而“没有证据表明购货方知道销售 方提供的专用发票是以非法手段获得的” 的取证较难， 该文件对存在 真实交易但无法定性发票来历的案件容易被滥用。（四）关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加 收滞纳金问题的批复（国税函 200712

14、40 号），进一步对“善意取得” 增值税专用发票加收滞纳金情况予以明确。（五）国家税务总局公告 2014 年第 39 号：国家税务总局关于 纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告。“现将纳税人对外开具增值税专用发票有关问题公告如下： 纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款， 但对外开具增值税专 用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：一、纳税人向受票方纳税人销售了货物， 或者提供了增值税应税 劳务、应税服务；二、纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、 所提供应税劳务 或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；三、纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，

15、与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税 专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。”第（五）条是纳税人对外开具增值税专用发票的公告，无论进 项认定善意取得虚开增值税专用发票抵税与否， 销项满足真实经营的 条件且发票取得、开具合法，均不认定销项发票虚开。可见，根据以上诸多规定，购销双方在虚开案件中都存在虚开 增值税专用发票、偷税等违法行为的定性，又因具体情况甚至对政策 规定的理解不同导致诸多认定结果。结合对购货方取得已定性为虚开的增值税专用发票抵扣 进项税额这类案件的查处，笔者发现一种处理意见倾向 为，只要从购货方取得证据支持有货交易，且未发现购 货方明知取得的增值税专用发票系销售方以非法手段获 得的，处理上倾向善意认定。该文件的出台，符合当时的管理环境，此文件是 2000年11月1