Lec.3-租赁会计

1、扬州大学商学院1第三讲第三讲租赁会计租赁会计 l 租赁的概述租赁的概述l 经营租赁会计经营租赁会计 l 融资租赁会计融资租赁会计l 售后租回售后租回 扬州大学商学院2一、租赁的一、租赁的特点特点租赁是指在约定期间内，出租人将资产使用租赁是指在约定期间内，出租人将资产使用权让与承租人并收取租金的协议。租赁作为权让与承租人并收取租金的协议。租赁作为一种经济活动，习惯上称为租赁业务。其具一种经济活动，习惯上称为租赁业务。其具有以下特点有以下特点: 1.所有权与使用权相分离所有权与使用权相分离 2.融资与融物相统一融资与融物相统一 3.灵活方便灵活方便第一节第一节租赁的概述租赁的概述扬州大学商学院3扬

2、州大学商学院4l好处好处：1.可以保持企业的现金或营运资金（解决资金可以保持企业的现金或营运资金（解决资金短缺的困难）。短缺的困难）。2.可避免或减少资产无形损耗的风险。可避免或减少资产无形损耗的风险。3.还租形式比较灵活。还租形式比较灵活。l不利（要辩证地来理解）不利（要辩证地来理解）：1.融资成本较高。因为租金总额中同时包含资融资成本较高。因为租金总额中同时包含资产成本及租赁期内的应付利息，这往往高于产成本及租赁期内的应付利息，这往往高于资产的购买成本。资产的购买成本。2.租金在租赁开始日就已确定，是承租人的一租金在租赁开始日就已确定，是承租人的一种固定清偿责任，如果以后市场利率下降，种固

3、定清偿责任，如果以后市场利率下降，承租人则会承受利率风险。承租人则会承受利率风险。扬州大学商学院5l按与租赁资产按与租赁资产所有权有关的风险和报酬所有权有关的风险和报酬是是否转移分为：否转移分为：.融资租赁：融资租赁：指实质上已转移指实质上已转移与资产所有权有与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁关的全部风险和报酬的租赁。所有权最终可能。所有权最终可能转移，也可能不转移。转移，也可能不转移。2.经营租赁：经营租赁：指融资租赁以外的其他租赁。指融资租赁以外的其他租赁。l按租赁资产的资金来源可分为：按租赁资产的资金来源可分为：.直接直接租赁：租赁：指全部由出租人垫付资金的租赁，指全部由出租人垫付资

4、金的租赁，具体包括融资租赁、经营租赁和回租等。具体包括融资租赁、经营租赁和回租等。.杠杆租赁：杠杆租赁：指出租方主要通过信贷方式筹集指出租方主要通过信贷方式筹集资金购置或制造资产并出租而形成的租赁。资金购置或制造资产并出租而形成的租赁。二、租赁的二、租赁的分类分类扬州大学商学院6扬州大学商学院7第二节第二节 经营租赁会计经营租赁会计 一、经营租赁的一般一、经营租赁的一般处理程序处理程序承租人承租人的一般处理程序：的一般处理程序：1.收到资产时登记备查簿收到资产时登记备查簿2.支付押金或预付租金支付押金或预付租金3.定期支付租金定期支付租金4.或有租金应当在实际发生时计入当期损益或有租金应当在实

5、际发生时计入当期损益扬州大学商学院8.取得的租金收入，应按取得的租金收入，应按权责发生制权责发生制原则，原则，并采取合理的方法（一般按直线法）进行分并采取合理的方法（一般按直线法）进行分配，计入租赁期内的各个会计期间。配，计入租赁期内的各个会计期间。2.租赁期内，对租出的固定资产按照类似租赁期内，对租出的固定资产按照类似应折旧资产通常所采用的折旧政策计提折旧，应折旧资产通常所采用的折旧政策计提折旧，并并与各期的租金收入进行配比。与各期的租金收入进行配比。3.或有租金应当在实际发生时计入当期损或有租金应当在实际发生时计入当期损益。益。出租人的一般处理程序：出租人的一般处理程序：扬州大学商学院91

6、.租金费用的列支：租金费用的列支：应视租入资产的使用部门不同而分应视租入资产的使用部门不同而分别计入别计入“制造费用制造费用”、“管理费用管理费用”等。等。2.租金的支付方式：租金的支付方式：包括即期支付、预付和应付三种。包括即期支付、预付和应付三种。预付租金一般通过预付租金一般通过“待摊费用待摊费用”账户核算；应付未付的账户核算；应付未付的租金则作为租金则作为”其他应付款其他应付款”。3.承租人对租赁资产发生的改良支出：若摊销期在一年承租人对租赁资产发生的改良支出：若摊销期在一年以上，以上，应计入应计入“长期待摊费用长期待摊费用”账户账户，在租赁剩余期限在租赁剩余期限或改良工程耐用年限两者孰

7、低或改良工程耐用年限两者孰低的期限内分期平均摊销，的期限内分期平均摊销，计入当期损益。计入当期损益。二、承租人的会计处理二、承租人的会计处理扬州大学商学院10若是专业租赁公司，则应设置若是专业租赁公司，则应设置“经营租赁资产经营租赁资产”、“经营租赁资产折旧经营租赁资产折旧”账户。账户。若租赁是企业的附营业务，只需按资产的原始价若租赁是企业的附营业务，只需按资产的原始价值，从值，从“固定资产固定资产”账户的有关明细账户转入账户的有关明细账户转入“经营租出资产经营租出资产”明细账户；明细账户；按规定确认的租金收入作为按规定确认的租金收入作为“其他业务收入其他业务收入”处处理；租赁期内发生的有关支

8、出，如折旧费、日常理；租赁期内发生的有关支出，如折旧费、日常维修费等，相应列作维修费等，相应列作“其他业务支出其他业务支出”；应收未收的租金可通过应收未收的租金可通过“其他应收款其他应收款”账户核算。账户核算。三、出租人的会计处理三、出租人的会计处理出租人的主要会计问题是当期租金收入的确认、经出租人的主要会计问题是当期租金收入的确认、经营租赁资产折旧的计提。账务处理上，专营或兼营营租赁资产折旧的计提。账务处理上，专营或兼营经营租赁公司稍有差别。经营租赁公司稍有差别。扬州大学商学院11若出租方提供了若出租方提供了某些优惠条件或激励措施某些优惠条件或激励措施，如免租，如免租期、承担承租人某些费用等

9、，则应注意：期、承担承租人某些费用等，则应注意：在出租人提供了免租期的情况下，应将租金在出租人提供了免租期的情况下，应将租金总额在整个租赁期内而不是在租赁期扣除免租总额在整个租赁期内而不是在租赁期扣除免租期后的期间内进行分配。期后的期间内进行分配。在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将从租金总额中扣除后，将租金余额在租赁应将从租金总额中扣除后，将租金余额在租赁期内进行分配。期内进行分配。注意注意扬州大学商学院12四、经营租赁会计信息的披露四、经营租赁会计信息的披露 承租人应披露的信息承租人应披露的信息 企业以经营租赁方式租入的固定资产不必列入资产负

10、债表。企业以经营租赁方式租入的固定资产不必列入资产负债表。 本期确认的租赁费用在会计报表中无需单独列示，只需在会本期确认的租赁费用在会计报表中无需单独列示，只需在会计报表附注中说明与经营租赁有关的事项。计报表附注中说明与经营租赁有关的事项。 对于重大租赁应披露连续三个会计年度每年将支付的不可撤对于重大租赁应披露连续三个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低付款额。销经营租赁的最低付款额。出租人应披露的信息出租人应披露的信息 出租人不管兼营或专营经营租赁，会计期末应披露每类租出出租人不管兼营或专营经营租赁，会计期末应披露每类租出资产在资产负债表日的账面价值。资产在资产负债表日的账面价值。 如

11、有不可撤销的经营租赁，由此引起的债权应在报表附注中如有不可撤销的经营租赁，由此引起的债权应在报表附注中说明。说明。扬州大学商学院13例题例题2007年年1月月1日，甲公司向乙公司租入全新办公日，甲公司向乙公司租入全新办公用房一套，租期用房一套，租期6年，办公用房价值为年，办公用房价值为6000万元，万元，预计使用年限为预计使用年限为30年。租赁合同规定，租赁开始年。租赁合同规定，租赁开始日甲公司向乙公司一次性预付租金日甲公司向乙公司一次性预付租金280万元，以万元，以后每年末支付租金后每年末支付租金10万元，第六年末支付租金万元，第六年末支付租金33万元。租赁期满后预付租金不退回，乙公司收回万

12、元。租赁期满后预付租金不退回，乙公司收回办公用房使用权。甲公司和乙公司均在年末确认办公用房使用权。甲公司和乙公司均在年末确认租金费用和租金收入，不存在租金逾期支付情况。租金费用和租金收入，不存在租金逾期支付情况。要求：分别为甲、乙公司作出相应的会计处理。要求：分别为甲、乙公司作出相应的会计处理。扬州大学商学院14 分析： 承租人总共需要支付租金280万+10万533万363万 则各年需承担租金费用363/660.5万扬州大学商学院15分析（单位：万元）分析（单位：万元）1、承租人（甲公司）的账务处理、承租人（甲公司）的账务处理（1）2007年年1月月1日日借：长期待摊费用借：长期待摊费用280

13、贷：银行存款贷：银行存款 280（2）2007年年12月月31日日借：管理费用借：管理费用60.5贷：银行存款贷：银行存款10长期待摊费用长期待摊费用50.5（3）2008年年12月月31日、日、2009年年12月月31日、日、2010年年12月月31日、日、2011年年12月月31日都做同上（日都做同上（2）的会计分录。）的会计分录。（4）2012年年12月月31日日借：管理费用借：管理费用60.5贷：银行存款贷：银行存款33长期待摊费用长期待摊费用27.5扬州大学商学院162、出租人（乙公司）的账务处理出租人（乙公司）的账务处理（1）2007年年1月月1日日借：银行存款借：银行存款280贷

14、：其他应收款贷：其他应收款280（2）2007年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款10其他应收款其他应收款50.5贷：其他业务收入贷：其他业务收入经营租赁经营租赁60.5（3）2008年年12月月31日、日、2009年年12月月31日、日、2010年年12月月31日、日、2011年年12月月31日都做同上（日都做同上（2）的会计分录。）的会计分录。（4）2012年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款33其他应收款其他应收款27.5贷：其他业务收入贷：其他业务收入经营租赁经营租赁60.5扬州大学商学院17第三节第三节融资租赁会计融资租赁会计 一、融资租赁的确认的一、融资租赁的确认的

15、具体标准具体标准我国租赁准则规定的条件（具有下列我国租赁准则规定的条件（具有下列5种种情形情形之一之一）.在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。给承租人。.承租人有购买租赁资产的选择权，所订立承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价预计的购买价预计将远低于（将远低于（5%）行使选择权行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。扬州大学商学院18.租赁期占租赁资产尚可使用年限的租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分大部分（75%及

16、及以上以上）。）。.就承租人而言，租赁开始日就承租人而言，租赁开始日最低租赁付最低租赁付款额的现值款额的现值几乎相当于几乎相当于租赁开始日租赁资产租赁开始日租赁资产公允价值公允价值；就出租人而言，租赁开始日最低；就出租人而言，租赁开始日最低收款额的现值收款额的现值几乎相当于几乎相当于租赁开始日租赁资租赁开始日租赁资产公允价值。（产公允价值。（90%及以上及以上）.租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。只有承租人才能使用。需要注意的是需要注意的是当租赁资产在此次租赁前已当租赁资产在此次租赁前已使用的年限达到全新资产的使用的年限达到全新资产的7

17、5%年限，第年限，第3条条标准不适用。标准不适用。扬州大学商学院19二、融资租赁费用是否予以资本化？二、融资租赁费用是否予以资本化？国际会计准则国际会计准则IAS17主张融资租赁费用资本化；我国租赁主张融资租赁费用资本化；我国租赁准则规定：融资租入的固定资产，承租人应按租赁开始日准则规定：融资租入的固定资产，承租人应按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者，作为固定资产的入账。者，作为固定资产的入账。初始直接费用初始直接费用，是指租赁双方在租赁谈判和签订租赁合同过，是指租赁双方在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属

18、于租赁项目的相关费用，主要包括手续程中发生的，可归属于租赁项目的相关费用，主要包括手续费、律师费、差旅费、印花税等。费、律师费、差旅费、印花税等。1.在融资租赁下在融资租赁下，承租人发生的初始直接费用，承租人发生的初始直接费用，应当计入租应当计入租入资产价值入资产价值；出租人发生的初始直接费用应当计入应收融资；出租人发生的初始直接费用应当计入应收融资租赁款的入账价值。租赁款的入账价值。2.在经营租赁下在经营租赁下，承租人和出租人发生的初始直接费用，应，承租人和出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益（管理费用）。当计入当期损益（管理费用）。三、初始直接费用的处理三、初始直接费用的处理扬州大学

19、商学院20（一）入账原则（一）入账原则：承租人融资租入固定资产，承租人融资租入固定资产，应按租赁开始日租赁资产的应按租赁开始日租赁资产的公允价值公允价值与与最低租最低租赁付款额的现值赁付款额的现值两者中较低者，作为固定资产两者中较低者，作为固定资产的入账价值（再加上初始直接费）；按最低租的入账价值（再加上初始直接费）；按最低租赁付款额反映应付的融资租赁款；两者的差额赁付款额反映应付的融资租赁款；两者的差额作为作为“未确认融资费用未确认融资费用”处理。处理。（1 1）借：固定资产）借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 未确认融资费用未确认融资费用 贷：长期应付款贷：长期应付款四、承租人的

20、会计处理四、承租人的会计处理扬州大学商学院21（二）最低租赁付款额：（二）最低租赁付款额：指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的有关的第三方担保的。（三）（三）分期支付租金，并分期支付租金，并摊销未确认融资费用摊销未确认融资费用（2）借：长期应付款）借：长期应付款贷：银行存款贷：银行存款摊销方法一般采用实际利率法，摊销方法一般采用实际利率法，（3）借：财务费用）借：财务费用贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用扬州大学

21、商学院22未确认融资费用分摊率的确定a.a.以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将折现，且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将租赁内含利率租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率；作为未确认融资费用的分摊率；b.b.以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将以该现值作为租入资产入账价值的，应当将合同规定合同规定利率利率作为未确认融资费用的分摊率；作为未确认融资费用的分摊率；c.c.以银行同期贷款利率为折现率将

22、最低租赁付款额折现，以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同银行同期贷款利率期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率；作为未确认融资费用的分摊率；d.d.以租赁资产以租赁资产公允价值公允价值为入账价值的，应当为入账价值的，应当重新计算分重新计算分摊率摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于等于租赁租赁资产公允价值的折现率。资产公允价值的折现率。扬州大学商学院23或有租金：或有租金：在在实际发生时实际发生时确认为当期费用。确认为当期费用。（4）借：营业费用）借：营业费用（

23、以销售百分比或使用量为依据）（以销售百分比或使用量为依据）财务费用财务费用（以物价指数为依据）（以物价指数为依据）贷：银行存款贷：银行存款（5）折旧的计提：折旧的计提：采取与自有固定资产一样的折旧采取与自有固定资产一样的折旧政策。政策。折旧期间的确定：如果能够合理确定租赁期满时承租人折旧期间的确定：如果能够合理确定租赁期满时承租人将会取得租赁资产的所有权，应以租赁开始日租赁资产的将会取得租赁资产的所有权，应以租赁开始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧年限；如果不能合理确定是否能够尚可使用年限作为折旧年限；如果不能合理确定是否能够取得所有权，应以租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中取得所有权，应以租

24、赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短者作为折旧年限。较短者作为折旧年限。扬州大学商学院24（6）履约成本：履约成本：即租赁期内为租赁资产支付的各即租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询和服务费、人员培训费、种使用成本，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。履约成本可于其发生时分别维修费、保险费等。履约成本可于其发生时分别其内容分摊或直接计入相关费用：其内容分摊或直接计入相关费用：借：长期待摊费用借：长期待摊费用（如对技术咨询、培训费等）（如对技术咨询、培训费等）制造费用制造费用/管理费用管理费用贷：银行存款贷：银行存款（7）租赁期满租赁期满，应区分不同情况进行处理：，应区

25、分不同情况进行处理：返还租赁资产返还租赁资产留购租赁资产留购租赁资产优惠续租该资产优惠续租该资产具体参见具体参见P123扬州大学商学院2520072007年年1212月月1 1日，日，A A公司与公司与B B公司签订了一份租赁合同，公司签订了一份租赁合同，A A公司以融资租赁方式向公司以融资租赁方式向B B公司租入一台设备。公司租入一台设备。 1.1.租赁期开始日：租赁期开始日：20082008年年1 1月月1 1日。日。 2.2.租赁期：租赁期：20082008年年1 1月月1 1日日20112011年年1212月月3131日，共日，共4 4年。年。 3.3.租金支付：自租赁开始期日每年租金

26、支付：自租赁开始期日每年年末支付租金年末支付租金150000150000元。元。 4.4.该设备在该设备在20072007年年1212月月3131日的公允价值为日的公允价值为500000500000元。元。 5.5.租赁合同规定的利率为租赁合同规定的利率为7%(7%(年利率年利率) )。 6.6.承租人与出租人的初始直接费用均为承租人与出租人的初始直接费用均为10001000元。元。 7.7.租赁期届满时租赁期届满时,A,A公司享有优惠购买该设备的选择权公司享有优惠购买该设备的选择权, ,购购买价为买价为100100元元, ,估计该日租赁资产的公允价值为估计该日租赁资产的公允价值为800008

27、0000元。元。例例:扬州大学商学院26 最低租赁付款额最低租赁付款额1500004+100600100 现值计算过程如下：=每期租金的现值每期租金的现值+优惠购买选择权行使价的现值优惠购买选择权行使价的现值=150000 PA （4，7%）+100PV（4 ，7%）=1500003.3872+1000.7629= 由于由于现值大于公允价值现值大于公允价值(500000)，所以租赁资所以租赁资产的入账价值为公允价值产的入账价值为公允价值500000元。元。扬州大学商学院27 未确认融资费用最低租赁付款额未确认融资费用最低租赁付款额-租赁资产公允价值租赁资产公允价值600100-50000010

28、0100会计分录如下：会计分录如下： 2002008 8年年1 1月月1 1日日 (1)(1)借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 501000501000 (500000+1000)(500000+1000) 未确认融资费用未确认融资费用 100100 100100 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 600100 600100 银行存款银行存款 10001000扬州大学商学院28 根据下列公式：根据下列公式：租赁开始日最低租赁付款的现值租赁资产公允价值租赁开始日最低租赁付款的现值租赁资产公允价值：现值现值利率利率508156.2977500000r

29、496888.588%508156.29-5000007-r508156.29-496888.57-8算得，算得，r=7.72%=扬州大学商学院29日期日期租金租金确认的融资费用确认的融资费用期初期初7.72%应付本金减少应付本金减少额额-应付本金余额应付本金余额期末期末期初期初-500000(1)2008.12.3115000038600111400388600(2)2009.12.3115000030000120000268600(3)2010.12.3115000020736129264139336(4)2011.12.3115000010764139236100(5)2011.12.3

30、11001000合合 计计600100100100500000未确认融资费用分摊表未确认融资费用分摊表(实际利率法实际利率法) 2008年年1月月1日日表表1单位：元单位：元 扬州大学商学院30 08.12.31 08.12.31 (1) (1)借：长期应付款借：长期应付款 150000150000 贷：银行存款贷：银行存款 150000150000同时，分摊未确认融资费用：同时，分摊未确认融资费用： (2)(2)借：财务费用借：财务费用 3860038600 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 386003860009.12.3109.12.31(1)(1)同上。同上。（2 2）借：财务费

31、用）借：财务费用 3000030000 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 3000030000 扬州大学商学院31五、出租人的会计处理五、出租人的会计处理 最低租赁收款额最低租赁收款额是指是指最低租赁付款额加上独立于最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方对出租人保的第三方对出租人担保的资产余值担保的资产余值。会计核算内容会计核算内容1租赁开始日租赁开始日确认租赁债权和未实现融资收益确认租赁债权和未实现融资收益 在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初

32、始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余额；费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余额；将最将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值（低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值（= =资产公允资产公允价值价值+ +初始直接费）之差额初始直接费）之差额确认为未实现融资收益。确认为未实现融资收益。借：长期应收款借：长期应收款（最低租赁收款额初始直接费用）（最低租赁收款额初始直接费用）未担保资产余值未担保资产余值（租赁资产余值减出租人而言的担保余值租赁资产余值减出租人而言的担保余值）贷：融资租赁资产（账面价值）贷：融资租赁资产（账面价值）营业外

33、收入（公允价值营业外收入（公允价值- -账面价值）账面价值）银行存款等银行存款等未实现融资收益未实现融资收益扬州大学商学院322分期收取租金并确认各期的租赁收益分期收取租金并确认各期的租赁收益出租人采用实际利率法计算确认当期融资收入。一般按出租人采用实际利率法计算确认当期融资收入。一般按租赁内含利率租赁内含利率分配未实现融资收益。分配未实现融资收益。 租赁内含利率租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的担保余值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。折

34、现率。借：银行存款借：银行存款贷：长期应收款贷：长期应收款同时，同时，借：未实现融资收益借：未实现融资收益贷：租赁收入贷：租赁收入3.或有租金或有租金在实际发生时确认为当期收入。在实际发生时确认为当期收入。4对承租人逾期未付租金的处理对承租人逾期未付租金的处理出租人对超过一个租金支付期未收到的租金，应当停止确认当期的租出租人对超过一个租金支付期未收到的租金，应当停止确认当期的租金收入；其已确认的租金收入，应予冲回，转作表外核算。以后在实金收入；其已确认的租金收入，应予冲回，转作表外核算。以后在实际收到租金时，将租金中所含融资收入确认为当期收入。际收到租金时，将租金中所含融资收入确认为当期收入。

35、扬州大学商学院33 5合理计提应收融资租赁款坏账准备合理计提应收融资租赁款坏账准备。出租人应当根据承租人。出租人应当根据承租人的财务及经营管理情况，以及租金逾期期限等因素，分析应的财务及经营管理情况，以及租金逾期期限等因素，分析应收融资租赁款的风险程度和收回的可能性，对应收融资租赁收融资租赁款的风险程度和收回的可能性，对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分，合理计提坏账准备。应款减去未实现融资收益的差额部分，合理计提坏账准备。应收融资租赁款坏账准备的核算与一般企业应收账款坏账准备收融资租赁款坏账准备的核算与一般企业应收账款坏账准备的核算相同。的核算相同。6租赁期满，收回资产时（租赁期满，

36、收回资产时（了解了解）（1）资产的实际余值与担保余值）资产的实际余值与担保余值相等相等借：融资租赁资产借：融资租赁资产贷：长期应收款贷：长期应收款（2）资产的实际余值）资产的实际余值低于低于担保余额担保余额承租人（或与承租人有关的一方）应向出租人全额补偿差额承租人（或与承租人有关的一方）应向出租人全额补偿差额借：融资租赁资产借：融资租赁资产贷：长期应收款贷：长期应收款同时同时借：其他应收款借：其他应收款贷：营业外收入贷：营业外收入扬州大学商学院34 （）资产的实际余值（）资产的实际余值超过超过担保余值。担保余值。融资租赁的实质是，出租人已将与租赁资产有关融资租赁的实质是，出租人已将与租赁资产有

37、关的风险和报酬转移给承租人，并通过资产余值的担的风险和报酬转移给承租人，并通过资产余值的担保转嫁风险；那么，保转嫁风险；那么，租赁期满，资产实际余值超过租赁期满，资产实际余值超过担保余值所产生的收益，应归承租人享有担保余值所产生的收益，应归承租人享有。出租人。出租人于收回资产时：于收回资产时：借：融资租赁资产借：融资租赁资产贷：长期应收款贷：长期应收款银行存款银行存款扬州大学商学院35接上例：接上例：最低租赁收款额最低租赁收款额=租金租金期数期数+优惠购买价格优惠购买价格=1500004+100=600100元元因此有因此有150000PA（4，R）+100PV（4，R）=501000（租入资

38、产公允价（租入资产公允价值与初始直接费用）值与初始直接费用）根据这一等式，多次测试，用插值法计算根据这一等式，多次测试，用插值法计算租赁内含利率租赁内含利率7.63%。 现值 利率 508126.3 7% 501000 R 496873.5 8%扬州大学商学院362、计算未实现融资收益、计算未实现融资收益 最低租赁收款额最低租赁收款额=150000=1500004+100=6001004+100=600100 应收融资租赁款入账价值应收融资租赁款入账价值 =600100+1000 = 601100=600100+1000 = 601100 最低租赁收款额现值最低租赁收款额现值 = =租赁开始日

39、租赁资产公允价值租赁开始日租赁资产公允价值+ +初始直接费用初始直接费用 =501000=501000 未实现融资收益未实现融资收益=601100-501000=99100=601100-501000=99100扬州大学商学院37日期日期租金租金确认的融资收入确认的融资收入期初期初7.63%租赁投资净额租赁投资净额减少额减少额-租赁投资净额余额租赁投资净额余额期末期末期初期初-500000(1)2008.12.3115000038150111850388150(2)2009.12.3115000029615.85120384.15267765.85(3)2010.12.311500002043

40、0.53129569.47138196.38(4)2011.12.3115000011903.62138096.38100(5)2011.12.311001000合合 计计6001001001005000002008年年1月月1日日单位：元单位：元3、在租赁期内采用实际利率法分配未实现融资收益、在租赁期内采用实际利率法分配未实现融资收益扬州大学商学院38第四节第四节售后租回售后租回一、售后租回的概念一、售后租回的概念是指企业将资产销售以后再租回使用的情形。是指企业将资产销售以后再租回使用的情形。售后租回交售后租回交易是一种特殊的租赁交易。其动机源于承租人对资金的需易是一种特殊的租赁交易。其动机

41、源于承租人对资金的需要，故属于融资业务。要，故属于融资业务。由于售后租回交易中资产的售价和租金是相互关联的，由于售后租回交易中资产的售价和租金是相互关联的，资产的出售和租回实质上是同一项交易，故销售时不确认资产的出售和租回实质上是同一项交易，故销售时不确认销售收入，售价与资产账面价值的差额作为销售收入，售价与资产账面价值的差额作为递延收益递延收益处理。处理。若有确凿证据表明售后租回交易是按照若有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值公允价值达成的，达成的，则售价与资产账面价值之间的差额就则售价与资产账面价值之间的差额就应当计入当期损益，应当计入当期损益，租赁业务也就按照正常的租赁业务进行会计处

42、理。租赁业务也就按照正常的租赁业务进行会计处理。扬州大学商学院39二、售后租回的会计处理二、售后租回的会计处理(这儿主要介绍承租人的处这儿主要介绍承租人的处理理)1.售后租回形成售后租回形成融资租赁融资租赁 若满足融资租赁确认条件之一就应确认为融资若满足融资租赁确认条件之一就应确认为融资租赁。租赁。 承租人对售后租回业务的处理原则是：售价与承租人对售后租回业务的处理原则是：售价与资产账面价值的差额予以递延，在租赁期内资产账面价值的差额予以递延，在租赁期内按按折旧进度分摊折旧进度分摊，并调整各期租赁成本。，并调整各期租赁成本。例题见例题见P138-139【例例4-14】扬州大学商学院40 2.售

43、后租回形成售后租回形成经营租赁经营租赁， 若售后租回交易没有满足融资租赁的确认条件，若售后租回交易没有满足融资租赁的确认条件，则应确认为经营租赁。则应确认为经营租赁。 承租人对售后租回业务的处理原则是：承租人对售后租回业务的处理原则是： 若售后租回是若售后租回是按照公允价值按照公允价值达成的，则按正常交易达成的，则按正常交易处理。处理。 若售后租回若售后租回不不是是按照公允价值按照公允价值达成的，则要分以下达成的，则要分以下两种情况：两种情况： A.售价高于公允价值时：售价高于公允价值时： B.售价低于公允价值时：售价低于公允价值时：见见P139-141【例【例4-15】扬州大学商学院41说明

44、：租赁资产的余值说明：租赁资产的余值 当租赁资产的使用年限超过租赁期时，租赁期满，资产就当租赁资产的使用年限超过租赁期时，租赁期满，资产就会有余值。为了保护出租人的利益，避免资产在租赁期内会有余值。为了保护出租人的利益，避免资产在租赁期内过度耗用或损坏，如果租赁期满资产由出租人收回，则租过度耗用或损坏，如果租赁期满资产由出租人收回，则租约往往规定承租人（或与承租人有关的一方）对资产余值约往往规定承租人（或与承租人有关的一方）对资产余值进行担保，称之为进行担保，称之为担保余值担保余值；有时，担保人并非对资产余；有时，担保人并非对资产余值全额担保，未担保的资产余值称为值全额担保，未担保的资产余值称

45、为未担保余值未担保余值。 租赁期满，应对资产的实际余值进行评估，实际余值租赁期满，应对资产的实际余值进行评估，实际余值低于担保余值时，担保人应对这部分差额全额补偿；低于担保余值时，担保人应对这部分差额全额补偿； 出租人对资产担保余值应计入其最低租赁收款额内核出租人对资产担保余值应计入其最低租赁收款额内核算；未担保余值则作为租赁投资总额，并单独核算，算；未担保余值则作为租赁投资总额，并单独核算，租赁期内需经常检查，如有减值，应确认为当期损失。租赁期内需经常检查，如有减值，应确认为当期损失。对承租人而言，租赁会计中只需将担保余值计入最低对承租人而言，租赁会计中只需将担保余值计入最低租赁付款额内。租

46、赁付款额内。 扬州大学商学院42练习练习2006年年12月月1日，日，M公司向公司向N公司租赁资产，签订租赁合同的公司租赁资产，签订租赁合同的有关内容如下：有关内容如下：（1）租赁资产为一台设备，租约生效日是）租赁资产为一台设备，租约生效日是2007年年1月月1日，租日，租期期3年，不可撤销。年，不可撤销。（2）自）自2007年年1月月1日起，每隔日起，每隔6个月于月末支付租金个月于月末支付租金160000元。元。（3）该设备的保险、维护等费用均由）该设备的保险、维护等费用均由M公司承担，估计每年约公司承担，估计每年约为为12000元。元。（4）该设备在）该设备在2007年年1月月1日日N公司

47、的公允价值为公司的公允价值为742000元。元。（5）该设备估计使用年限为）该设备估计使用年限为8年，已使用年，已使用3年，期满无残值。年，期满无残值。（6）租约规定的利率为）租约规定的利率为7%（6个月利率）个月利率）（7）租赁期届满时，）租赁期届满时，M公司享有优先购买该设备的选择权，购公司享有优先购买该设备的选择权，购买价为买价为1000元，估计该日租赁资产的公允价值为元，估计该日租赁资产的公允价值为82000元。元。（8）08年、年、09年，年，M公司每年按设备所产产品年销售收入的公司每年按设备所产产品年销售收入的6.5%向向N公司支付经营分享收入。公司支付经营分享收入。扬州大学商学院

48、43M公司的有关资料如下：公司的有关资料如下：（1）该设备占公司资产的）该设备占公司资产的48%，不需安装。，不需安装。（2）2006年年11月月16日，因该项租赁交易向律师事务所支付律日，因该项租赁交易向律师事务所支付律师费师费24200元。元。（3）采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用。）采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用。（4）采用平均年限法计提折旧。）采用平均年限法计提折旧。（5）2008年、年、2009年分别支付给年分别支付给N公司经营分享收入公司经营分享收入8775元元和和11180元。元。（6）2010年年1月月1日，支付该设备价款日，支付该设备价款1000元。

49、元。/N公司的有关资料如下：公司的有关资料如下：（1）2007年年11月月10日，因该项租赁交易支付了日，因该项租赁交易支付了48000元谈判元谈判费用。费用。（2）采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资收益。）采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资收益。（3）2008年、年、2009年应取得经营分享收入年应取得经营分享收入8775元和元和11180元。元。（4）2010年年1月月1日，向日，向M公司取得购买设备价款公司取得购买设备价款1000元。元。要求：根据以上资料，做要求：根据以上资料，做M公司、公司、N公司的会计处理。公司的会计处理。扬州大学商学院44分析：分析：承租人（承租人（M

50、公司）账务处理公司）账务处理根据融资租赁的条件，可判断出该租赁交易为融资租赁。根据融资租赁的条件，可判断出该租赁交易为融资租赁。最低租赁付款额最低租赁付款额=各期租金之和各期租金之和+行使优惠购买选择权支付行使优惠购买选择权支付金额金额=1600006+1000=961000（元）（元）最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值=160000PA(6,7%)+1000PV(6,7%)=763386742000则租赁资产入账价值应为公允价值则租赁资产入账价值应为公允价值742000元。元。2007年年1月月1日编制会计分录：（租入资产时）日编制会计分录：（租入资产时）借：固定资产借：固定资产融资租入固

51、定资产融资租入固定资产742000+24200未确认融资费用未确认融资费用219000贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款961000银行存款银行存款24200扬州大学商学院45分摊未确认融资费用的会计处理：分摊未确认融资费用的会计处理：160000PA(6,r)+1000PV(6,r)=742000当当r=7%时，时，1600004.767+10000.666=763386742000当当r=8%时，时，1600004.623+10000.630=740310742000因此，因此，7%r8%。用插值法计算用插值法计算r=7.93%即，租赁内含利率为即，租赁内含利率为7.93%。扬州大学商学院46未确认融资费用分摊表（实际利率法）未确认融资费用分摊表（实际利率法）单位：元单位：元日期日期租金租金摊销的未确认摊销的未确认融资费用融资费用应付本金应付本金减少额减少额应付本金应付本金余额余额=期初期初7.93%=-期末期末=期初期初-