营业税及其会计处理

1、第2篇流转税会计流转税是以课税对象的销售额（销售量）为计税依据的税种本篇着重讲解：第3章增值税及其纳税会计处理第4章消费税及其纳税会计处理第5章营业税及其纳税会计处理第5章营业税税及其纳税会计处理营业税是按营业额征收的一种税，属于流转税类。在整个税法体系中同样起着举足轻重的作用。木章主要讲述营业税的税制要素及纳税会计处理。通过学习，应：了解：纳税义务人、扣缴义务人以及纳税期限、地点等内容。重点掌握：营业税的纳税范围、与增值税的区别、营业税各应税劳务或业务应纳额的计算及其账务处理。本章难点：营'业额的确认。第5章营业税及其纳税会计处理王要内容> 5.1营业税概述> 5.2营业

2、税应纳税额的计算> 5.3营、业税纳税会计处理> 本章小结5.1营业税概述 5.L1营业税的含义 5.1.2营业税的征税范围 5.L3营业税的纳税义务人 5.1.4营业税的纳税义务发生时间及纳税期限 5.1.5营业税的纳税地点5.1.1营业税的含义营业税是按营业额征收的一种税，属于流转税类。我国现行的营业税是1993年进行税制改革时，重新修订和颁布的中华人民共和国营业税暂行条例，在此次改革中，将商品生产、流通全过程和加工、修理修配劳务改征增值税，使营业不兑的课税范围限定为：在我国境内提供应税劳务(除加工、修理修配劳务以外)、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，包括外资企业。与其他

3、商品劳务税相比，营业税具有以下特点：(1)计税依据一般为营业额全额。(2)税目、税率按行业设计。(3)计算简便，便于征管。W5.1.2营业税的征税范日 依据中华人民共和国营业税暂行条例 1.营业税征收范围的特殊规定营业税与增值税征税范围的划分 (1)混合销售行为 (2)兼营应税劳务与货物或非应税劳务行为 (3)兼营不同税目的应税行为 (4)营业税与增值税征税范围的划分（1）混合销售行为,混合销售行为：对纳税人某项经营行为既涉及货物销售，又涉及提供营业税劳务的，称为“混合销售行为”。混合销售行为的纳税规定：.从事货物生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，一律视为销售货物，

4、征收增值税，不征收营业税；/其他单位和个人的混合销售行为，则视为提供应税劳务，应当征收营业税。/从事运输业务的单位与个人，发生.销售货物并负责运输所销售货物的混合销售行为，征收增值税，不征营业税。（2）兼营应税劳务与货物或非应税劳务行为纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务行为的，应分别核算应税劳务的营'业额与货物或非应税劳务的销存额。即：”纳税人兼营的销售货物或提供非应税劳务（即属增值税征收范围的加匚、修理修配劳务）按照增值税的有关规定申报纳税：思广泮业税征收范围的应税劳务，按照营业税的彳i关规定申报纳税。如果纳税人的兼营行为不分别核算或者不能准确核算的，其应税劳务与货物或M应税劳务一

5、并征收增值税，不征收营业税。ESI纳税人兼营的应税劳务是否应当-并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。(3)兼营不同税目的应税行为税法规定，纳税人兼营不同税目应税行为的，应当分别核算不同税目的营业额、转让额、销售额，然后按各臼的适用税率计算应纳税额；未分别核算的，将从高适用税率计算应纳税额。(4)营业税与增值税征税范围的划分营业税与增值税都是流转税，营业税主要对各种劳务征收，同时对销售不动产和转让无形资产也征收营业税。增值税主要对各种货物征收，同时对加工、修理修配劳务也征收增值税。两个税种性质相同，各自征收领域不同，理论上是可以划分清楚的。但在实际操作上存在一些具体区别的问题，对此，国

6、家作了一些具体规定。> 1)建筑业务征税问题> 2)邮电业务征税问题> 3)代购代销的征税问题> 4)销代自产货物提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务的征税问题(4)营业税与增值税征税范围的划分> 1)建筑业务征税问题基本建设单位和从事建筑安装业务的企、业附设的工厂、车间生产的水泥预制构件、其他构件或建筑材料，用于本单位或本企、业的建筑工程的，应在移送使用时征收增值税。对其在建筑现场制造的预制构件，凡直接用于本单位或本企业建筑工程的，征收营业税，不征收增值税。(4)营业税与增值税征税范围的划分2)邮电业务征税问题集邮商品的生产、调拨征收增值税。邮政部门发行报刊，

7、征收营业税；电信单位自己销售电信物品，并为客户提供有关的电信劳务服务的，征收营业税；对单纯销售无线寻呼机、移动电话等不提供有关的电信劳务服务的，征收增值税。（4）营业税与增值税征税范围的划分3）代购代销的征税问题>代购代销货物本身的经营活动属购销货物，在其经营过程中，货物实现了仃偿转让，应属增值税的征收范围。营业税对代购代销货物征税，不是针对货物有催转让这个过程的经营业务，而是对代理者为委托方提供的代购或代销货物的劳务行为征税。>代购货物,受托方要按购进额收取定的手续我，这就是受托方为委托方提供劳务而取得的报州，也就是营业税规定要征柳的范围。,如果受托方将增值税专用发票不转交委托方

8、，而是先购进委托采购的货物，增值税专用发票自用，并照原购进发票的原价，另外用本公司的增值税节用发票填开给委托方,同时再按原协议收取手续费。这种情况下,受托方的所谓代购货物行为，变成了自营货物行为，所收取的手续费属于销售货物时所收取的价外找用，应当并入货物的销售额征收增值税。（4）营业税与增值税征税范围的划分>代销货物/代销货物是指受托方按委托方的要求销售委托方的货物，井收取手续费的经营活动。/仅就销售货物环节而言，它与代购一样也属增值税的征收范围。但受托方提供了劳务，就要取得一定的报酬，因而，要收取一定的手续费。营业税是对受托方提供代销货物业务的劳务所取得的手续费征税。/如果受托方将代销

9、货物加价出色，仍与委托方按原价结算，以商品差价作为经营报酣I,则此差价构成了代销货物的手,续费，对此差价（不含增值税）仍再征营业税。/如果受托方将代销货物加价出售，仍与委托方按原价结算，另外收手续费。那么受托方的r续费收入包括两部分，是销售货物的差价，：是另收取的于续费。对这两部分仍应征收营业税。(4)营业税与增值税征税范围的划分 4）销售自产货物提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务的征税问题纳税人以签订建设工程施工总包或分包作同（包括建筑、安装、装饰、修缮等工程总包和分包合同，下同）方式开展经营活动时，销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务（包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工

10、程作业，下同），同时符合相关条件的，对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税，提供建筑业劳务收入（不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入）征收营业税。（4）营业税与增值税征税范围的划分 4）销售自产货物提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务的征税问题 纳税人通过签订建设工程施工合同，销售自产货物、提供增值税应税劳务的同时，将建筑'业劳务分包或转包给其他单位和个人的，对其销住的货物和提供的增值税应税劳务征收增值税；同时，签订建设工程施工总承包合同的单位和个人，应扣缴提供建筑'也劳务的单位和个人取得的建筑业劳务收入的营业税。5.1.2营业税的征税范E&

11、gt; 2.营业税的具体征收范(1)交通运输业(2)建筑业> (3)金阳保险业> (4)川川L通信.'亚> (5)文化体育业> (6)娱乐业> (7)服务、业> (8)传让无形资产> (9)销代不动产(1)交通运输业交通运输业是指使用运输工具或人力、畜力将货物或旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。包括：> 陆路运输是指通过陆路(地上或地下)运送货物或旅客的运输业务，包括铁路运输、公路运输、缆车运输、索道运输及其他陆路运输。> 水路运输是指通过江、河、湖、川等天然、人工水道或海洋航道运送货物或旅客的运输业务。> 航空

12、运输是指通过空中航线运送货物或旅客的运输业务。> 管道运输是指通过管道设施输送气体、液体、固体物资的运输业务。> 装卸搬运是指使用装卸搬运工具或人力、畜力将货物在运输工具之间、装卸现场之间或运输工具与装卸现场之间进行装卸和搬运的业务。(2)建筑业> 建筑业是指建筑安装工程作业等，包括建筑、安装、修缮、装饰、管道煤气集资费(初装费)业务和其他工程作'业5项内容。> 还包括交通运输'也中不包括的公路管理和养护活动、航道的养护和疏浚活动。(3)金融保险业> 金融保险业具体可分为金融业和保险业。其中：> 金融业的征税范围包括贷款、融资租赁、金融商品转

13、让、信托业和其他金融业务。但是,转贴现业务、非金融机构和个人的金融商品转让、存款或购入进而商品行为，以及金银买卖业务，均不征收营业税；> 保险业的征收范围包括境内保险机构提供的除ill口货物险、出口信用险外的保险劳务、境外保险机构以境内的物品为标的提供的保险劳务以及其他保险业务。(4)邮电通信业邮电通信业税目的征收范围包括：邮政业、电信业、邮政电信业(不包邮电部门所属的匚业、建筑业等活动)、邮务物品销售、邮政储蓄、电话安装、电信物品销售和其他邮政电信业务。(5)文化体育业文化体育业税目的征收范围包括：文化业(包括表演、播映、游览场所和其他业务)；体育业。但是，有线电视台收取的“初装费”，

14、属于“建筑业”征税范围；广告的播映属于“服务业广告业”征收范围。(6)娱乐业娱乐业税目的征收范围包括：歌厅、舞厅、卡拉0K歌舞厅、音乐茶座、台(桌)球、高尔夫球、保龄球和游艺。（7）服务业服务业是指利用设备、匚具、场所、信息或技能为社会提供服务的'业务。本税目的征税范围包括：代理'亚、旅店'也、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、广告业和其他服务业C（8）转让无形资产转让无形资产是指纳税人以取得货币、货物或其他经济利益为前提，转让无形资产的所有权或使用权的行为。本税目的征税范围只包括：转让土地使用权、转让商标权、转让G-利权、转让非专利技术、转让著作销售不动产权、转让商誉（

15、指使用权）。（9）销售不动产销售不动产是指有偿转让建筑物或构筑物、其他土地附着物等不动产所有权的行为。该税目的核心一是不动产，二是有偿转让。如果以不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营'也税，在投资后转让其股权的也不再征收营业税。单位将不动产无偿赠与他人的（不包括个人）以及，出现销售不动产时连同不动产所占土地使用权一并转让的行为时，应视同销售比照销售不动产征税。5.1.3营业税的纳税义务人营业税的纳税义务人，是依据法律、行政法规规定赋有纳税义务的单位和个人，是缴纳营业税的主体。营业税的纳税人具体是指在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销

16、售不动产的单位和个人。包括：> 1）单位> 2）个人> 3）以承包人或承租人> 4）扣缴义务人营业税的扣缴义务人 （1）境外单位或个人在境内发生应税行为时的扣缴义务人>境外单位或个人在境内发生应税行为而在境内未设有经营机构的，其应纳税款以代理者为扣缴义务人，没彳了代理占的，以受让者或购买者为扣缴义务人。 （2）金融业的扣缴义务人>金融业务中，委托金融机构发放贷款，以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人。扣缴义务人如不履行扣缴义务，应扣未扣、应收而不收税款的，应由税务机关向纳税人（即委托方）追缴税款并对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五I似上三倍以卜.的

17、罚款。营业税的扣缴义务人 (3)建筑业的扣缴义务人“纳税人提供建筑业应税劳务时应按照下列规定确定营业税扣缴义务人: 建筑业工程实行总承包、分包方式的，以总承包人为扣缴义务人。 纳税人提供建筑业应税劳务，符合以卜情形之一的，无论工程是否实行分包，税务机关可以建设单位和个人作为营业税的扣缴义务人： (4)文化体育业的扣缴义务人>单位和个人进行演出由他人售票的，其应纳税款的扣缴义务为以售票者；演出经纪人为个人的，其办理演出业务的应纳税款的扣缴义务人也为售票者。 (5)转让无形资产的扣缴义务人>个人转让除土地使用权以外的其他无形资产，其应纳税款以受让者为扣缴义务人。rri5.1.4营业税的

18、纳税义务发生时间及纳税期限> 营业不兑的纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。对某些具体项口进步明确如下：> (1)转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。> (2)单位或各个人自己新建建筑物后销售，其自建行为的纳税义务发生时间，为其销售自建建筑物并收i乞营业额或者取得索取营业额凭据的当天。> (3)将不动产无偿赠与他人，其纳税义务发生时间为不动产所有权转移的当天。> (4)会员费、席位费和资格保证金纳税义务发生时间为会员组织收讫会员费、席位费、资格保证金和其他类似费用款项或者取得

19、索取这些款项凭据的当天。> (5)扣缴税款义务发生时间为扣缴义务人代纳税人收臣营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。5.1.4营业税的纳税义务发生时间及纳税期限> （6）建筑业纳税义务发生时间比较复杂，因此，划分几种具体情况：> 施工单位与发包单位签订书面合同，如介同明确规定付款（包括提供原材料、动力和其他物资，不含预收1：程价款）H期的，按合同规定的付款日期为纳税义务发生时间；合同未明确付款日期的，其纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。> 施匚单位%发包单位未签订书面合同的，其纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款项或

20、者取得索取营业收入款项凭据的当天。>纳税人门建建筑物应税劳务的纳税义务发生时间为纳税人销伐自建建筑物并收讫营业收入款项或取得索取营业收入款项凭据的当天，对外赠与的为该建筑物产权转移的当天。>建设方为扣缴义务人的，其扣缴义务发生时间为扣缴义务人支付工程款的当天；总承包人为扣缴义务人的，其扣缴义务发生时间为扣缴义务人代纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。5.1.4营业税的纳税义务发生时间及纳税期限 （7）贷款北务。自2003年1月1H起，金融企业发放的贷款逾期（含展期）90大（含90天）尚未收回的，纳税义务发生时间为纳税人取得利息收入权利的当天。原仃的应收未收贷款

21、利息逾期90天以上的,该笔贷款新发生的应收未收利息，其纳税义务发1:时间均为实际收到利息的当天。 （8）融资租赁业务，纳税义务发生时间为取得租金收入或取得索取租金收入价款凭据的当天© （9）金融商品转让业务，纳税义务发生时间为金融商品所有权转移之I° （10）金融经纪业和其他金硼业务，纳税义务发生时间为取得营业收入或取得索取营业收入价款凭据的当天。 （11）保险业务，纳税义务发牛.时间为取得保费收入或取得索取保费收入价款凭据的当天。 （12）金融企Vk承办委托贷款业务营业税的扣缴义务发生时间，为受托发放贷款的金融机构代委托人收讫贷款利息的当天。 （13）电信部门销售有价电话

22、卡的纳税义务发生时间,为售出电话卡并取得售卡收入或取得索取代卜收入凭据的当天。5.1.4营业税的纳税义务发生时间及纳税期限营业税的纳税期限，分别为5口、10口、151或者一个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。 纳木兑人以一个月为一期纳税的，自期满之口起10日内申报纳税; 以511、10H.或者15H为期纳税的，自期满之门起5口内预缴税款，于次月1日起10日内申报纳税并结清上月应纳税款。 金融业(不包括典当业)的纳税期限为一个季度，自纳税期满之门起10口内申报纳税。其他纳税人从事金融业务，应按月申报纳税。 保险业的纳税

23、期限为1个月。5.1.6营业税的纳税地点 (1)纳税人供应劳务，应当向应税劳务发生地主管税务机关申报纳税。 (2)纳税人提供的应税劳务发生在外县(市)的，应向劳务发生地主管税务机关申报纳税而未申报的，由其机构所在地或居住地主管税务机关补征。 (3)纳税人从事运输业务，应当向其机构所在地主管税务机关申报纳税。 (4)纳税人提供建筑业应税劳务，其营业税纳税地点为建筑业应税劳务的发生地。 (5)纳税人转让土地使用权或者销售不动产，应当向该土地或不动产的所在地税务机关申报纳税。 (6)纳税人转让除土地使用权以外的其他无形资产，应当向其机构所在地税务机关纳税。为5.2营业税应纳税额的计算营业税应纳税额的

24、计算，不论什么行业均按营业额全额为纳税基数，税率的设计也是按行业的，所以相对于其他流转税来说，其应纳税额的计算较为简单。计算公式为：应纳税额=营业额x税率应纳税额计算的准确性，取决于应纳税项目营业额的确认和税率的确定。5.2营业税应纳税额的计算521营业税税率522营业税计税依据的确认与计算5.2.1 营业税税率 营业税的税率区分丁不同行业和经营'业务，设计了4档税率。 设计4档税率的基本原则是：对于国家鼓励发展性的行'也实行较低的税率，如交通运输业等，而对于娱乐行业等国家给产一定限制的行业实行较高的税率。具体如下： 1.交通运输业、建筑业、邮电通信业和文化体育业等基础产业和鼓

25、励发展的行'也适用较低的3%的税率。 2.服务业、转让无形资产和销售不动产适用较高的5%的税率。 3.金融保险业自2003年1月1日起适用5%的税率；自2001年10月1日起，对农村信用社减按5%的税率计征营业税。 4.娱乐业适用5%20%的税率，具体适用的税率由各省、自治区、直辖巾人民政府根据当地的实际情况在税法规定的幅度内决定o5.2.1营业税税率 选定营业税税率时，应注意：以上税率、税目一经确定，各行业需遵照按期办理纳税业务，但如果无权对其调整。 税目、税率的调整权由国务院掌握。 如果纳税人兼有不同税FI应税行为的，应分别核算不同税目的营业税。未分别核算营业额的，从高适用税率。5

26、.2.2营业税计税依据的确认与计算T,营业税计税依据的总体确认方式营业税的计税依据应当是各行业的营业额。营业额为纳税人提供应税劳务、转计.无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括向对方收取的F续费、基金、集资费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。5.2.2营业税计税依据的确认与计算> 2.营业税计税依据的具体确认方式> 由营业税的涉税范围广，儿至有些纳税人提供不止项的应税劳务；再加上每个纳税行业中乂有不同的税H,不同的应税劳务的营业额的确定有所不同。> (1)交通运输业> (2)建筑安装业> (3)金融保险业> (4)邮电

27、通信业> (5)文化体育业> (6)娱乐业> (7)服务业> (8)转让无形资产> (9)销售不动产(1)交通运输业交通运输业的营'业额为从事交通运输的纳税人提供交通劳务所收取的全部运营收入，包括全部价款和价外费用。但是：如果运输企业自我国境内载运旅客或货物出境，在境外其载运的旅'客或货物该由其他运输企业承运的，营业额为全程运费减去付给转运企业的运费后的余额：联营运输业务，营业额为实际取得的营业额为计税依据。即以收到的收入扣除支付给以后的承运者的运费、装卸费、换装费等费用后的余额。(2)建筑安装业建筑安装业的营业额为建筑安装企业向建设单位收取的工程

28、价款(即工程造价)及工程价款之外收取的各种费用。其中工程价款由直接费、间接费、计划利润和税金构成。但是：建筑安装企业向建设单位收取的临时设施费、劳动保护费和施工机构迁移费，不得从营'比额中扣除。纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。（2）建筑安装业纳税人从事安装匚程作业，凡所安装的设备的价值作为安装产值的，其营业额应包括设备的价款在内。建筑业的总承包人将匚程分包或转包给他人的，以匚程的全部承包额减去付给分包或者转包人的价款后的余额为营业额。自建行为和单位将不动产无偿赠与他人，由主管税务机关按照规定顺序核定营业额

29、。纳税人自建自用的房屋不纳税：如纳税人（不包括个人自建自用住房销告）将自建的房屋对外销售，其自建行为应按建筑业缴纳营业税，再按销售不动产征收营业税。施工企、业向建设堆位收取的材料差价款、抢工费、全优工程奖和提旃竣I：奖，应并入计税营业额中征收营业税。（2）建筑安装业【例1】某建筑公司自建楼房一栋竣工，建筑安装总成本4000万元，将其40%借给另一单位，其余自用，总售价7000万元，本月预收5000万元。（当地营业税成木利润率为10%）»建筑业营业税二4000x（1+10%）40%,”",下一、.x3%=54.43（万兀）1-3%销售不动产营业税=售价（预收款）X5%=500

30、0X5%=250（/jtl）自建不动产出售共纳营业税=54.43+250=304.43（万元）(2)建筑安装业【例2】A建筑公司2005年主要发生了如卜几笔涉税经济业务：(1)该公司自建同一规格和标准的楼房3栋，建筑安装成本为6000万元，成本利涧率10%,房屋建成后，该公旬将其中1栋留作自用，1栋对外出租,取得租金收入200万元,另1栋对外销售,取得销售收入3500万元。(2) A公司承接我国境内的某外国独资企业的建筑匚程两起。其中一起工程在境外，工程总造价3000万元，另一起在境内，工程总造价5000万元。该公司将3000万元的境内匚程分包给B建筑公司。I.程结束后，该外国企业除支付工程价

31、款外，又支付给A公司材料差价款200万元、劳动保护费50万元、施机构迁移费20万元、全优工程奖150万元、提前竣工奖100万元。A公司又将收取的五.项价外费用各支付一半给B公司。(2)建筑安装业(3) A公司和C建筑公司共同承接某建设单位一项工程，工程总造价2000万元。分工如下：1程合同由建设单位与C公司签订，A公司负责设计及对建设单.位承担质量保证，并向C公司按工程总额的15%收取管理费300万元。(4) A公司承接某商场建筑工程业务，其形式为实行一次包死承包到底，匚程总造价1000万元，其中包括商场电梯价款120万元。工程竣工后，经有关部门验收，发现工程质量存在一定的问题，按合同规定，该

32、商场对A公司处以5万元的罚款,并从其中工程价款中扣除。此外，A公司在具体结算时，对电梯没有作为安装产值入账。要求：根据上述资料-，分析计算A公司应纳的营、业税及应代扣代缴的营业税。(2)建筑安装业【例题分析】/(1)应纳营业税=6000X(l/3)X(l+10%)4-(l-3%)X3%4-200X5%+3500X5%=253.04(/jtc)/(2)应纳营'11税=5000-3000+(200+504-20+150+100)X1/2x3%=67.8(77X;)应代扣代缴营业税=3000+(200+504-20+150+100)X1/2X3%=978(万元)/(3)对工程承包公司不直接与建设单位签订承包合同，只负责协调组织业务，应按“服务'业代理服务”税目征收营业税。应纳营业税=300义5%=15(力兀)/(4)应纳营业税=(1000-120)X3%=26.4(万元)(3)金融保险业一般贷款业务：营业额为贷款利息收入(包括各种加息和罚款)。【例3】某银行2003年一季度吸收存款支付利息56万元，贷款取得利息收入70万元。同时，以5%的利率从境外筹措资金5000万元，并将其中的3000万元转贷给企业，