关于研究和开发成本的会计探讨

1、关于研究和开发成本的会计探讨在市场经济条件下，随着新技术革命的发展，之间产品品种和质量的 竞争愈演愈烈，研究和开发活动成为生存和发展的生命线。我国的一些大规模或 高新技术现在都设有研究开发部门，拥有大量的技术人才，每年所耗研究和开发 费用也为数较大，并逐年递增。为此,加强研究和开发成本会计的理论探讨和实务 处理很有必要。一、研究和开发成本的内容的研究开发活动是研究活动和开发活动的合称。研究活动是一种以发现 新知识，探索新的研究成果的应用途径，以及设计和试验新产品，改良产品或工艺 为目的的活动，分为基础研究和应用研究两类。基础研究一般指为增加新知识而 进行的创造性活动，其特点是费用支出与未来的收

2、益之间通常没有直接的；应用研究一般指为解决确定的实际问题而进行的创造性活动，它往往有直接的受益对象(如项目、产品或工艺),与的未来收益有着密切的关系。从事研究活动主要以 应用研究为主。开发活动是把研究结果或其它新的科技付诸应用的转化过程，其目的是形成新的或有重大改进的产品或工艺，供对外销售或自身使用。的研究和开发活动虽不同，但目的都是为了研究新产品，改进旧产品；或 研究新生产工艺，改进旧生产工艺以降低未来的营业费用或增加未来营业收入 ， 期望在未来获得效益。从事研究和开发活动具有一定的风险性，有的研究和开发 项目获得成功，形成所享有的专有技术，或向国家专利部门申请、登记注册等法律 手续,获得专

3、利权；有的研究开发项目则可能会以失败告终。在研究与开发活动中，往往要进行设计、开发、研制、试验、定型等一系 列活动,所发生的研究与开发成本的主要内容有：(1) 直接人工，指直接参与研究与开发项目的科研人员和服务于项目人员(科技互助人员、科技管理人员和其他服务于课题项目人员)的工资费用。包括 工资、奖金、津贴和有关补贴。(2) 仪器设备费，指从事研究与开发活动所需设备和房屋等固定资产的 折旧费、修理费，以及租设备的租金或使用费等。(3) 材料费,指研究与开发活动直接耗用的电器材料、化学试剂、仪器配 件、金属非金属材料、其它各种消耗材料等。(4) 调研费,指研究开发的业务人员出差旅费和其它费用。(

4、5) 燃料动力费，指研究与开发活动直接耗用的燃料、动力费用。(6) 外协加工及现场试验费，指研究开发过程中试制样机、加工零配件、 外委化验分析、测试等费用和支付的生产性试验和现场试验的费用。(7) 其它,指不属于以上各项的研究和开发费用,如资料费、新产品(技术) 鉴定费等。二、研究与开发成本是否应予以资本化进行具有风险的研究开发活动所发生的成本的会计处理，西方财务会计中有以下三种方法：1(1 )将研究开发部门发生的全部成本都分配于取得的专利权或专有技术，即将全部研究开发成本予以资本化。用这一方法的理由是：一切研究开发活动都 是为了获得成就，它的一切耗费都是为了将来的经济效益 ，自应由获得成就的

5、项 目承担。(2) 只将获得成功的研究开发成本予以资本化，计入取得的专利权或专 有技术的价值；未获成功的研究开发成本在失败后予以摊销，计入当期费用。(3) 将研究开发成本全部于发生当期列为费用。美国财务会计准则委员会(FASB)第2号财务会计准则公告研究与开发成本的会计处理明确指出：“研究与开发成本除了按契约规定为他人所进行者外 ，应在发生当时全部计 入当期费用。”可见，上述方法(3)是公认的会计原则，是西方会计实务中广泛采 用的方法。的研究与开发活动，是自创无形资产的活动。根据财政部所颁布的会计 准则第31条规定：自行开发的无形资产，应当按开发过程中实际发生的支出数 记帐；工业财务制度也规定

6、：自行开发并依法申请取得的无形资产，按照开发 过程中实际支出计价。我国有关财务会计制度中所规定的对自创无形资产的计价 方法,实际上也反映了对研究与开发成本的处理原则-将研究开发成本应计入自 创无形资产的价值(即将研究开发成本予以资本化)。但究竟只对获得成功的研究 开发成本或将全部研究开发成本(包括失败的研究开发成本)计入无形资产价值？ 还不明确,使得会计处理上存在较大差异，甚至为了简化核算手续，全部直接作为 当期费用(管理费用)处理。上述第一种处理方法，将全部研究开发成本计入获得成功的研究开发项 目的专利权或专有技术的价值，显然违背了实际成本计价的原则。按照这一方法， 自创获得无形资产(专利权

7、或专有技术)的入帐价值并非其取得的实际成本，而包 括了与该项无形资产取得无关的其它失败项目的研究开发费用。已宣告失败的研究开发项目的成本实际上已成为的一项损失2,与任何期间收入均无关联，既 不能和收入配比，对未来收入也没有任何影响，自不应递延结转嗣后期间。因此，将失败的研究开发项目成本-已发生的损失-予以资本化，计入资产价值，显然不 恰当。上述第三种处理方法，将全部研究开发成本于成本发生时计入当期费用 ， 有如下不当之处：第一，它违背了收入与费用相配比的原则。研究开发成功项目而 取得的专利权或专有技术，将在新技术采用以后的较长时期带来经济效益，这部 分研究开发成本应当由未来获得经济利益的若干会

8、计期间共同负担，应在研究开发成功取得无形资产时先“资本化”为无形资产的价值 ，然后分期摊销转作费用， 以便与各期收入相配比，而不应在成本发生时就直接计入当期费用。至于研究开 发失败的项目所发生的成本也只在失败时才成为的一项损失，也只能在这时确认， 计入当期损失（或当期费用）。第二,它歪曲了无形资产价值。按照这一处理方法， 将成功的研究开发项目的成本在发生时就计入了当期费用，这样,获得无形资产的入帐价值就只包括获得成功后向国家专利部门申请、注册、审查等法律手续费 用,而将自创无形资产价值的主要组成部分-研究开发过程成本，排除在无形资产 价值之外。在研究开发成功后取得的新技术，如果不向政府专利部门

9、登记注册取 得专利权，而是通过本身的保密手段达到独自占有的目的，则这种专有技术就无入帐价值可言。通过上述分析，以上述第二种处理方法为适宜。对的研究开发成本既不能 在成本发生当期就计入当期费用，也不应全部予以资本化，计入无形资产价值。对 获得成功而取得专利权或专有技术的研究开发成本 ，应连同申请、登记注册等法 律手续费用，计入无形资产价值；对已失败的研究开发成本，在宣告失败时应确认 为损失予以转销。按此方法，既能使自创无形资产按其取得的实际成本计价，如实 反映资产的价值，又能使在未来的收入和费用实现恰当的配比，同时还能使以失 败而告终的研究开发成本及时得到转销，使稳健性原则在风险性的研究开发活动

10、 中得以体现。三、研究与开发成本的帐务处理根据上述的会计处理方法，在核算上应设置“研究与开发成本”帐户，用 以核算从事新技术、新产品和新工艺研究与开发部门所发生的研究开发成本。该 帐户的借方记录研究与开发成本的发生数，贷方记录因形成无形资产而结转到 “无形资产”帐户的成本和因研究开发失败而转销的研究开发费用。该帐户应按不同的研究开发项目设置明细帐户。研究与开发成本主要业务的帐务处理如下：1.在研究开发过程中，发生各项研究开发费用。借：研究与开发成本贷:原材料应付工资 累计折旧等2. 某研究开发项目结束，并获得成功，取得专利权，应按该项目所发生的 成本结转计入无形资产价值。借:无形资产-专利权（或专有技术） XXX 贷:研究与开发成本3. 某研究开发项目宣告失败XXXXXXXXX,则按其已发生的费用，结转计入当期损失（费用）。XXXXXX借：管理费用贷:研究与开发成本的研究开发部门可能同时进行多项研究开发项目，对某些共同费用，如试 验设备折旧费等应采用一定的分配方法归集到不同项目的研究开发成本。有时一个项目也可能同时获得几项专利权或专有技术，则该项所归集的研究开发费用也 应按一定的方法分配到各项无形资产成本中，同一研究开发项目也可能在不同时 间取得多项专利权或专有技术，对先获得的应考虑有关因素估