CPA会计第A108讲_非同一控制下取得子公司购买日后合并财务报表的编制

1、第五节 长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下企业合并）二、非同一控制下取得子公司购买日后合并财务报表的编制（一）对子公司个别财务报表进行调整 对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有 关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买 日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。被购买方一项固定资产，采用年限平均法计提折旧，无残值，预计尚可使用年限为 10 年，购买日 2× 17 年1月1日调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）

2、如下：1. 投资当年 借：固定资产原价（调整固定资产价值）贷：资本公积借：资本公积 贷：递延所得税负债借：管理费用（当年按公允价值应补提折旧） 贷：固定资产累计折旧借：递延所得税负债贷：所得税费用2. 连续编制合并财务报表 借：固定资产原价（调整固定资产价值）贷：资本公积年初借：资本公积年初贷：递延所得税负债 借：年初未分配利润（年初累计补提折旧）贷：固定资产累计折旧借：递延所得税负债贷：年初未分配利润借：管理费用（当年补提折旧）贷：固定资产累计折旧借：递延所得税负债贷：所得税费用【例题】 2×17年1月1日， P公司用银行存款 3 000 万元购得 S公司 80%的股份（假定 P公

3、司与 S公司的 企业合并属于非同一控制下的企业合并）。购买日， S 公司有一办公楼，其公允价值为 700 万元，账面价值为600 万元，按年限平均法计提折旧额，预计使用年限为 20 年，无残值。假定 A办公楼用于 S 公司的总部管理。 其他资产和负债的公允价值与其账面价值相等。假定 S公司的会计政策和会计期间与 P公司一致，不考虑 P 公司和 S公司的内部交易及合并资产、负债的 所得税影响。要求：（ 1）在合并财务报表中编制 2×17年 12月31日对 S公司个别报表的调整分录。（ 2）在合并财务报表中编制 2×18年 12月31日对 S公司个别报表的调整分录。 【答案】1

4、）1001005 （ 100÷ 20）51001005555借：固定资产贷：资本公积借：管理费用 贷：固定资产累计折旧2） 借：固定资产贷：资本公积 借：年初未分配利润贷：固定资产累计折旧 借：管理费用贷：固定资产累计折旧二）长期股权投资由成本法调整为权益法长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果的会计处理与同一控制原理相同。提示】 在计算调整后被投资单位净利润时，无需考虑内部交易的影响。按教材做法，若内部交易影响少 数股东损益和少数股东权益，则单独进行会计处理。（三）抵销分录1. 母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销 借：股本（实收资本）资本公积 其他综合收益 盈余

5、公积未分配利润 商誉（借方差额） 贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）2. 母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销借：投资收益少数股东损益 年初未分配利润 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润【教材例 27-17 】接【教材例 27-16 】甲公司 20×1年 1月1日以定向增发普通股票的方式，购买持有A公司 70%的股权。甲公司对 A公司长期股权投资的金额为 29 500万元，甲公司购买日编制的合并资产负债表中确 认合并商誉 4 300 万元。A 公司在购买日股东权益总额为 32

6、000 万元，其中股本为 20 000 万元，资本公积为 8 000 万元、盈余公 积为 1 200 万元、未分配利润为 2 800 万元。A 公司购买日应收账款账面价值为 3 920 万元、公允价值为 3 820 万元；存货的账面价值为 20 000 万元、 公允价值为 21 100 万元；固定资产账面价值为 18 000 万元、公允价值为 21 000 万元。A公司 20×1 年 12 月 31 日股东权益总额为 38 000 万元，其中股本为 20 000 万元，资本公积为 8 000 万 元、盈余公积为 3 200 万元、未分配利润为 6 800 万元。 A公司 20

7、5;1年全年实现净利润 10 500 万元， A公司 当年提取盈余公积 2 000 万元、向股东分配现金股利 4 500 万元。截至 20×1年 12月 31日，应收账款按购买日确认的金额收回，确认的坏账已核销；购买日存货公允价值 增值部分，当年已全部实现对外销售；购买日固定资产原价公允价值增加系公司用办公楼增值。该办公楼采用 的折旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为 20 年，假定该办公楼评估增值在未来 20 年内平均摊销。1. 甲公司 20×1 年年末编制合并财务报表时相关项目计算如下：A公司调整后本年净利润 =10 500+100 （购买日应收账款公允价值减值的

8、实现而调减资产减值损失） -1 100 （购买日存货公允价值增值的实现而调增营业成本） -150 （固定资产公允价值增值计算的折旧而调增管理费 用）=9 350 （万元）150 万元系固定资产公允价值增值 3 000 万元按剩余折旧年限摊销。A 公司调整后本年年末未分配利润 =2 800 （年初） +9 350-2 000 （提取盈余公积） -4 500（分派股利） =5 650 （万元）权益法下甲公司对 A公司投资的投资收益 =9 350 × 70%=6 545（万元）权益法下甲公司对 A公司长期股权投资本年年末余额 =29 500+6 545-4 500 （分派股利）×

9、 70%=32 895（万 元）少数股东损益 =9 350 × 30%=2 805（万元）少数股东权益的年末余额 =10 800+2 805-4 500 × 30%=12 255（万元）2. 甲公司 20×1 年编制合并财务报表时，应当进行如下调整抵销处理：（ 1）按公允价值对 A公司财务报表项目进行调整。根据购买日A 公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额，调整 A 公司相关公允价值变动的资产和负债项目及资本公积项目。在合并工作底稿中，其调整分录如下：借：存货1 100固定资产3 000贷：应收账款100资本公积4 000借：营业成本1 100贷：存货1

10、100借：管理费用150贷：固定资产150借：应收账款100贷：信用减值损失1002）按照权益法对甲公司财务报表项目进行调整借：长期股权投资 A 公司6 545贷：投资收益6 545借：投资收益3 150贷：长期股权投资3 1503）长期股权投资与所有者权益的抵销借：股本20 000资本公积 12 000(8 000+4 000 )盈余公积3 200未分配利润5 650商誉4 300贷：长期股权投资32 895少数股东权益12 2554）投资收益与子公司利润分配等项目的抵销借：投资收益6 545少数股东损益2 805未分配利润年初2 800贷：提取盈余公积2 000向股东分配利润4 500年末

11、未分配利润5 6505）应收股利与应付股利的抵销借：其他应付款 - 应付股利 3 150贷：其他应收款 - 应收股利 3 150【教材例 27-18 】接【教材例 27-17 】 A 公司在购买日相关资产和负债等资料同上，即购买日A 公司股东权益总额为 32 000 万元，其中股本为 20 000 万元，资本公积为 8 000 万元、盈余公积为 1 200 万元、未分配利 润为 2 800 万元。 A公司购买日应收账款账面价值为 3 920 万元、公允价值为 3 820 万元；存货的账面价值为 20 000 万元、公允价值为 21 100 万元；固定资产账面价值为 18 000 万元、公允价值

12、为 21 000 万元。截至 20×1年 12月31日，应收账款按购买日公允价值的金额收回； 购买日的存货， 当年已实现对外销售； 购买日固定资产公允价值增加的系公司管理用办公楼，该办公楼采用的折旧方法为年限平均法。该办公楼剩余 折旧年限为 20 年，假定该办公楼评估增值在未来 20 年内平均摊销。A公司 20×2 年 12月 31 日股东权益总额为 44 000 万元，其中股本为 20 000 万元、资本公积为 8 000 万 元、盈余公积为 5 600万元、未分配利润为 10 400万元。 A公司 20×2年全年实现净利润 12 000万元， A公司 当年提取

13、盈余公积 2 400 万元、向股东分配现金股利 6 000 万元。1. 甲公司编制 20×2 年度合并财务报表时，相关项目计算如下：A 公司调整后本年净利润 =12 000-150 （固定资产公允价值增值计算的折旧） =11 850 （万元）A 公司调整后本年年初未分配利润 =6 800+100 （上年实现的购买日应收账款公允价值减值）-1 100 （上年实现的购买日存货公允价值增值） -150 （固定资产公允价值增值计算的折旧）=5 650 （万元）A 公司调整后本年年末未分配利润 =5 650+11 850-2 400 （提取盈余公积） -6 000 （分派股利） =9 100

14、（万 元）权益法下甲公司对 A公司投资的投资收益 =11 850 ×70%=8 295（万元）权益法下甲公司对 A 公司长期股权投资本年年末余额 =32 895 （上年末长期股权投资余额） +8 295-6 000 （分配股利）× 70%=36 990（万元）少数股东损益 =11 850 ×30%=3 555（万元）少数股东权益的年末余额 =12 255+3 555-6 000 × 30%=14 010（万元）2. 甲公司 20×2 年编制合并财务报表时，应当进行的调整抵销处理如下：（ 1）按公允价值对 A 公司财务报表项目进行调整其调整分录如

15、下：借：存货1 100固定资产3 000贷：应收账款100资本公积4 000借：年初未分配利润1 100贷：存货1 100借：年初未分配利润150贷：固定资产150借：应收账款100贷：年初未分配利润100借：管理费用150贷：固定资产150或：借：固定资产2 850 (3 000-150 )年初未分配利润1 150贷：资本公积4 000借：管理费用150贷：固定资产1502）按照权益法对甲公司财务报表项目进行调整借：长期股权投资6 545贷：年初未分配利润6 545借：年初未分配利润3 150贷：长期股权投资3 150借：长期股权投资8 295贷：投资收益8 295借：投资收益4 200贷：

16、长期股权投资4 2003）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本20 000资本公积12 000 (8 000+4 000 )盈余公积5 600未分配利润9 100商誉4 300贷：长期股权投资36 990少数股东权益14 0104）投资收益与子公司利润分配等项目的抵销借：投资收益8 295少数股东损益3 555年初未分配利润5 650贷：提取盈余公积2 400向股东分配利润6 000年末未分配利润9 1005）应收股利与应付股利的抵销借：其他应付款 - 应付股利4 200贷：其他应收款 - 应收股利4 200【例题·多选题】 2×16 年甲公司所属企业集团内各公司发

17、生的下列交易或事项中，不考虑其他因素，会引 起甲公司合并财务报表中归属于母公司所有者的权益金额减少的有（ ）。（ 2017 年改编）A2月 3 日，甲公司向其控股 60%的子公司（乙公司）捐赠货币资金3 000 万元B12月31 日，甲公司的子公司（丁公司）持有的作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融 资产公允价值相对年初下降 1 200 万元C8月 20 日，甲公司的子公司（戊公司）以资本公积金转增股本，每10股转增 3股D9月 10日，甲公司控股 70%的子公司（丙公司）向所有股东按持股比例派发1 亿元的股票股利【答案】 AB【解析】选项 C，资本公积金转增股本属于所有者权益内部

18、变动，不影响所有者权益总额；选项D，派发股票股利属于所有者权益内部变动，不影响所有者权益总额。【例题·多选题】甲公司 20×0年1月 1日购入乙公司 80%股权，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。 除乙公司外，甲公司无其他子公司。20× 0 年度，乙公司按照购买日可辨认净资产公允价值为基础计算实现的净利润为 2 000 万元，无其他所有者权益变动。 20×0年末，甲公司合并财务报表中少数股东权益为 825万元。 20×1 年度，乙公司按购买日可辨认净资产公允价值为基础计算的净亏损为5 000 万元，无其他所有者权益变动。 20× 1年末，甲公司个别财务报表中所有者权益总额为8 500 万元。下列各项关于甲公司 20×0年度和 20×1年度合并财务报表列报的表述中， 正确的有（）。（2011 年）A. 20 ×1 年度少数股东损益为 0B. 20 ×0年度少数股东损益为 400 万元C. 20×1年 12月 31日少数股东权益为 0D. 20×1年12月31日股东权益总额为 5 925 万元E. 20×1年12月31日归属于母公司股东权益为 6 100 万元【答案】 BDE【解析】 20&#