合并报表：按成本法编制合并报表

1、合并报表：长期股权投资按成本法抵销编制合并财务报表国际会计准则第 27号一一合并财务报表和单独财务报表合并程序部分第18段：在编制合并财务报表时，主体通过把资产、负债、权益、收益和费用等相同项目逐项相 加，合并母公司及其子公司的财务报表。为了使合并财务报表能将企业集团视作单一经济主 体来列报财务信息，应采取如下步骤：（1）母公司对子公司投资的账面金额与其在各子公司中所占的权益份额相抵销；（2） 对被合并子公司报告期损益中应归属于非控制性权益（教材中用的是少数股东权益） 的部分加以确定；（3） 被合并子公司净资产中的 非控制性权益应与母公司在其中的所有权份额 分开确定。 净资产中的非控制性权益包

2、括： 原合并日的非控制性权益金额；（购买日） 合并日后非控制性权益享有的权益变动份额。（购买日后）可见，在合并财务报表中，国际会计准则并未将长期股权投资由成本法调整为权益法。若企业对子公司的长期股权投资 采用成本法核算 的基础上编制合并财务报表，其会计处 理如下图所示：投资时点（合并日或购买日）投资后（合并日或购买日后）子公司账面 所有者权益 变动按少数股东持股 比例确认少数股 东损益、少数股 东权益抵销投资时点（控制权取得日） 母公司长期股权投资与子公司 所有者权益对投资时点子公 司各项资产公允 价值和账面价值 的差额的调整按少数股东持 列股比例确认少数股东损益、少数股东权益内部交易逆流交易

3、按少数股东 持股比例确认少数股 东损益、少数股东权 益；顺流交易全部由母 公司承担【例题】甲股份有限公司（本题下称甲公司）于2009年10月2日与乙公司的控股股东 A公 司签订股权转让协议，（1 ）主要内容如下： 以乙公司2009年10月1日经评估确认的净资产为基础，甲公司定向增发本公司普通 股股票给A公司，A公司以其所持有乙公司 80%的股权作为支付对价。 甲公司定向增发的普通股股数以协议公告前一段合理时间内公司普通股股票的加权平 均股价每股15.40元为基础计算确定。 A公司取得甲公司定向增发的股份当日即撤出其原派驻乙公司的董事会成员，由甲公司对乙公司董事会进行改组。（2）上述协议经双方股

4、东大会批准后，具体执行情况如下： 经评估确定，乙公司可辨认净资产于2009年10月1月的公允价值为 9 625万元。 经相关部门批准，甲公司于2009年12月31日向A公司定向增发500万股普通股股票（每股面值I元），并于当日办理了股权登记手续。A公司拥有甲公司发行在外普通股的8.33%。2009年12月31日甲公司普通股收盘价为每股16.60元。 甲公司为定向增发普通股股票，支付佣金和手续费100万元；对乙公司资产进行评估发生评估费用6万元。相关款项已通过银行存款支付。 甲公司于2009年12月31日向A公司定向发行普通股股票后， 即对乙公司董事会进行 改组。改组后乙公司的董事会由 9名董事

5、组成，其中甲公司派出 6名，其他股东派出I名， 其余2名为独立董事。乙公司章程规定，其财务和生产经营决策须由董事会半数以上成员表决通过。 2009年12月31日，以2009年10月1日评估确认的资产、负债价值为基础，乙公司 可辨认资产、负债的公允价值及其账面价值如下表所示：资产负债表编制单位：乙公司2009年12月31日单位：万元项目账面价值公允价值资产：货币资金900900应收账款3 4003 400存货2 9002 900固定资产4 2006 300无形资产1 0002 500资产总计12 40016 000负债：短期借款1 5001 500应付账款2 6002 600长期借款1 9001

6、 900负债合计6 0006 000所有者权益：实收资本2 000资本公积1 000盈余公积430未分配利润2 970所有者权益合计6 40010 000负债和所有者权益总计12 40016 000乙公司固定资产原取得成本为 6 000万元，预计使用年限为 30年，预计净残值为零，采 用年限平均法计提折旧，至购买日已使用 9年，未来仍可使用21年，折旧方法及预计净残值 不变。乙公司无形资产原取得成本为I 500万元，预计使用年限为 I5年，预计净残值为零，采用直线法摊销，至购买日已使用5年，未来仍可使用I0年，摊销方法及预计净残值不变。假定乙公司的固定资产、无形资产均为管理使用；固定资产、无形

7、资产的折旧（或摊销）年限、折旧（或摊销）方法及预计净残值均与税法规定一致。（3）2010年甲公司和乙公司发生了以下交易或事项： 2010年6月，甲公司将本公司生产的某产品销售给乙公司，售价为120万元，成本为80万元。乙公司取得后作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。假定该项固定资产的折旧方法、折旧年限及预计净 残值均符合税法规定。 2010年7月，甲公司将本公司的某项专利权以80万元的价格转让给乙公司，该专利权在甲公司的取得成本为 60万元，原预计使用年限为 10年，至转让时已摊销 5年。乙公司取 得该专利权后作为管理用无形资产使用

8、，尚可使用年限5年。甲公司和乙公司对该无形资产均采用直线法摊销，预计净残值为零。假定该无形资产的摊销方法、摊销年限和预计净残值均与税法规定一致。 2010年11月，甲公司将其生产的一批产品销售给乙公司，售价为 62万元，成本为46万元。至2010年12月31日，乙公司将该批产品中的一半出售给外部独立第三方，售价为37万元。 至2010年12月31日，甲公司尚未收回对乙公司销售产品及转让专利权的款项合计200万元。甲公司对该应收债权计提了10万元坏账准备。假定税法规定甲公司计提的坏账准备不得在税前扣除。(4) 其他有关资料如下： 甲公司与 A公司在交易前不存在任何关联方关系，合并前甲公司与乙公司

9、未发生任何交易。甲公司取得乙公司股权前，双方未发生任何交易。甲公司与乙公司、A公司采用的会计政策相同。 不考虑增值税和所得税的影响。 除给定情况外，假定涉及的有关资产均未发生减值，相关交易或事项均为公允交易， 且均具有重要性。 甲公司和乙公司均按净利润的10 %提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。 假定在合并财务报表中无需将长期股权投资由成本法调整为权益法。 甲公司和乙公司的内部交易不影响合并财务报表中的少数股东权益和少数股东损益。【要求】(1) 确定甲公司对乙公司长期股权投资的成本并编制相关的会计分录；计算因该项合并 产生的商誉或计入当期损益的金额。(2) 编制2010年甲公司与乙公司之间

10、内部交易的合并抵销分录。(3) 根据甲公司、乙公司个别资产负债表和利润表，编制甲公司2010年度的合并资产负 债表及合并利润表，并将相关数据填列在甲公司“合并资产负债表”及“合并利润表”内。资产负债表2010年12月31目单位：万元项目甲公司乙公司资产：货币资金5 0001 200应收账款7 0003 600存货6 2002 800长期股权投资10 3000固定资产9 4004 300无形资产2 8001 520递延所得税资产22030资产总计40 92013 450负债：短期借款3 2001 700应付账款5 0002 800长期借款12 4001 900递延所得税负债20050负债合计10

11、 8006 450所有者（股东）权益：实收资本（股本）6 0002 000资本公积8 0001 000盈余公积1 800490未分配利润14 3203 510所有者权益（股东）权益合计30 1207 000负债和所有者（股东）权益总计40 92013 450利润表2010 年单位：万元项目甲公司乙公司一、营业收入25 0008 000减：营业成本18 0005 600销售费用900500管理费用1 000720财务费用600160资产减值损失80080力口：投资收益2000二、营业利润3 900940力口：营业外收入400200减：营业外支出240340三、利润总额4 060800减：所得税费

12、用1 200200四、净利润2 860600【答案】（1）与企业合并相关会计分录 取得乙公司长期股权投资借：长期股权投资8 300（16.6 X 500）贷：股本500资本公积一一股本溢价7 800 支付佣金和手续费借：资本公积一一股本溢价100贷：银行存款100 支付对乙公司进行的资产评估费用借：长期股权投资6贷：银行存款6 计算甲公司对乙公司投资成本 =8 300+6=8 306 （万元） 计算合并商誉合并商誉=8 306-10 000 X 80%=306 （万元）（2）2010年甲公司与乙公司内部交易抵销分录 内部交易固定资产抵销借:营业收入120贷：营业成本80固定资产原价40借:固定

13、资产一一累计折旧2（ 40/10 X 6/12 ）贷：管理费用2 内部交易无形资产抵销(80-60/10 X 5)505 ( 50/5 X 6/12 )56262(62-46 )X 50%82002001010借：营业外收入50贷：无形资产-原价 借：无形资产一一累计摊销 贷：管理费用 内部交易存货抵销 借：营业收入贷：营业成本借：营业成本8贷：存货 内部债权债务抵销 借：应付账款贷：应收账款借：应收账款一一坏账准备 贷：资产减值损失（3）编制甲公司2010年度的合并资产负债表及合并利润表资产负债表2010年12月31日单位：万元项目甲公司乙公司合并抵销合并金额资产：货币资金5 0001 20

14、06 200应收账款7 0003 600+ 10-200=-19010 410存货6 2002 800-88 992长期股权投资10 3000-8 3061 994固定资产9 400:4 300-40+2+2 100-100=1 96215 662无形资产2 8001 520-50+5+1 500-150=1 3055 625商誉+306306递延所得税资产22030250资产总计40 92013 450-493149 439负债：短期借款3 2001 7004 900应付账款5 0002 800-2007 600长期借款2 4001 9004 300递延所得税负债20050250负债合计10

15、 800P 6 450-20017 050所有者（股东）权益：实收资本（股本）6 0002 000-2 0006 000资本公积8 0001 000+3 600-4 600=-1 0008 000盈余公积1 800490-430-12=-4421 848未分配利润14 320P 3 510-2 970-331-58=-3 35914 471归属于母公司所有者 权益合计30 319少数股东权益+2 000+70=2 0702 070所有者权益（股东）权益合计30 1207 000-4 73132 389负债和所有者（股东） 权益总计40 92013 450-4 93149 439项目甲公司乙公司

16、抵销分录合并金额一、营业收入25 0008 000-120-62-20.4=-18232 818减：营业成本18 0005 600 :-80-62+8=-13423 466销售费用9005001 400管理费用1 000720-2-5+250=2431 963财务费用600160760资产减值损失80080-10870加口：投资收益2000200二、营业利润3 900940-281 :4 559力口：营业外收入400200-50550减：营业外支出240340 :-580三、利润总额4 060800-331:4 529减：所得税费用1 2002001 400四、净利润2 860600 ：-33

17、13 129其中：被合并方在合 并前实现的净利润-0归属于母公司所有 者的利润-703 059少数股东损益-+7070利润表年单位：万元2010附:2010年调整与抵销分录(1)调整子公司借:固定资产2 100无形资产1 500贷：资本公积3 600借:管理费用250(2 100/21 + 1贷：固定资产-累计折旧100无形资产-累计摊销150(2)抵消分录与调整少数股权抵销投资时点长期股权投资与子公司所有者权益借:股本2 000资本公积4 600(1 000+3 600 )盈余公积430未分配利润2 970商誉306500/10)贷：长期股权投资 少数股东权益 调整少数股东损益 2010年乙

18、公司调整后的净利润 借：归属于母公司所有者的净利润8 3062 000 (2 000+4600+430+2970=600-250=350 (万元)I 70(350 X 20%)X 20%贷：少数股东损益70 调整少数股东权益甲公司投资后乙公司增加的所有者权益=600-250=350 (万元)借：盈余公积12(490-430 )X 20%未分配利润58(350 X 20%-12)贷：少数股东权益70(350X 20%【例题】接上例，假设甲公司和乙公司的内部交易影响合并财务报表中的少数股东权益和少数股东损益，其他条件不变，则2010年度合并资产负债表及合并利润表编制如下：资产负债表2010年12月

19、31日单位：万元项目甲公司乙公司合并抵销合并金额资产：货币资金5 0001 2006 200应收账款7 0003 600+ 10-200=-19010 410存货6 2002 800-88 992长期股权投资10 3000-8 3061 994固定资产9 4004 300-40+2+2 100-100=1 96215 662无形资产2 8001 520-50+5+1 500-150=1 3055 625商誉+306306递延所得税资产22030250资产总计40 92013 450-4 93149 439负债：短期借款3 2001 7004 900应付账款5 0002 800-2007 600

20、长期借款2 4001 9004 300递延所得税负债20050250负债合计10 8006 450-20017 050所有者（股东）权益：实收资本（股本）6 0002 000-2 0006 000资本公积8 0001 000+3 600-4 600=-1 0008 000盈余公积1 800490-430-12=-4421 848未分配利润14 3203 510-2 970-331-41.8=-3 342.814 487.2归属于母公司所有者权益合计30 335.2少数股东权益+2 000+53.8=2 053.82053.8所有者权益（股东）权益合计30 1207 000-4 73132 38

21、9负债和所有者（股东）权益总计40 92013 450-4 93149 439利润表2010年单位：万元项目甲公司乙公司抵销分录合并金额一、营业收入25 0008 000-120-62=-18232 818减：营业成本18 0005 600-80-62+8=-13423 466销售费用9005001 400管理费用1 000720-2-5+250=2431 963财务费用600160760资产减值损失80080-10870力口：投资收益2000200二、营业利润3 900940-2814 559力口：营业外收入400200-50550减：营业外支出240340-580三、利润总额4 06080

22、0-3314 529减：所得税费用1 2002001 400四、净利润2 860600-3313 129其中：被合并方在合并前实现的净利润-0归属于母公司所有者的利润-53.83 075.2少数股东损益-+53.853.8附:2010年合并报表调整与抵销分录(1)调整子公司借:固定资产2 100无形资产1 500贷：资本公积3 600借:管理费用250(2100/21+1500/10贷：固定资产一累计折旧100无形资产一-一累计摊销150抵消分录与调整少数股权)(2) 抵销投资时点长期股权投资与子公司所有者权益 借：实收资本资本公积盈余公积未分配利润商誉2 0004 6004302 970(1

23、 000+3 600 )306贷：长期股权投资 少数股东权益 调整少数股东损益合并报表中调整子公司个别报表使利润减少250万元消除内部交易使当期利润减少=(120-80-2 ) + (50-5 ) + (62-62+8 ) -10=81 (万元)2010 年乙公司调整后的净利润=600-250-81=269 (万元)借：归属于母公司所有者的净利润53.8(269 X 20%贷：少数股东损益 调整少数股东权益8 3062 000(2 000+4 600+430+2 970)X 20%53.853.8借：盈余公积未分配利润12(600 X 10% 20%41.8(269 X 20%-12)甲公司投

24、资后乙公司增加的所有者权益=600-250-81=269 (万元)贷：少数股东权益53.8注意：本题由于是首次编制合并报表，少数股东损益和少数股东权益的数据正好相同； 若为连续编制合并报表，少数股东损益和少数股东权益的数据是不相同的，少数股东损益反 映的是当期数，而少数股东权益反映的是累计数。【例题】(2008年试题改编)甲公司在 20 X 7年进行了一系列投资和资本运作如下：(1 )甲公司于20X 7年5月31日定向增发本公司普通股股票500万股给A公司，A公司以其所持有乙公司 80%勺股权作为支付对价。20 X 7年5月31日甲公司普通股收盘价为每股16.60元。甲公司为定向增发普通股股票

25、，支付佣金和手续费 100万元；对乙公司资产进行评估 发生评估费用6万元。相关款项已通过 银行存款支付。(2) 20X 7年5月31日乙公司可辨认资产、负债的公允价值及其账面价值如下表所示：资产负债表编制单位：乙公司20 X 7年5月31日单位：万元项目账面价值公允价值资产：货币资金应收账款存货7 2007 200固定资产4 2006 300无形资产1 0002 500资产总计12 40016 000负债：负债合计6 0006 000所有者权益：实收资本2 000资本公积1 000盈余公积430未分配利润2 970所有者权益合计6 40010 000负债和所有者权益总计12 40016 000

26、乙公司固定资产原取得成本为 6 000万元，预计使用年限为 30年，预计净残值为零，采 用年限平均法计提折旧，至购买日已使用 9年，未来仍可使用21年，折旧方法及预计净残值 不变。乙公司无形资产原取得成本为1 500万元，预计使用年限为 15年，预计净残值为零，采用直线法摊销，至购买日已使用5年，未来仍可使用10年，摊销方法及预计净残值不变。假定乙公司的固定资产、无形资产均为管理使用；固定资产、无形资产的折旧(或摊销)年限、折旧(或摊销)方法及预计净残值均与税法规定一致。(3) 20X 7年6月至12月间，甲公司和乙公司发生了以下交易或事项： 20 X 7年6月，乙公司将本公司生产的某产品销售

27、给甲公司，售价为120万元，成本为80万元。甲公司取得后作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。假定该项固定资产的折旧方法、折旧年限及预计净残值均符合税法规定。 20X 7年7月，乙公司将本公司的某项专利权以80万元的价格转让给甲公司，该专利权在乙公司的取得成本为 60万元，原预计使用年限为10年，至转让时已摊销 5年。甲公司取得该专利权后作为管理用无形资产使用，尚可使用年限为5年。甲公司和乙公司对该无形资产均采用直线法摊销，预计净残值为零。假定该无形资产的摊销方法、摊销年限和预计净残值均与税法规定一致。 20X 7年11月，乙公司将其

28、生产的一批产品销售给甲公司，售价为62万元，成本为46万元。至20X 7年12月31日，甲公司将该批产品中的一半出售给外部独立第三方，售价为37万元。 至20X 7年12月31日，乙公司尚未收回对甲公司销售产品及转让专利权的款项合计 200万元。乙公司对该应收债权计提了10万元坏账准备。(4) 其他有关资料如下： 甲公司与 A公司在交易前不存在任何关联方关系，合并前甲公司与乙公司未发生任何交易。甲公司与乙公司采用的会计政策相同。 不考虑增值税，各公司适用的所得税税率均为25%预计在未来期间不会发生变化；预计未来期间有足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。 A公司对出售乙公司股权选择采用应

29、税处理。乙公司各项可辨认资产、负债在合并前账面价值与其计税基础相同。(不考虑合并日的所得税问题) 除给定情况外，假定涉及的有关资产均未发生减值，相关交易或事项均为公允交易， 且均具有重要性。 甲公司拟长期持有乙公司股权，没有计划出售。 甲公司和乙公司均按净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。【要求】(1) 判断甲公司对乙公司合并所属类型，简要说明理由，并根据该项合并的类型确定以 下各项： 如属于同一控制下企业合并，确定甲公司对乙公司长期股权投资的成本并编制与企业 合并相关的会计分录；说明在编制合并日的合并财务报表时合并资产负债表、合并利润表应 涵盖的期间范围及应进行的有关调整，并

30、计算其调整金额。 如属于非同一控制下企业合并，确定甲公司对乙公司长期股权投资的成本并编制与企 业合并相关的会计分录；计算在购买日合并财务报表时因该项合并产生的商誉或计入当期损 益的金额。(2) 编制20X7年甲公司与乙公司之间内部交易的合并抵销分录，涉及所得税的，合并 编制所得税的调整分录。(3) 编制甲公司20 X 7年度的合并资产负债表及合并利润表。【答案】(1) 判断甲公司对乙公司合并所属类型及处理属于非同一控制企业合并类型。理由：甲公司与A公司在交易前不存在任何关联方关系。 与企业合并相关会计分录借：长期股权投资8 300(16.6 X 500)贷：股本500资本公积一一股本溢价7 8

31、00借：资本公积一一股本溢价100贷：银行存款100借：长期股权投资6贷：银行存款6计算甲公司对乙公司投资成本=16.60 X 500+6=8 306（万元） 计算合并商誉合并商誉=8 306-10 000 X 80%=8 306-8 000=306 (万元)(2) 20X 7年甲公司与乙公司内部交易抵销分录 内部交易固定资产抵销借：营业收入120贷：营业成本80固定资产原价40借：固定资产一一累计折旧 贷：管理费用 内部交易无形资产抵销借：营业外收入50贷：无形资产一一原价 借：无形资产一一累计摊销 贷：管理费用 内部产品交易抵销借：营业收入62贷：营业成本借：营业成本8贷：存货 内部债权债

32、务抵销借：应付账款200贷：应收账款借：应收账款一一坏账准备2(40/10 X 6/12 )2(80-60/10 X5)505( 50/5 X 6/12 )562(62-46 )X 50%820010贷：资产减值损失 内部交易递延所得税调整借：递延所得税资产20.25贷：所得税费用10(40-2+50-5+8-10 )X 25%20.25（3）编制甲公司20 X 7年度的合并资产负债表及合并利润表 调整子公司借：固定资产2 100无形资产1 500贷：资本公积借：管理费用145.83贷：固定资产一一累计折旧3 600(2 100/21 X 7/12+1 500/10 X 7/12 )58.33

33、无形资产一一累计摊销87.5合并利润表20 X 7年单位：万元项目甲公司乙公司（1-5 月）乙公司（6-12 月）抵销金额合并金额一、营业收入25 0004 0008 000-120 -62=-18232 818减：营业成本18 0002 6005 600-80 -62 +8=-13423 466销售费用9002405001 400管理费用1 000300720-2 -5 +145.83=138.831 858.83财务费用600100160760资产减值损失8005080-10870力口：投资收益20000200二、营业利润3 900710940-176.834 663.17力口：营业外收入

34、40050200-50550减：营业外支出2400340-580三、利润总额4 060760800-226.834 633.17减：所得税费用1 200200200-20.251 379.75四、净利润2 860560600-206.583 253.42其中：被合并方在 合并前净利润-560归属于母公司所有者的净利润-78.683 174.74少数股东损益-（600子公司净利润-206.58净利润抵消数，逆流交易影响少数股权）X 20%=78.6878.68合并资产负债表20X 7年12月31日单位：万元项目甲公司乙公司抵消金额合并金额资产：货币资金5 0001 2006 200应收账款7 0

35、003 60019010 410存货6 2002 80088 992长期股权投资10 3000-8 3061 994固定资产9 4004 300-40 +2 +2 100 -58.33=2 003.6715 703.67无形资产2 8001 520-50 +5 + 1 500 -87.5=1 367.55 687.5商誉 +306306递延所得税资产22030 +20.25270.25资产总计40 92013 450-4 806.5849 563.42负债：短期借款3 2001 7004 900应付账款5 0002 8002007 600长期借款2 4001 9004 300递延所得税负债20

36、050250负债合计10 8006 450-20017 050所有者权益：实收资本（股本）6 0002 0006 000资本公积8 0001 0008 000盈余公积1 8004901 800未分配利润14 3203 510=-2970-78.68-206.58+60=-3195.26=14 320+3 174.74 （合并报表母公司净利润）-2 860 （个别报表母公司净利润）=14 320+ （600-206.58 ）X 80%=14 634.7414 634.74归属于母公司所 有者权益合计-2 078.6830 434.74少数股东权益（2 000+1 000+490+3 510 ）子

37、公司所有者 权益+3 600资产评估增值-206.58合并利润 表净利润抵消数X 20%=2 078.682 078.68所有者权益合计30 1207 00032 513.42负债和所有者权 益总计40 92013 45049 563.42合并报表中相关数据的计算：1、利润表: 投资收益=扣除母公司享有的对子公司投资收益（按成本法计算）后的余额 归属于母公司所有者的净利润=母公司净利润+按调整后子公司净利润计算的权益法投资收益-按成本法计算的投资收益 少数股东损益=按调整后子公司净利润计算归属于少数股东的投资收益2、资产负债表： 长期股权投资=母公司长期股权投资的账面价值-按成本法对子公司长期

38、股权投资的 初始确认金额 商誉=合并日商誉（连续编制合并报表时商誉一般不需要重新计算，母公司出现股权 变动的情况例外。） 股本=母公司股本 资本公积=归属于母公司的资本公积（子公司个别报表中有“可供出售金融资产”对资本公积产生影响的情况才会影响到合并报表中的资本公积金额。） 盈余公积=母公司盈余公积（子公司当期提取的盈余公积应当予以抵销。） 未分配利润=（母公司未分配利润 +以前期间累计的按权益法计算的调整金额）+母公司享有的子公司本期净利润份额（1、调整合并日可辨认净资产公允价值，连续编制合并报表时应当延续调 整；2、抵销本期内部交易）-母公司享有的子公司本期分配净利润份额=-期初数-少数股

39、东本期损益（来自利润表）+本期净利润调整（来自利润表，负数为减）+提取盈余公积+对股东的分配说明：上式“以前期间累计权益法调整”在企业合并中是对分步合并在合并日的追溯， 在合并报表中是合并日后实现。 少数股东权益=按照合并日可辨认净资产公允价值和抵销内部（逆流）交易后计算的 少数股东应享有的子公司的权益份额合并报表抵销与调整分录的编制思路1、调整 调整母公司与合营、联营企业之间的交易（顺流、逆流、用非货币资产进行投资产生 的损益） 调整合并日子公司可辨认净资产公允价值和账面价值的差额，结合所得税（对子公司 净利润的影响；延续调整） 调整母、子公司之间的内部交易，结合所得税（对子公司净利润的影响

40、；逆流交易影 响少数股权） 调整长期股权投资（成本法改为权益法一-追溯；使用调整后的子公司净利润）2、抵销 抵销合并日母公司长期股权投资与子公司所有者权益（长期股权投资按成本法抵销，确认商誉金额） 分离少数股权A、按调整后子公司的所有者权益确认少数股东应享有的份额B按调整后子公司的净利润确认少数股东应享有的份额C按调整后子公司的净利润进行利润分配确认少数股东应享有的份额 抵销当期提取的盈余公积【例题】(首次编制合并报表)母、子公司无关联关系，业务如下：(1) 2008年1月1日，母公司以银行存款 3 000万元取得子公司 80%的股份。子公司除一项固定资产公允价值比账面价值高100万元外，其余

41、资产的公允价值均与账面价值相等，该项固定资产尚可使用20年，直线法计提折旧；(2) 2008年子公司实现净利润 1 000万元，按净利润的10%提取盈余公积；分配现金股 利600万元；母公司存货和固定资产中包含与子公司未实现内部交易利润200万元和11万元;(3) 2008年子公司因持有的可供出售金融资产的公允价值上升扣除递延所得税后计入当 期资本公积100万元；2008年个别报表项目2008年12月31日母公司报表2008年1月1日子公司账面价值2008年12月31日子公司报表存货1 0001 100固定资产净值4 1001 2002 100长期股权投资4 700其他资产5 8004 500

42、2 760资产合计15 6005 7005 960负债8 6002 2001 960股本4 0002 0002 000资本公积8001 5001 600盈余公积1 0000100未分配利润1 2000300负债及所有者权益合计15 6005 7005 960假设不考虑合并日所得税等其他因素，2008年末合并报表编制程序如下:(一)长期股权投资按权益法编制合并报表 调整子公司：按照合并日对子公司资产公允价值和对净利润的影响作出调整。借:固定资产100贷：资本公积100借:管理费用5贷：固定资产一一累计折旧5 调整母公司：按照权益法对长期股权投资进行调整(使用经过调整后的子公司净利润)借：长期股权

43、投资 627. 2(1 000-5-211) X 80%贷：投资收益627.2借：投资收益480(600 X 80%贷：长期股权投资480借：长期股权投资80贷：资本公积80(100X 80%)2 000资本公积1 700盈余公积100未分配利润年末合并商誉120贷：长期股权投资(1 600+100 )(1 000 X 10%)84(1 000 X 90%-600-5-211 )3 227.20(3000 +627.2-480+80 )少数股东权益776.80 (2 000+1 700+100+84)X 20% 长期股权投资与所有者权益的抵消。借：股本母公司投资收益与子公司利润分配的抵销借：投

44、资收益627.2(1 000-5-211)X 80%少数股东损益156.8(1 000-5-211)X 20%贷：提取盈余公积100对股东的分配600未分配利润一-年末842008年表12008年合并报表工作底稿项目母公司子公司调整与抵销合并报表借方金额贷方金额存货1 0001 1002001 900固定资产净值4 1002 1001005+11=166 284长期股权投资4 700627.2+80=707.2480+3 227.20=3 707.21 700其他资产5 8002 7608 560商誉120120资产合计15 6005 960927.23 923.218 564负债8 6001

45、 96010 560股本4 0002 0002 0004 000资本公积8001 6001 700100+80=180880盈余公积1 0001001001 000未分配利润1 200300211+5+480+84+627.2+156.8=1 564627.2+100+600+84=1 411.21 347.2少数股东权益776.8776.8负债及所有者 权益合计15 6005 9605 3642 36818 564(二)长期股权投资按成本法编制合并报表调整子公司：按照合并日对子公司资产公允价值和对净利润的影响作出调整。借：固定资产100贷：资本公积100借：管理费用5贷：固定资产一一累计折旧

46、母公司长期股权投资与子公司所有者权益(1 500+100 )(3 000-3 600 X 80%3 000720( 3 600 X 20% 抵销投资时点(控制权取得日)借：股本2 000资本公积1 600合并商誉120贷：长期股权投资 少数股东权益 调整少数股东权益2008年末子公司调整后增加的所有者权益=(4 000-3 500 ) -5-200-11=284 (万元)借：资本公积20盈余公积20未分配利润16.8贷：少数股东权益(100X 20%)(100X 20%)(56.8-40 )56.8(284 X 20%) 调整少数股东损益2008年末子公司调整后的净利润=1 000-5-200

47、-11=784（万元）156.8(600X 20%(784X 20%借：归属于母公司所有者的净利润156.8贷：少数股东损益 抵销分配股利借：投资收益480少数股东损益120（600 X 20%贷：对股东的分配600(100X 80%80(100 X 80% 抵销提取盈余公积项目母公司子公司调整与抵销合并报表借方金额贷方金额存货1 0001 1002001 900固定资产净值4 1002 1001005+11=166 284长期股权投资4 7003 0001 700其他资产5 8002 7608 560商誉120120资产合计15 6005 9602203 21618 564负债8 6001 96010 560股本4 0002 0002 0004 000资本公积8001 6001 600+20=1 620100880盈余公积1 00010020+80=1001 000未分配利润1 200300200+11+5+16.8+784-156.8+480+120=1 460784-156.8+600+80=1 307.21 347.2少数股