财务报表保险审计制度重构研究

1、审计独立性逐渐成为评价注册会计师审计质量上下的关键指标， 也成为注册会计师审计的根 本原那么。但由于代理审计业务的特有制度安排所造成的审计业务委托人与被审计对象的重合 和审计执业环境的特殊化， 因审计的不独立而造成的诉讼案件逐年增加。 在实践中， 尤其是 2002 年安然等一系列事件的发生，引发了人们对现行审计制度的广泛讨论和深刻反思，除?萨班斯法案?加强对上市公司的监控外，美国纽约大学的会计学教授乔斯华罗恩(Joshua Ronen)提出建立财务报表保险制度 (简称FSI)，目的是从源头上增强注册会计师的独 立性，消除可能导致审计失职的制度根底，起到 “治本 作用，但其仅仅是审计制度重新安排

2、 的一种设想，其适用性仍需进一步探讨。一、乔斯华 罗恩(Joshua Ronen)的财务报表保险制度乔斯华 罗恩提出的财务报表保险制度是一种新型的独立审计模式，其根本思路是：上 市公司不再直接聘请会计师事务所对财务报表进行审计，而是向保险公司投财务报表保险， 由保险公司聘请会计师事务所对投保公司进行审计， 并根据风险评估的结果断定承保金额和 保险费率， 对由于财务报表的不实陈述或漏报给投资者造成的损失， 由保险公司负责向投资 者进行赔偿。 根本流程如图 1 所示。其中隐含的假设、 前提包括： 保险公司可以设置该险种； 如果该制度设计合理， 政府可以出台相关标准； 审计费用的支付应由保险公司负责

3、。 通过对 该制度进行分析，有以下关键点需进一步探讨：(一) 投保公司进行投保前的风险评估主体没有界定如果保险公司自己评估，势必需要配备相应的针对被审计客户重大错报风险评估的专业人员，进一步加大公司的人力资源本钱， 但保险公司容易监控评估过程， 保证评估的合理性。 如果从外部聘请专门的中介机构来进行， 在整个业务链条中又增加了一层委托代理关系，为保险公司、投保公司的寻租留下了空间。 所以， 为了保证评估的合理性保险公司还必须加大监理本钱，而且要考虑该中介机构和即将参加后续程序中的审计业务的会计师事务所是否是一家。 从保险公司和事务所各自的利益角 度来看，无论是否是一家，事务所为了能获得后续的审

4、计资格都会迎合保险公司的高保费、 高保费率的意图，扩大评估的风险水平；不同的是，如果不是一家，势必会延长审计时间， 增加费用， 委托 代理关系更加复杂。 由此可见， 保险公司和外部评估机构在该阶段的意图 是一致的，但评估风险的结果还受制于投保公司是否真正投保。(二) 投保公司是否真正投保的问题从图 1 所示的流程和步骤中可以看出，投保公司共有两次时机即第 (2)和第 (6)步决定其是否投保。在第 (2)步中，主要是保险公司向投保公司出 具风险评估结果以及相应的保费、 保费率， 投保公司需要通过董事会或股东大会来审议其保 险方案，决定是否投保。由此可见，在该步骤中容易选择投保的公司一类是业绩较好

5、、重大 错报风险较小的， 因其公告勇于投保这一行动在花费本钱相近的情况下还有利于自身信誉度 的提升；另一类是业绩差、重大错报较多的，其参与投保有利于经营风险的转移，充分发挥 保险的杠杆效益。其余的公司会处于游离状态，是否投保一方面取决于政策、法规的标准， 另一方面取决于本钱收益的分析决策。在第(6)步中，投保公司决议投保的就要接受事务所的审计， 当事务所出具非无保存意见的审计报告时， 需要投保公司和保险公司之间重新商定 保险费率等事宜， 投保公司也可决定选择放弃投保。 在此阶段双方的协商， 因投保公司风险 的加大， 保险公司需要收取一定的风险溢价， 其实质就是保险费率的提高。 而投保公司同样

6、面临在保费上升、 风险转移和不投保时的已评估、 审计费用的支付， 但仍需聘请事务所审计 之间的抉择。如果没有相关规定的约束，财务报表保险制度的开展将很困难。三审计业务委托关系的进一步复杂化在传统的审计模式下，委托关系主要表达为：股 东大会一审计人经营者。 该模式下的主要矛盾一方面是公司股东大会的低审计费、 高审计 独立性与经营者的低审计独立性之间的矛盾， 另一方面是审计人与经营者之间因实际的委托 人与被审计人重合而产生的经济利益矛盾。 这些矛盾会在经营者对审计人施压或合谋的情形 下以违背作为企业所有者代表的股东大会的利益而激化， 进而扰乱了整个审计职业市场， 严 重危害审计独立性。 在财务报表

7、保险制度下， 委托关系表达为： 股东大会保险公司审计 人经营者。 在该模式下， 各利益主体之间的预期与传统模式下有所不同： 股东大会根本的 预期是如果经营者舞弊那么以高保费投保，以获得预期的赔偿；反之，低保费投保；最终预期 是以最小的代价获取将来较大的保障。保险公司的预期是对舞弊的投保公司收取高额保费， 对没有舞弊的投保公司收取低额保费。 审计人的预期是获取合理的审计费用并维护自身的良 好形象，在面对经营者的行贿行为时，还需和外界的监管、惩办力度相均衡。经营者的预期 那么是在选择舞弊和不舞弊之间进行寻求自身利益最大化的各种途径。 可见， 在该模式下审计 业务的委托关系不仅表达在原先的审计人与股

8、东大会之间、 审计人与经营者之间， 而且还体 现在审计人与保险公司之间。 如果保险公司将其对投保公司的评估业务实施外包， 那么委托 代理关系更加复杂。 在财务报表保险制度下， 虽然切断了投保公司和审计之间的直接利益关 系，有利于减少经营者向审计人施压的可能性， 但因两者的合谋而造成的独立性受损依然存 在。四 保险理赔的单一责任问题按照以上财务报表保险制度的安排，如果因使用被审计客户的财务报表及其相关资料所引发的损失由保险公司来负责赔偿， 责任承当单一而且可能 会产生新的利益、 责任分配和道德风险问题。 在传统的审计委托模式下， 对被审计客户而言， 为了防止因审计诉讼所造成的损失补偿， 无论是尽

9、职的或不太尽职的管理当局都会考虑内部 控制等会计责任的履行， 即赔偿责任由被审计客户和会计师事务所双方承当。 但在财务报表 保险制度下， 因为保险理赔处于整个财务报表审计流程的最后一个环节， 单一的赔偿责任一 方面可能导致被审计客户管理当局放松对会计责任的重视； 另一方面会计师事务所也可能会 放松对审计责任的重视。 为了更好地解决审计独立性问题， 必须建立合理的机制来重新分配 保险公司、会计师事务所和投保公司三者之间的利益、责任问题。二、财务报表保险制度的重构财务报表保险制度的建立确实能切断投保公司和审计人之间特殊“经济利益关系 ，符 合设计者和广阔投资者初衷， 有利于净化审计市场环境。 而且

10、从该制度推行所带动的效应来 看，还可以带动保险市场的开展和监管机制的有效运行。 鉴于以上财务报表保险制度在推行 中可能出现的质疑， 笔者在保持其原理念的根底上进行了结构和程序上的调整见图 2、图 3所示 ，以增强其适用性。一 投保阶段 为保证该制度的履行，建议要求所有被审计客户全部参加财务报表的投 保业务。这样，有利于审计市场公平、公正的竞争；缩短被审计客户因是否投保所进行的决 策程序， 进而减少本钱费用的开支； 减少保险公司、 投保公司和审计人之间的各种寻租行为。 在全部投保形式下， 投保公司支付的保险费用既包含审计费用， 还包含保险公司根据赔付概 率计算的赔偿费期望、 其他支出和利润， 可

11、能会大于目前状况下上市公司自行委托审计支付 的审计费用。 但一旦真正推行， 由于保险行业的剧烈竞争， 保险费用将会在保证保险公司预 计支出和社会正常利润的情况下到达一个较低的水平。 而且保险公司公开对不同公司收取的 不同保费， 可以产生很大的股价效应和资源配置效应， 投资人会将低保费高保额公司的会计 报表可信度较高这一信息反映在公司股价的“溢价中；相反，投资者将对高保费低保额公 司的股价给予一个“折价以保护自己。同时，通过保险的补偿机制又能有效降低投资者面 临的投资风险，使投资人在审计失败后从保险公司获得相应保险赔偿。二 评估阶段 如果所有的被审计客户都参加投保，保险公司工作量、业务范围相对广

12、 泛。为了减少保险公司对第三方的监督、鼓励本钱，提高风险评估的合理性、可信性和缩短 委托代理链条， 切断各利益主体之间的寻租行为， 建议由保险公司自行对被审计客户做投 保业务的风险评估。 该阶段的评估结果仅仅作为保险公司是否接受被审计客户投保申请的初 步判断标准，而不是对投保公司投保额、保费率确实定标准。三 审计阶段 相对于传统审计模式而言，虽然在财务报表保险制度下有更加复杂的利 益关系， 但可以看出， 经营者行贿审计人的主要目的是降低其风险。 如果审计人与经营者合 谋，其直接表达是将非无保存意见的审计变成无保存意见。 虽然这种情形在财务报表保险制 度下由于直接切断审计业务受托或审计费用支付会

13、有所减弱。 但不能完全杜绝。 相应地， 保 险公司也可能行贿或施压于审计人， 扩大被审计客户风险、 而非降低风险以此来保持其收益， 结果是本来属于无保存意见的审计可能会变成非无保存意见， 但这种情形可能性较小。 可见，经营者与保险公司相互之间存在一定的制衡，经营者要防止保险公司利用审计人来扩大风 险、增加收益，保险公司也要防止经营者通过行贿来利用审计人隐藏风险。相对而言，对审 计人独立性的监督责任更多地落在了保险公司的身上。所以， 在该阶段的主要任务是加强对审计人的审计质量监控， 包括要求审计人内部审计质量体系、 保险公司和经营者外部监督体 系、政府主管部门外部监督体系和社会公众监督体系的建立

14、。四 理赔阶段 在财务报表保险制度下，保险公司、投保公司和审计人三者都是审计业 务利益的分享者。 其直接收益表达在： 保险公司通过提供财务报表险种获取保费收入； 投保 公司通过财务报表投保转移局部公司风险， 尤其是隐性风险； 审计人通过接受委托审计业务 获取审计收益。 此外， 审计人由于改变了现行审计制度的委托代理关系，取消了其与公司管理层的利益关联，独立性、社会声誉明显提高，收入也有所增加；而投保公司高质量的财务 报表可以向投资者传递公司良好的信息， 并产生很大的股价效应和资源配置效应。 因此， 财 务报表保险审计制度的良好运行可以促进保险市场、审计市场、证券市场和谐有序的开展。 但在这种“

15、利益共沾制度下，如果保险事故发生后的赔偿责任仅仅由保险公司承当，将很 难促进投保公司会计责任、审计人审计责任的履行，还必须相应建立“风险共担机制，使 保险公司、会计师事务所、投保公司三方同心协力，将损失减少到最低限度。Word是学生和职场人士最常用的一款办公软件之一，99.99% 的人知道它，但其实，这个软件背后，还有一大批隐藏技能你不知道。掌握他们，你将开启新世界的大门。Tab+Enter,在编过号以后，会自动编号段落Ctrl + D 调出字体栏，配合 Tab+Enter 全键盘操作吧Ctrl + L 左对齐， Ctrl + R 右对齐， Ctrl + E 居中Ctrl + F 查找，Ctrl + H 替换。然后关于替换，里面又大有学问！有时候Word文档中有许多