企业所得税税前扣除凭证的分析

1、企业所得税税前扣除凭证管理办法基本概念近日，税务总局发布了企业所得税税前扣除凭证管理办 法（国家税务总局公告 2018年第28号）（以下简称办 法），涉及“税前扣除凭证”“企业、单位和个人”“内部凭证和外部凭证”等一些基本概念，如何理解这些概念 及其内涵，对准确适用办法十分重要。一、税前扣除凭证办法第二条规定了税前扣除凭证的概念。税前扣除凭 证，是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与 取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除 的各类凭证。可见，税前扣除凭证首要作用即为“证明”。中华人民共和国企业所得税法对税前扣除提出了支出 要实际发生、要与取得的收入相关且具有合理性等原则性

2、要求，税前扣除凭证是这些要求的直观体现。此外，“各 类凭证”表明税前扣除凭证范围十分广泛，并非特指某一 项或某一种凭证。二、企业、单位和个人办法第三条规定了企业的概念和范围。“企业”是指企业所得税法及其实施条例规定的居民企业和非居民 企业。办法第八条、第九条、第十条中提及到的“单 位”，是一个较为宽泛的概念，主要包括企业、 机关单位、事业单位、社会团体等。办法第九条、第十条、第十八条中提及的“个人”，主要包括自然人和未被认定为增值税一般纳税人的个体工商户。三、真实性、合法性和关联性税前扣除的基本原则是实际发生，且与取得收人有关、合 理。税前扣除凭证在管理中则应遵循真实性、合法性、关 联性的基本

3、原则。真实性是基础，若企业的经济业务及支 出不具备真实性，取得的凭证不得作为税前扣除凭证。合 法性是核心，只有当税前扣除凭证的形式、来源、填写要 求符合法律、法规等相关规定，才能作为税前扣除的证明， 这里的“法律、法规”是广义上的概念，既包括税收方面 的法律、法规，也包括会计方面的法律、法规，还包括与 税前扣除凭证有关的其他各类法律、法规。关联性是关键，税前扣除凭证应与其反映的与收入有关的支出相关联且有 证明力。四、内部凭证和外部凭证办法第八条规定，税前扣除凭证按照来源分为内部凭 证和外部凭证。内部凭证是指企业自制用于成本、费用、 损失和其他支出核算的会计原始凭证。内部凭证由企业根据国家会计法

4、律、法规等相关规定，在 支出发生时自行填制，比如，企业的工资表等会计原始凭 证即为企业据以税前扣除的内部凭证。外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，从其他单 位、个人取得的用于证明其支出发生的凭证，包括但不限 于发票（包括纸质发票和电子发票）、财政票据、完税凭 证、收款凭证、分割单等。由于企业的经营活动多样复杂， 在实际发生支出时，税前扣除凭证不尽相同，发票是主要 的但不是唯一的税前扣除凭证。此外，企业的很多支出还 需要内部凭证与外部凭证联合佐证，方可证实其真实性。 比如，企业资产计提折旧，不仅需要购置资产时的发票等 外部凭证，还需资产折旧明细核算凭证等内部凭证。五、小额零星经营业务办法第

5、九条规定，企业在境内发生的支出项目属于增 值税应税项目（以下简称“应税项目”）的，对方为从事 小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票 或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，小额零星经 营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额 不超过增值税相关政策规定的起征点。根据中华人民共 和国增值税暂行条例及其实施细则、财政部税务总局 关于延续小微企业增值税政策的通知（财税201776号）等规定，小额零星经营业务可按以下标准判断：按月纳税的，月销售额不超过 3万元；按次纳税的，每次（日） 销售额不超过 300500元（具体标准按照各省有关部门 规定执行）。但如果个人从事应税项目经营业

6、务的销售额 超过上述规定，相关支出仍应以发票（包括按照规定由税 务机关代开的发票）作为税前扣除凭证。六、劳务办法第九条、第十条、第十八条均提及“劳务”概念。 这里的“劳务”也是一个相对宽泛的概念，原则上包含了 所有劳务服务活动。比如，中华人民共和国增值税暂行 条例及其实施细则中规定的加工、修理修配劳务，销售 服务等；企业所得税法及其实施条例规定的建筑安装、 修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、 咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、 餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、 加工以及其他劳务服务活动等。此外办法第十八条所 称“应纳增值税劳务” 中的“劳务”

7、也应按上述原则理解， 不能等同于増值税相关规定中的“加工、修理修配劳务”七、不合规发票和不合规其他外部凭证办法第十二条规定，不合规发票是指私自印制、伪造、变造、作废、开票方非法取得、虚开、填写不规范等不符 合规定的发票。判断发票是否符合规定的依据主要有中 华人民共和国发票管理办法及其实施细则、国家税务 总局关于增值税发票开具有关问题的公告（国家税务总 局公告2017年第16号）等相关法规。不合规其他外部凭 证是指发票以外的不符合国家法律、法规等相关规定的其 他外部凭证。判断其他外部凭证是否符合规定，主要依据 与凭证相关的各类法律法规，如财政部发布的财政票据 管理办法等。八、无法补开、换开发票、

8、其他外部凭证原因的证明资料 如果因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机 关认定为非正常户等，对方的法律主体已经消失或者处于“停滞”状态，企业无法正常补开、换开发票、其他外部 凭证的，办法第十四条规定，企业确实无法从对方取 得补开、换开发票、其他外部凭证的，在具有相关资料且 足以证实其支出真实性的情况下，允许税前扣除。可以看 出，交易对方的状态情况是企业实施这一特殊补救措施的 前提条件，企业应当积极主动获取线索和信息，及时维护 自身的涉税权益。目前，获取对方状态的渠道已经非常畅 通，企业可以登陆国家企业信用信息公示系统、有关部门 网站，并将网站发布的公示文件或者截图等作为资料留 存。九、

9、采用非现金方式支付的付款凭证办法第十四条规定的六方面资料中，第三项必备资料 为“采用非现金方式支付的付款凭证”。在对方法律主体 消失或者处于“停滞”状态的情况下，现金方式支付的真 实性将无从考证，为此办法对支付方式作出了限制性 规定。采用非现金方式支付的付款凭证是一个相对宽泛的 概念，既包括银行等金融机构的各类支付凭证，也包括支 付宝、微信支付等第三方支付账单或支付凭证等。十、补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证的规定期 限办法第十六条规定，企业在规定的期限未能补开、换 开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照本办法 第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的，相应 支出不得在发生年度进行税前扣除。这里的“规定期限” 包括两种情形：在汇算清缴期结束前，是指企业所得税 法规定的汇算清缴期，在汇算清缴期结束后，是指办 法第十五条中规定的期限，即自被税务机关告知之日起 60日内。办法