营改增后挂靠账务问题

1、营改增后，建安挂靠经营怎么办？2016 年了，不能再拖了，过了农历新年，财政部就得明确拿个说法出来，营改增试点如何全覆盖。2015 年营改增政策的几次跳票，主要是因为剩下的建筑与房地产都是硬骨头。而建筑业的挂靠经营模式， 就成为了硬骨头中的硬骨头。 我去年讲建筑业营改增的课时，学员最关注的部分， 就是挂靠经营的处理， 挂靠经营在营改增后要怎么办呢？1、挂靠下的繁荣建筑业的“挂”字当头由来已久，考一个“一建”的本本，一年光“挂”在建筑公司，就能挂十来万元。所谓行业门槛，通过挂靠已经被磨平了，不仅职业资格可以挂，建筑资质更可挂靠。本文通过例子来分析： 一个施工队想承接一项工程，自己的资质不够、 或

2、者品牌不被认可、或者其它原因，于是“挂靠”到一家建筑公司，以建筑公司的名义去谈业务、投标，中标后以那家建筑公司的名义签建筑合同，施工。业务从头到尾都是施工队做的， 但从法律上看， 却是建筑公司做的， 虽然建筑公司从头到尾一分钱的实际建安劳务都没有提供。为了未来分析方便，我假定：工程总造价1,000 万元，材料设备等开支400 万元，人工开支 300 万元，分包 100 万元，建筑公司收取挂靠管理费80 万元。施工队老板一算账： 1,000 万 400 万 300 万 100 万 80 万 120 万，还是有赚头的。.首先说明一下，这个挂靠是“违法”的，违返了建筑法。但这个挂靠却是广泛存在的，如

3、果根除掉挂靠这一方式， 无异于对整个建筑市场来一场翻天覆地的折腾。我认为，如果建筑主管部门或更高层不想搞这样的折腾，税务肯定不会去当排头兵的，营改增政策不可能让挂靠的施工队和被挂靠的建筑公司生存不下去。实际上，税务一直以来都非常务实， 以前，营业税条例实施细则和营改增试点实施办法，都对“挂靠”这种涉嫌违法的经营方式如何纳税，进行了规范。以前如此，以后也当如此。所以，广大建筑业的会计朋友不必太过害怕营改增。只要税务还想收税， 就不敢把大家都收死。营改增不一定就会让天垮下来。就算垮下来也有高个子顶着。2、营改增前的挂靠处理先分析一下营改增之前， 前述案例应该如何对挂靠进行会计和税务处理。营改增前，

4、至少的一半的挂靠业务，在税务与会计上的处理是错误的。处理的核心是对收入的确认。这必须要分解为： 会计收入的确认、 企业所得税收入的确认、营业税收入的确认。从三个方面来进行判断。 会计上对业务的判定， 必须基于实质重于形式原则， 会计准则基本准则第 16 条规定：“企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。”所以，会计收入的判定，不能依据合同、标书、发票等法律形式，而必须依据于业务实质。劳务是谁提供的？施工队提供了建筑业劳务，所以，施工队的建筑业.收入为 1,000 万元；建筑公司没有提供建筑劳务， 所以一分钱建筑业收入都不能确认。同时，建

5、筑公司提供了挂靠服务，所以应确认80 万元的挂靠服务收入。 企业所得税的判定，企业所得税法实施条例第15 条规定：“供劳务收入，是指企业从事建筑安装 活动取得的收入”。所以，谁从事了建筑安装活动，谁确认为收入。 这样看来，企业所得税的规定与会计的规定基本一致，所以，税会无差异。挂靠双方的所得税都跟着会计走，无须调整。 营业税收入的判定，营业税暂行条例实施细则第11 条规定：“单位以挂靠方式经营的， 挂靠人发生应税行为， 挂靠人以被挂靠人名义对外经营并由被挂靠人承担相关法律责任的，以被挂靠人为纳税人；否则以挂靠人为纳税人。”注意，营改增试点实施办法几乎照抄了这一规定。可见，营业税不看“业务实质”

6、，只看“法律形式”，挂靠模式下，经营名义、法律责任承担， 都是被挂靠的建筑公司， 所以，建筑业营业税的纳税人为建筑公司，开票人也为建筑公司。这形成了营业税与会计处理的差异。另外注意，建筑公司收到的80 万元挂靠费，是提供了挂靠劳务而收的款项，这个费用属于营业税的服务业税目，要按服务业缴纳营业税。 由于建筑公司在会计上也应该确认这80 万元的收入，所以，挂靠费上营业税与会计处理没有差异。综上所述，营改增前，挂靠业务这样处理： 建筑公司，收到甲方工程款1,000 万元放“其它应付款”，向甲方开建筑业发票，并计提 3% 计 30 万元的建安税。 扣下的 80 万元挂靠费， 向施工队开服务业发票，确认

7、为挂靠收入，并计提5% 计 4 万元的服务业营业税。为简便起见，不计算附加，不影响本文分析。.哇！建筑公司缴了两次营业税？施工队什么营业税也不缴？不需要大惊小怪，这就是规则，税法是怎么规定的，就怎么纳税。 施工队，收到建筑公司转来的920 万工程款和 80 万发票，按工程实际总金额 1,000 万元确认收入，同时确认 80 万元费用支出。说过了，什么营业税也不用计提。 施工成本，施工完全是施工队的事，所以其成本全部在施工队核算。建筑公司没有此类开支，所以无施工成本。那么，施工队在采购材料、 租赁设备等方面的成本开支，取得的发票台头开给谁呢？这个问题现实中五花八门，非法买发票冲账的情况也不少，所

8、以，没太大所谓。留待后文再说。以上核算，不论是审计来审会计处理，还是税务来查所得税、查营业税，都是非常规范的，谁敢说你半个“错”字呢？当然，建筑主管单位会认为你挂靠违法，但建筑主管单位不会仅以会计处理来判定你违法与否，这样的处理实际上并不影响你在建筑领域的风险。反过来说，如果不按这种核算方式，就会出问题了。比如，建筑公司按开票金额直接确认建筑业收入， 就涉嫌虚增收入、 虚列成本了； 施工队因为收入不在自己这里，从而不交企业所得税，也就涉嫌偷税了。等等。3、营改增后的麻烦事建安的账在所有行业中是最乱的，核定征收往往是没有办法的办法。营改增后，出现了两个麻烦：.其一，一般纳税人不能再核算不清了。

9、营业税下你核算不清， 税务拿你没有办法，你一本乱账，神仙也查不出个所以然，只能一核定了事。但增值税下，核算不清的一般纳税人不能抵扣进项、不能使用专用发票，这会弄死人的。其二，如果要查账征收，如前所述的规范核算方式下，有问题了。因为增值税纳税人是建筑公司，所以，进项票必须由建筑公司抵扣。但成本属于施工队，成本票又必须在施工队核算。这让发票面临一女二嫁的尴尬。所以，最大的障碍并非建安挂靠，最大的障碍竟然是发票。看来，这发票设计得不好，因为其成本与进项不能分别开给不同的单位。现在这个时代， 猪的内脏都可以切给人用了， 建筑公司的发票却不能切给施工队用，真不知道这两件事哪件更难。发票是否应该考虑与时俱

10、进呢？4、营改增后新玩法算命先生可能会算出2016 年建筑业营改增的最终政策，可惜我不会，我按税法的脉络来分析。进入增值税时代以后，主要的问题就是“核算”与“发票”。首先，一般纳税人应该进行完备而规范的会计核算，小规模纳税人就无所谓了，核定征收的路一直在那儿。其次，营改增后，工程款必须要价税分流，这就涉及到双方对挂靠费的约定，从工程造价到报价系统，都要进行调整。（这实际上才是建筑业、房地产营改的最大难点。）简单起见，前述案例我假定，1,000 万元的工程总造价和80 万元的挂靠费以及成本开支，都是含税价。一旦价税分离，相当于工程被降了价，建筑公司和施工队的利润都会下降。.其三，材料、运输、租赁

11、等的增值税专用发票，必须开给建筑公司。由于增值税进项抵扣的苛刻规定， 支付上述材料、 运输、租赁等款项必须由建筑公司对公账户支付。不然，进项抵扣可能会有麻烦。 这就要求挂靠经营双方必须对成本构成达成一致，否则挂靠费无法准确确定。也就是说，资金流上，建筑公司不能再扣下挂靠费后将工程款全部打给施工队，其中有进项的支出，要直接付款给开票方。我们对前述案例在营改增模式下的计算，进行一个分析： 收到 1,000 万元工程款，按11% 的税率分离价税。不含税金额 1,000 万÷（1+11% ） 900.9 万增值税销项 900.9 ×11% 99.1 万所以，建筑公司按990.9 万

12、挂施工队的往来， 99.1 万挂增值税销项。分录为：借 银行存款1,000 万贷 其它应付款900.9 万贷 应缴税费增（销）99.1 万 材料与租赁费支出400 万元，假设都能取得17% 的专票，由建筑公司向供应商支付。不含税金额 400 万÷（1+17% ） 341.9 万增值税进项 341.9 万×17% 58.1 万累计分录为：.借 其它应付款341.9 万借 应缴税费增（进）58.1 万贷 银行存款400万元 同理， 100 万元分包款也由建筑公司直接支付给分包商，分包商开来增值税专用发票。借 其它应付款90.1万借 应缴税费增（进）9.9 万贷 银行存款100万

13、元 挂靠费用 80 万，按 6% 价税分离，费用 75.5 万，增值税 4.5 万，向施工队开发票，扣下挂靠费后，冲平其它应付款科目，余款388.9 万支付给施工队。借 其它应付款468.9万贷 银行存款388.9万贷 其它业务收入75.5 万贷 应缴税费增（销）4.5 万从以上处理结果可以看出，建筑公司的实际收入只有75.5 万元，而施工队支付掉人工费后的利润只剩下88.9 万元了。他们的利润都下降了。营改增后，由于建筑公司的税负直接受进项票的影响，所以，建筑公司必须要把握住挂靠中的主动权， 或者约定在实际缴纳的增值税之外，再收取挂靠费用。 不然建筑公司容易在竞争中吃亏。5、再来看看施工队.

14、再来看看施工队，他们的最大问题其实就是“无法取得成本发票”，因为这些发票留在了建筑公司。施工队如果搞成小规模， 当然可以核定征收， 但这要求提高建筑业小规模纳税人的标准。施工队如果也弄成一般纳税人，就必须核算清楚了吗？如果你纯粹只挂靠经营，没有其它自已的业务，也无所谓。因为不缴增值税，怕什么，税率再高、进项再不能抵扣，也拿你没有办法，因为你连税都不缴。纯挂靠经营的一般纳税人，照样可以账务混乱、核定征收。所以，专整挂靠业务的施工队，并不怕被强制认定为一般纳税人。施工队如果真想查账征收，此时应该让建筑公司提供材料发票的复印件入账。问题是，以“复印件入账”，所得税能够扣除呢？会不会被罚款呢？就算企业

15、所得税政策、个人所得税政策（个体户）、发票管理办法不进行配套修订，也不会有扣除的问题，也不会有罚款的风险。所得税法并没有“凭票扣除”的规定，所以，发票不构成税前扣除的法律障碍；采购款是建筑公司支付的， 所以建筑公司收取发票是正确的，而施工队本身就不该收取发票。不属于“应该取得发票”，也就不构成“应该取得但未取得”的行为。建筑业营改增推动过程中，以票控税的脑筋要调整调整了。所以，建安挂靠在营改增后的困难不在于交税，而在于双方如何重新计价，如何把成本构成纳入双方协商的内容，如何确保能够取得足够的进项。采购时，供应商可能是一般纳税人17% 、简易征收或小规模纳税人3% 、偷税的纳税人 0% ，采购时要培训老板和采购员，学会用“不含税价”进行价格判定和.比较，以采购河沙为例，三者的含税报价如果为：100 万（ 17% 专票）， 88 万（ 3% 专票）， 85.5 万（无专票），则增值税上视为价格基本相等，因为它们的不含税价都是 85.5 万元。所得税不用太关心发票的事，因为建筑公司不交建筑的所得税，至于施工队， 许多施工队的账都是一塌糊涂、核定征收。6、真正的困难在价格营改增后，由于部分价格变成了税金， 直接的结果就是价格下降，虽然同样道理成本也会下降，但人工费成本却不会下降，所以，建