国际法方法及其不足

1、国际法方法及其缺乏随着各国经济交往的日益密切,国家间缔结的防止双重征 税协定的数量也不断增加.尽管各国有着相似的财政目标,但当他们 把缔结的税收协定适用于具体问题时,却常常产生极为不同的结果. 对于这种因税收协定的解释和适用引发的争议, 传统的方法是通过当 事国之间的相互协商程序来解决,然而,近年来,越来越多的国家认 识到相互协商程序固有的一些弊端以及国际双重征税带来的扭曲性 后果,转而寻求仲裁方法解决他们之间的税收争议.但是,就现阶段 而言,仲裁程序也并非一个完善和可以信赖的程序.；本文拟对相互协商程序和仲裁程序进行介绍和分析, 分别指出其缺乏,并力图从 中探求解决国际税收争议的国际法方法的

2、开展趋势.;一、国际税收协定争议;多数情况下,国际税收争议源自于纳税人和其为居民的缔约国主 管当局之间未决的国内税收争议.当一个纳税人认为缔约国一方或双 方的举措,导致或将导致对其不符合协定规定的征税, 可能就会向其 为居民的缔约国提出税收申诉,如果该国不能单方面使纳税人得到满 意的解决,纳税人就会要求将争议移交国家之间处理, 这样所引起的 国际税收争议被称为间接的国际税收协定争议. 间接的国际税收协定 争议只有在接受申诉的国家认为申诉合理, 并设法与另一缔约国进行 相互协商时,才成为国家间的争端.相对而言,如果一个争议一开始 就是国家间关于税收协定条款的解释、执行、适用等问题的争端,涉 及的

3、是广泛的不确定的纳税人群体,那么被称为直接的国际税收协定争;国际税收协定争议相较于一般的国家间的争端有自己的独特之处. 由于关于解释或适用税收协定产生的冲突可能发端于国内税收争议, 也可能肇始于国家间税收利益分配的矛盾；大局部情况下,纳税人对于争议的解决有直接的利害关系,他们不应被不合理地排除在争端解 决程序之外；国际税收争议的解决方案往往通过缔约国一方或双方的 征税或退税得以执行,执行的情况取决于国内的宪法和税法的有关规 定.国际税收协定争议的这些特点决定了解决争议的程序也具有自己 的特性.;二、相互协商程序;一相互协商程序的类型;为了解决两种不同类型的国际税收协定争议,相互协商程序可分 为

4、两类：;一是针对间接国际税收协定争议的,用于解决特定案件的相互协商程序.它解决的是因缔约国的征税不符合税收协定引起的争议.这类争议经由纳税人和缔约国的国际税收争议开展而成.?经合组织范本?第25条第1款和第2款对此进行了规定：当一个人认为缔约国 一方或双方的举措,导致或将导致对其不符合本协定规定的征税时, 可以不考虑国内法律所规定的补救方法,将案情提交本人为其居民的 缔约国主管当局,或者如果案情属于第 24条第1款,可以提交本人 为其国民的缔约国主管当局.该项案情必须在不符合本协定规定的征 税行动第一次通知起,3年内提出.主管当局如果认为提出的意见合 理,又不能单方面满意地解决时,应设法与缔约

5、国另一方主管当局相 互协商解决本案,以防止不符合本协定地征税.达成的任何协议应予 执行,而不受该缔约国国内法律的任何时间限制.;实践中,引起有关对纳税人不符合税收协定征税的争议,最常见 的情形主要有以下几种：第一,在确定常设机构的利润时,把企业的 一般行政治理费用分配给常设机构的比例问题；第二,利息、特许权 使用费的支付人和受益所有人之间存在特殊关系时, 支付人所在国对 利息和特许权使用费超正常支付局部的征税问题；第三,关联企业应税利润的调整问题；第四,对于关联企业间超正常支付的利息,以及 与受益所有人具有特殊关系的支付人所支付的利息, 享有债权的公司 所在的缔约国为实施其有关资本弱化的法律而

6、将该利息视为股息征 税的问题；第五,有关纳税人住所确实定问题,常设机构的设立问题, 以及雇员从事临时性劳务确实定问题.;二是针对直接国际税收协定争议的解释性和立法性的相互协商程 序.?经合组织范本?第25条第3款规定：缔约国双方主管当局应 相互协商设法解决在解释和实施本协定时发生的困难和疑义.缔约国双方主管当局也可以为防止本协定未规定的双重征税进行协商.引起这类问题的,可能是协定的用语模棱两可,条款含义存在分歧,或 是发生缔约国双方在签订协定时没有预见的变化,没有规定的情况. 与解决特定案件的相互协商程序不同,主管当局并没有义务提起解释 性的相互协商程序,由于?经合组织范本注释?第 25条第3

7、款第32 段认为：本款第一句要求税务当局,如果可能的话,通过相互协商 解决解释和执行协定中的困难.对于立法性的相互协商程序,严格 来说并非真正的争端解决程序,由于其缺乏有争议的税收协定条款. 它只是试图弥补协定范围内的漏洞,防止这些漏洞所可能导致的双重 征税.但立法性的相互协商程序仍受协定范围的限制, 主管当局并未 被授权解决一些应由缔约国进一步谈判的事项. 和复杂的税收协定争 议进行的一种谈判,属于外交上的争端解决方法.相互协商程序允许 谈判由有关国家的主管当局进行, 而非通过外交途径,主要是出于便 利的考虑.;二相互协商程序的缺陷相互协商程序受到的最主要批评是,主管当局仅负有寻求解决争议的

8、义务而不是解决争议的义务.?经合组织范本注释?第25条第1款和第2款第26段说明：第二款无疑 规定了举行谈判的责任；但就通过谈判达成协议而言,主管当局仅有 义务竭尽全力,但却并非必须取得结果. 相互协商程序作为国际公 法上以外交手段解决争端的一种方法,根据?联合国宪章?第33条, 除非不解决争端可能危害国际和平、平安和正义,国家对于争端解决 不负有义务.；此外,国家是相互协商程序的主体,纳税人由于不具备国际公法 上的地位,不能参与相互协商程序.纳税人提出的税收申诉可能被有 关缔约国认为不合理,不启动相互协商程序,从而纳税人无法将争议 提交双边场合解决而承受双重征税；即使缔约国双方对争议进行了相 互协商,由于无法达成一致意见,双重征税问题仍未解决；假设缔约 国双方达成协议,协议对税务当局具有约束和复杂的税收协定争议进行的一种谈判,属于外交上的争端解决方法.相互协商程序允许谈判 由有关国家的主管当局进行,而非通过外交途径,主要是出于便利的;三相互协商程序的缺陷;相互协商程序受到的最主要批评是,主管当局仅负有寻求解决争 议的义务而不是解决争议的义务.?经合组织范本注释?第25条第1 款和第2款第26段说明：